P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 4 w związku z § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku Strony z dnia 06.04.2007r. (wpływ do tut. Urzędu 06.04.2007r.), o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tj. czy mimo zmiany modelu prowadzonej działalności gospodarczej Spółka będzie miała prawo rozliczać poniesione w poprzednich latach podatkowych straty, Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie - biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz stan prawny

p o s t a n a w i a

uznać stanowisko Strony za prawidłowe.

U z a s a d n i e n i e

Z przedstawionego przez Stronę we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka jest członkiem międzynarodowej grupy zajmującej się dystrybucją wysokiej jakości części zamiennych do samochodów. Zgodnie z obecnie stosowanym modelem działalności, Spółka nabywa przedmiotowe części z dwóch źródeł, tj. od podmiotu mającego siedzibę na terytorium Republiki Czeskiej oraz od niezależnych podmiotów mających siedzibę zarówno za granicą, jak i na terytorium Polski. Ze względu na pełny zakres funkcji dystrybucyjnych pełnionych przez Stronę w ramach obecnego modelu ponosi ona szereg kosztów związanych z utrzymywaniem zapasów pełnego asortymentu towarów, ze sprzedażą części zamiennych od odbiorców w Polsce, z utrzymywaniem i motywowaniem sieci sprzedaży.
Dodatkowo Spółka ponosi szereg wydatków związanych z ekspansją działalności grupy. Konsekwentnie, suma kosztów ponoszonych przez Stronę w związku z jej działalnością w kolejnych latach podatkowych przewyższała sumę przychodów osiąganych z tytułu sprzedaży części zamiennych do odbiorców, skutkiem czego było wykazanie przez Stronę strat podatkowych. Z uwagi na powyższe, Spółka zdecydowała się na zmianę metody działalności w Polsce, poprzez wprowadzenie nowego modelu działania. Nowy model działania zakłada, iż dostawa części zamiennych do Polski będzie dokonywana wyłącznie z jednego źródła, mianowicie od spółki czeskiej. Podmiot ten będzie posiadał na terenie Polski magazyn w formie składu konsygnacyjnego, w którym składowane będą produkty stanowiące jego własność. Natomiast Spółka będzie pełniła rolę dystrybutora o ograniczonym ryzyku, tzn. jej rola będzie ograniczona do wyszukiwania potencjalnych nabywców produktów oferowanych przez spółkę czeską oraz obsługa takiej sprzedaży. W sytuacji, gdy oferta zostanie zaakceptowana, Spółka dokona zakupu odpowiednich części od podmiotu czeskiego i następnie niezwłocznie odsprzeda je klientowi. Dodatkowo Strona będzie wykonywała innego rodzaju usługi na rzecz spółki czeskiej dotyczące produktów składowanych w składzie konsygnacyjnym, m. in. będzie administrowała w/w składem.
Zmiana modelu działalności nastąpi jedynie na podstawie ustaleń umownych, bez zmiany statusu prawnego spółki oraz przekształceń własnościowych, o których mowa w art. 7 ust. 4 i 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.W związku z powyższym Strona zwraca się o odpowiedź na pytanie, czy mimo zmiany modelu prowadzonej działalności gospodarczej Spółka będzie mogła rozliczać poniesione w poprzednich latach podatkowych straty.Spółka stoi na stanowisku, iż zmiana modelu działalności gospodarczej nie spełnia przesłanek zawartych w art. 7 ust. 3, 4 i 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji, straty poniesione przez Stronę na gruncie dotychczas stosowanego modelu będą mogły być odliczane od osiągniętego przez nią dochodu na gruncie nowego modelu dystrybutora o ograniczonym ryzyku. Zdaniem Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym nie może być mowy ani o przekształceniu Spółki, ani też łączeniu bądź podziałowi w rozumieniu ustawy Kodeks spółek handlowych. W ocenie Strony, nie spełnia ona przesłanek z art. 551 § 1 ksh, zgodnie z którym spółki handlowe mogą być przekształcane w inne spółki handlowe. Spółka uważa, iż istotą tego przepisu jest zmiana formy prawnej podmiotu, co w tym przypadku nie ma miejsca. Zdaniem Strony nie może tu być również mowy o łączeniu spółek. Powołuje się ona w tym miejscu na art. 492 § 2 ksh, stosownie do którego połączenie może być dokonywane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) w zamian za udziały bądź akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom przejmowanej albo przez zawiązanie nowej spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek w zamian za udziały/akcje nowej spółki.
