Działając na podstawie art. 14a, art. 216 i art. 217 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku Spółki z dnia 26.06.2007 r. (data wpływu do tut. organu podatkowego 28.06.2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług, w przypadku, gdy usługodawca na podstawie odrębnej faktury obciąża Spółkę, jako usługobiorcę, dodatkowymi kosztami nieodłącznie związanymi z usługami zasadniczymi, dla których ze względu na ich charakter nie stosuje się szczególnych zasad powstania obowiązku podatkowego (z wyjątkiem usług ciągłych) - w świetle przepisów ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego uznaje za prawidłowe stanowisko przedstawione w złożonym wniosku.

W dniu 28.06.2007 r. do tut. organu podatkowego wpłynął wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług, w przypadku, gdy usługodawca na podstawie odrębnej faktury obciąża Spółkę, jako usługobiorcę, dodatkowymi kosztami nieodłącznie związanymi z usługami zasadniczymi, dla których ze względu na ich charakter nie stosuje się szczególnych zasad powstania obowiązku podatkowego (z wyjątkiem usług ciągłych) - w świetle przepisów ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).

Z w/w wniosku wynika, iż Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terytorium Polski i jest zarejestrowana dla celów podatku od towarów i usług w Polsce. W ramach prowadzonej działalności Spółka nabywa różnego rodzaju usługi (zarówno mające charakter jednorazowy, jak i ciągły) od zagranicznych usługodawców, z tytułu nabycia których Spółka jest zobowiązana do rozliczenia podatku od towarów i usług od importu usług. W przypadku niektórych usług nabywanych przez Spółkę warunki współpracy stron transakcji określone są w oparciu o ustne ustalenia (nie są przedmiotem pisemnej umowy). Spółka nabywa m.in. usługi, w odniesieniu do których nie przewidziano specyficznych zasad rozpoznawania obowiązku podatkowego (generalnie obowiązek podatkowy powinien w takim wypadku być ustalany zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 19 ust. 1 oraz ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z art. 19 ust. 19 ustawy). W odniesieniu do niektórych usług (w tym również tych, których świadczenie oparte jest na ustnych ustaleniach stron) usługodawca obciąża Spółkę dodatkowymi kosztami (związanymi np. z przejazdami, zakwaterowaniem, wyżywieniem, itp.), które pozostają w ścisłym związku z podstawowym świadczeniem. Usługodawcy świadczący usługi na rzecz Spółki wystawiają faktury dotyczące przedmiotowych transakcji (występują przy tym przypadki, w których usługodawca wystawia fakturę jeszcze przed wykonaniem usługi na rzecz Spółki).

W związku z zaistniałym stanem faktycznym Spółka zadała pytanie, kiedy powstaje obowiązek podatkowy z tytułu importu usług, w przypadku, gdy usługodawca na podstawie odrębnej faktury obciąża Spółkę, jako usługobiorcę, dodatkowymi kosztami (podróży, zakwaterowania, wyżywienia) nieodłącznie związanymi z usługami zasadniczymi, dla których ze względu na ich charakter nie stosuje się szczególnych zasad powstania obowiązku podatkowego (z wyjątkiem usług ciągłych).

Zdaniem Podatnika, mając na uwadze brzmienie art. 19 ust. 1 i art. 19 ust. 4 w związku z art. 19 ust. 19 ustawy podatku od towarów i usług, należy stwierdzić, iż obowiązek podatkowy w odniesieniu do kwot wynikających z faktur (refaktur) dokumentujących wydatki poniesione przez usługodawcę związane z importowaną przez Podatnika usługą, powinien zostać rozpoznany w momencie wystawienia faktury przez usługodawcę, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wykonania usługi podstawowej będącej przedmiotem importu. Jednocześnie, w opinii Podatnika, powyższe należy rozpatrywać w kontekście stanowiska Spółki, zgodnie z którym wydatki dodatkowe ponoszone przez Spółkę, które związane są ściśle z importowaną usługą, a jednocześnie nie stanowią dla Spółki samoistnego świadczenia, powinny być traktowane jako element usługi będącej przedmiotem importu (stanowią one bowiem element kwoty, którą usługobiorca, tj. Podatnik, zobowiązany jest zapłacić w związku z nabyciem usług, w stosunku do których rozliczany jest import usług). Wobec powyższego, w przypadku, gdy faktura dokumentująca poniesienie kosztów związanych z importem usług wystawiona jest do 7 dnia, licząc od dnia wykonania importowanej usługi, obowiązek podatkowy należy rozpoznać w dniu wystawienia wspomnianej faktury przez usługodawcę. Z kolei w przypadku gdy usługodawca wystawił fakturę dotyczącą wspomnianych kosztów w późniejszym okresie (po 7 dniu, licząc od dnia wykonania importowanej usługi) obowiązek podatkowy powstanie 7 dnia, licząc od dnia wykonania importowanej usługi.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego stwierdza co następuje:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Art. 8 ust. 1 cyt. ustawy stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4. Natomiast stosownie do powołanego art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu poza terytorium kraju (Polski). Przepisów ust. 1 pkt 4 i 5 nie stosuje się w przypadku świadczenia usług i dostawy towarów, od których podatek należny został rozliczony przez usługodawcę lub dokonującego dostawy towarów na terytorium kraju, z wyłączeniem świadczenia usług określonych w art. 27 ust. 3 lub art. 28 ust. 3, 4, 6 i 7 oraz dostawy gazu w systemie gazowym lub energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, dla których w każdym przypadku podatnikiem jest usługobiorca lub nabywca towarów (art. 17 ust. 2 ustawy). W przypadkach wymienionych w art. 27 ust. 3 przepis ust. 1 pkt 4 stosuje się, jeżeli usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności lub stałe miejsce zamieszkania na terytorium kraju (art. 17 ust. 3 ustawy).

