Działając na podstawie art. 14 b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 21.03.2007 r. na postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź – Górna z dnia 09.03.2007 r. Nr I-415-03/03/07, odmawia zmiany w/w postanowienia.

Z dokumentacji podatkowej zgromadzonej w niniejszej sprawie wynika, że wnioskiem z dnia 31.01.2007 r. (uzupełnionym pismem z dnia 06.02.2007 r.) Zarząd Nauczycielstwa Polskiego zwrócił się do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź – Górna o dokonanie interpretacji w zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w kwestii zwolnienia diet oraz kwot stanowiących zwrot kosztów, otrzymanych przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich (do określonej kwoty) od podatku dochodowego.
Z przedstawionego w sprawie stanowiska wynika, iż osoby pracujące w Związku Nauczycielstwa Polskiego (będącego zgodnie z art. 1 Statutu ZNP związkiem zawodowym) można uznać za korzystające ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż wykonują obowiązki społeczne przewidziane przez Statut i zgodne z celami ZNP.

Organ podatkowy pierwszej instancji w postanowieniu z dnia 09.03.2007 r. Nr I-415-03/03/07 nie podzielił poglądu wyrażonego w złożonym przez Związek Nauczycielska Polskiego.

Na powyższe postanowienie, w dniu 21.03.2007 r., wniesione zostało za pośrednictwem Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź – Górna, zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, w którym Związek Nauczycielska Polskiego podtrzymuje swoje stanowisko.

Po przeanalizowaniu przedłożonych dokumentów oraz obowiązujących przepisów prawa podatkowego, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdza, co następuje:

Stosownie do dyspozycji art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), organ odwoławczy w drodze decyzji zmienia albo uchyla postanowienie wydane przez naczelnika urzędu skarbowego jeżeli uzna, że zażalenie podatnika zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do zasady wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Przepis art. 10 ust. 1 w/w ustawy, do źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu zaliczona została działalność wykonywana osobiście. W ramach tego źródła przychodów w art. 13 ustawy podatkowej – ustawodawca wyodrębnił i rozróżnił określone w pkt 5 – przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów o których mowa w pkt 7 – oraz w pkt 7 przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

W świetle powyższych przepisów – przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich oraz osoby należące do składów zarządów, rad nadzorczych, komisji (...)- stanowią wyodrębnione kategorie przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
Stosownie natomiast do zapisu art. 11 ust. 1 ustawy podatkowej – przychodami z powyżej wymienionych tytułów będą otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety oraz kwoty stanowiące zwrot kosztów, otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich - do wysokości nie przekraczającej miesięcznie 2.280,00 zł.
Przepis powyższy przewiduje zwolnienie niektórych przychodów pieniężnych związanych z osobistym pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich a mianowicie tylko i wyłącznie diet oraz kwot stanowiących zwrot kosztów. Dla zastosowania zwolnienia przewidzianego w tym przepisie konieczne jest jednak, aby świadczenie w postaci diet oraz zwrotu kosztów było w taki sposób określone przez ustawę i następowało w wykonaniu ustawowego uprawnienia do tego rodzaju świadczenia.

W świetle cytowanego przepisu zasadnicze znaczenie dla kręgu podmiotów objętych zwolnieniem, ma zakres użytego w nim zwrotu „osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich”. Innymi słowy chodzi o rozstrzygnięcie, jakimi właściwościami muszą charakteryzować się oznaczone osoby, by można było uznać, iż pełnią one obowiązki społeczne i obywatelskie. W kontekście rozpatrywanej sprawy niezwykle istotną, jest odpowiedź czy krąg ten obejmuje swoim zakresem także osoby będące członkami organów statutowych jakimi są działacze Związku Nauczycielstwa Polskiego, którzy pełnią funkcje we władzach ZNP i organach statutowych i otrzymują diety pokrywające wydatki ponoszone przez nich w celu realizacji zadań statutowych tej organizacji. Poszukując odpowiedzi na powyższe kwestie należy sięgnąć przede wszystkim do wykładni językowej, która jest preferowaną metodą wykładni, zwłaszcza przepisów podatkowych.