Na podstawie art. 19 ust. 19 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług, do importu usług stosuje się odpowiednio przepisy ust. 1, 4, 5, 11, 13 pkt 1 lit. b i c, pkt 2, 4 i 7-9 oraz ust. 14-16.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4).

Zgodnie z art. 29 ust. 17 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania w imporcie usług jest kwota, którą usługobiorca jest obowiązany zapłacić, z wyjątkiem gdy wartość usługi została wliczona do podstawy opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zgodnie z art. 31 ust. 2 pkt 2 lub wartość usługi - na podstawie odrębnych przepisów - zwiększa wartość celną importowanego towaru albo w przypadku gdy podatek został rozliczony przez usługodawcę.

Jak wskazano w postanowieniu Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi, koszty dodatkowe (podróży, zakwaterowania, wyżywienia) pobierane przez usługodawców od Spółki i pozostające w bezpośrednim związku z nabywaną przez Spółkę usługą będącą przedmiotem importu usług, należy, zgodnie z art. 29 ust. 17 ustawy o podatku od towarów i usług, włączyć do podstawy opodatkowania importu usługi podstawowej, gdyż stanowią one część kwoty należnej kontrahentom z tytułu wykonywania na rzecz Spółki usługi podstawowej (niezależnie od tego, czy wykazane zostały w tej samej fakturze co usługa zasadnicza, czy w odrębnym dokumencie).

W związku z powyższym oraz brzmieniem powołanych przepisów należy stwierdzić, iż ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług nie określa szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego w imporcie usług, a na mocy art. 19 ust. 19 nakazuje w tym zakresie odpowiednio stosować m.in. przepisy art. 19 ust. 1 i art. 19 ust. 4 ustawy, w opisanym stanie faktycznym obowiązek podatkowy z tytułu importu usług w zakresie kosztów dodatkowych pobieranych w związku ze świadczeniem przez kontrahentów usług, dla których ze względu na ich charakter nie stosuje się w kraju szczególnych zasad powstania obowiązku podatkowego (z wyjątkiem usług ciągłych) lecz zasadę ogólną określoną w przepisie art. 19 ust. 1 i art. 19 ust. 4 ustawy, powstanie w momencie wystawienia przez kontrahenta faktury dla udokumentowania tych kosztów, jednak nie później niż w 7 dniu od dnia wykonania usługi podstawowej - na podstawie art. 19 ust. 4 w związku z art. 19 ust. 19 ustawy o podatku od towarów i usług. Jeśli usługodawca nie wystawi faktury dla udokumentowania tych kosztów w terminie 7 dni od dnia wykonania usługi zasadniczej, obowiązek podatkowy z tytułu importu usług w zakresie kosztów dodatkowych powstanie w 7 dniu od dnia wykonania usługi zasadniczej. W świetle art. 19 ust. 1 i art. 19 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z art. 19 ust. 19 ustawy, obowiązek podatkowy z tytułu importu usług powstaje bowiem z momentem wykonania usługi, a w przypadku, gdy wykonanie tej usługi podlega udokumentowaniu fakturą - z momentem wystawienia faktury przez usługodawcę (nie później niż 7 dnia od dnia wykonania usługi).

Podsumowując, w przypadku, gdy faktura dokumentująca poniesienie kosztów związanych z importem usług zostanie przez kontrahenta wystawiona w terminie do 7 dnia, licząc od dnia wykonania importowanej usługi zasadniczej, obowiązek podatkowy w zakresie tych kosztów dodatkowych powstanie w dniu wystawienia faktury przez usługodawcę. Z kolei w przypadku gdy usługodawca wystawił fakturę dotyczącą wspomnianych kosztów w późniejszym okresie (po 7 dniu, licząc od dnia wykonania importowanej usługi zasadniczej), obowiązek podatkowy w zakresie w/w kosztów dodatkowych powstanie 7 dnia, licząc od dnia wykonania importowanej usługi zasadniczej.

W konsekwencji, stanowisko wyrażone w tym zakresie przez Podatnika we wniosku z dnia 26.06.2007 r., jest prawidłowe.

Niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Podatnika we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dacie złożenia wniosku. Interpretacja nie jest wiążąca dla Podatnika, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej – do czasu jej zmiany lub uchylenia.