W zakresie zwrotu „osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich” żaden przepis ustawy nie definiuje bliżej pojęć tworzących ten zwrot. Trudno też napotkać definicje tych pojęć na gruncie innych aktów normatywnych. Zatem z powszechnie przyjętymi regułami interpretacyjnymi należy nadać im takie znaczenie jakie mają one w języku potocznym. Termin „społeczny” jest bez wątpienia pojęciem wieloznacznym, jednak pojmowany jest on m.in. jako „zorganizowany, przeznaczony dla społeczeństwa, do zaspokojenia jego potrzeb; będący przedstawicielem społeczeństwa, pracujący dla społeczeństwa, dla dobra ogółu” (Słownik języka polskiego pod red. M. Szymczaka, t. III, Warszawa 1999, s.276). Podobnie co do zasady, rozumiany jest termin „obywatelski”, który w powiązaniu z innymi pojęciami /np. straż obywatelska, komitet/ ujmowany jest jako „Komitet, straż, sąd, zorganizowane z osób prywatnych, ochotników, niefachowców, do doraźnej pomocy władzom, jako instytucje tymczasowe” (Słownik języka polskiego pod red. M. Szymczaka, t. II, Warszawa 1999, s.415).
W orzecznictwie i doktrynie przyjęto zasadę, iż pełnienie obowiązku obywatelskiego związane jest ze stanami faktycznymi, w których dana osoba uczestniczy w zawiadywaniu sprawami państwowymi jako obywatel, zgodnie z zasadami demokratycznego państwa prawnego, sprawując funkcje w instytucjach publicznych. Natomiast pełnienie obowiązku społecznego związane jest ze stanami faktycznymi, w których dana osoba uczestniczy w pracach instytucji jako reprezentant pewnej społeczności i bierze udział w rozwiązywaniu problemów konkretnej społeczności, działając w jej interesie. Do zakwalifikowania przychodu jako zwolnionego od podatku na podstawie art. 21 ust.1 pkt 17 ustawy podatkowej, warunek obywatelskiego bądź społecznego charakteru obowiązku, musi być spełniony łącznie z warunkiem ustawowej podstawy jego pełnienia i z warunkiem zaliczenia przez ustawę przychodu uzyskiwanego przez osobę pełniącą taki obowiązek do kategorii przychodów wymienionych w omawianym przepisie.
Najczęściej do takich obowiązków zalicza się wykonywanie mandatu posła czy senatora, radnego i innych przedstawicieli samorządu terytorialnego, składów komisji wyborczych, sędziów, ławników.

Powyższe oznacza, że pojęcie obowiązków społecznych i obywatelskich jest niewątpliwie spełnione w przypadku czynności i zadań, związanych z pełnieniem funkcji publicznych i państwowych, jakimi niewątpliwie są obowiązki wynikające przykładowo z funkcji radnego, posła czy senatora.Natomiast faktu pełnienia funkcji we władzach Związku Nauczycielstwa Polskiego i organach statutowych, nie należy utożsamiać z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich. Działacze ZNP nie reprezentują całej społeczności, reprezentują natomiast określoną grupę zawodową i działają w jej interesie, nie sprawują również funkcji publicznych - nie zawiadują sprawami państwowymi i nie uczestniczą w działaniu instytucji publicznej.
Przede wszystkim należy podkreślić, że Związek Nauczycielstwa Polskiego jest związkiem zawodowym, a nie samorządem zawodowym.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 23.05.1991 r. o związkach zawodowych /Dz. U. z 2001 r. Nr 79, poz. 854 ze zm./, związek zawodowy jest dobrowolną i samorządną organizacją ludzi pracy, powołaną do reprezentowania i obrony ich praw, interesów zawodowych i socjalnych. Związek zawodowy jest niezależny w swojej działalności statutowej od pracodawców, administracji państwowej i samorządu terytorialnego oraz od innych organizacji.
Art. 2 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że prawo tworzenia i wstępowania do związków zawodowych mają pracownicy bez względu na podstawę stosunku pracy, członkowie rolniczych spółdzielni produkcyjnych oraz osoby wykonujące pracę na podstawie umowy agencyjnej, jeżeli nie są pracodawcami. W przeciwieństwie do związku zawodowego, samorząd zawodowy jest zgromadzeniem osób określonej profesji, a przynależność do samorządu jest niekiedy obowiązkowa - w wyraźnie określonych przez ustawę przypadkach.
Jak wynika z powyższego przepisu ustawy o związkach zawodowych, przynależność do związku zawodowego jakim jest Związek Nauczycielstwa Polskiego oraz sprawowanie funkcji w jego organach statutowych jest dobrowolna i nie wiąże się z realizacją obowiązków czy zadań publicznych lub państwowych. Głównym celem istnienia związku zawodowego jest reprezentowanie i obrona interesów zawodowych i socjalnych pracowników, a nie działanie w interesie państwowym lub publicznym. Związki zawodowe mają na celu osiąganie wymiernych rezultatów w interesie pracowników, w tym również rezultatów ekonomicznych.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi źródłem omawianych przychodów nie jest pełnienie obowiązków obywatelskich i społecznych będących warunkiem niezbędnym do korzystania z w/w zwolnienia.
Działacze (ZNP) są członkami organów statutowych Związku Nauczycielstwa Polskiego, będącego osobą prawną (art. 3 Statutu ZNP), to otrzymane z tego tytułu wynagrodzenie (nazwane w statucie dietą), nie może być utożsamiane z wynagrodzeniem za czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich w rozumieniu pkt 5 ust. 1 art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pojęcie obowiązków społecznych lub obywatelskich odnosi się do zadań publicznych i państwowych, a nie do czynności związanych z zarządzaniem działalnością osoby prawnej, choćby miały charakter „społeczny” w znaczeniu, że nie związany z zatrudnieniem.
Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm./ ze zwolnienia z opodatkowania korzystają diety i inne należności za czas:

a) podróży służbowej pracownika,

b) podróży osoby nie będącej pracownikiem – do wysokości określonej w odrębnych przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Na podstawie w/w przepisu ze zwolnienia z opodatkowania korzystać będą diety i inne należności z tytułu szeroko rozumianej podróży wypłacone osobom nie będącym pracownikami - do wysokości przewidzianej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 19.12.2002 r. - w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990) oraz poza granicami kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1991 ze zm.).
Natomiast z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wyraźnie wynika, że ustanowione w uchwale Zarządu „diety” nie są wypłacane z tytułu podróży związanych z realizacją celów statutowych Związku, lecz zostały przyznane w stałej kwocie członkom Zarządu za pracę wykonywaną w ramach funkcji pełnionych w jego organach. Przedmiotowe „diety” stanowią zatem formę wynagrodzenia za pełnienie określonych obowiązków, czy sprawowanie określonych funkcji w organach Oddziału ZNP, a ich wysokość nie jest ustalana na podstawie powołanych powyżej rozporządzeń.

Mając na względzie wskazane okoliczności, należy jednoznacznie stwierdzić, że przedmiotowe świadczenie wypłacane członkom Zarządu Oddziału ZNP nie może korzystać również ze zwolnienia na podstawie powołanego art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Samo nazwanie ”dietą” wypłacanego miesięcznie świadczenia nie stanowi podstawy do zastosowania przedmiotowego zwolnienia.

Konsekwencją takiej kwalifikacji przychodu jest, spoczywający na ZNP dokonującej wypłaty przedmiotowych kwot, obowiązek płatnika, określony w art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W myśl regulacji zawartej w cytowanym przepisie, płatnicy są obowiązani do poboru zaliczek na podatek dochodowym w wysokości 19% należności pomniejszonej o koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 ustawy, tj. w wysokości 20% uzyskanego przychodu (pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenie emerytalne i rentowe oraz ubezpieczenie chorobowe o którym mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b tej ustawy. Obliczone zaliczki, stosownie do art. 41 ust. 1a ustawy, należy zmniejszyć z zastrzeżeniem art. 27b ust. 1 pkt 2 i ust. 2 o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne pobranej przez płatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych. Kwoty pobranych zaliczek na podatek płatnik obowiązany jest na podstawie art. 42 ust. 1 ustawy przekazać w terminie do dnia 20-go miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczkę na rachunek właściwego według siedziby płatnika urzędu skarbowego.
ZNP jako płatnik ma obowiązek przesłania do urzędu skarbowego w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym roczne deklaracje, według ustalonego wzoru /art. 42 ust. 1a ustawy/, natomiast do końca lutego przesłać podatnikom imienne informacje o wysokości dochodu sporządzone według ustalonego wzoru /art. 42 ust. 2 pkt 2 ustawy/.

Mając powyższe na uwadze organ odwoławczy stwierdza, że organ I instancji dokonał prawidłowej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedstawionym przez Stronę stanie faktycznym.
Biorąc pod uwagę powyższe, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdza jak w sentencji niniejszej decyzji.