W ocenie Strony, w przedmiotowej sprawie nie dochodzi do przeniesienia majątku na inny podmiot ani zawiązania nowego podmiotu, na który zostałby przeniesiony majątek Spółki. Strona stoi na stanowisku, iż nie ma również miejsca podział w rozumieniu art. 529 § 1 ksh, ponieważ nie dochodzi do żadnej z czynności wymienionych w tym przepisie, mianowicie:przeniesienia całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej,zawiązania nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały/akcje nowych spółek,przeniesienia całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę lub spółki,przeniesienia części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną.Zdaniem Spółki w rozpatrywanym przypadku nie może być również mowy o przejęciu bądź nabyciu przedsiębiorstwa w myśl przepisów ustawy o komercjalizacji i prywatyzacji, ponieważ dotyczy ona tylko i wyłącznie przedsiębiorstw państwowych, a Spółka jako jednostka utworzona przez podmiot prawa prywatnego na mocy umowy spółki nie jest przedsiębiorstwem państwowym, o którym mowa w w/w ustawie.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz stanowisko Strony, Naczelnik tutejszego Urzędu stwierdza, co następuje:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 54 ze zm.) przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód, bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Dochodem zaś w myśl art. 7 ust. 2 w/w ustawy jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Z powyższego wynika, że przedmiotem opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych jest, co do zasady dochód, czyli dodatnia różnica między przychodami a kosztami ich uzyskania. W przypadku, gdy różnica ta jest ujemna, kwota ta określana jest mianem straty. Poniesiona przez podatnika strata może być odliczana od dochodu osiągniętego w kolejnych latach podatkowych, przy zastosowaniu zasad przedstawionych w art. 7 ust. 5 ustawy o pdop. Szczególnym zasadom podlega rozliczenie strat podmiotów przejmowanych, przekształcanych, łączonych i dzielonych, co wynika z brzmienia przepisów art. 7 ust. 3 i 4 ustawy o pdop. Zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 4 i 5 tejże ustawy, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się strat przedsiębiorców przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych - w razie przekształcenia formy prawnej, łączenia lub podziału przedsiębiorców, z wyjątkiem przekształcenia spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową oraz strat przedsiębiorstw państwowych przejmowanych lub nabywanych na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji. Zgodnie zaś do treści art. 7 ust. 4 ustawy o pdop, przy ustalaniu straty nie uwzględnia się przychodów i kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 3, a w razie przekształcenia formy prawnej, łączenia lub podziału przedsiębiorców, także straty przedsiębiorców przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych, z wyjątkiem przekształconych spółek kapitałowych w inne spółki kapitałowe. Natomiast stosownie do art. 7 ust. 4a w/w ustawy przy ustalaniu straty nie uwzględnia się również strat przedsiębiorstw państwowych przejmowanych lub nabywanych na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji.

Ustawy podatkowe nie określają pojęcia przekształcenia, łączenia i podziału spółek, dlatego też w tej kwestii należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.). Stosownie do art. 491 § 1 ksh spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną. Zgodnie z art. 492 § 1 w/w ustawy połączenie takowe może być dokonane poprzez:
1.przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie),
2.zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (łączenie się przez zawiązanie nowej spółki).W myśl zaś art. 528 § 1 ksh spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Stosownie do treści art. 529 § 1 cytowanej ustawy podział ów może zostać dokonany:
1.przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie),
2.przez zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek (podział przez zawiązanie nowych spółek),
3.przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę lub spółki (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki),
4.przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Natomiast art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych odnosi się do przekształcania spółek. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).Jeżeli chodzi o zagadnienie rozliczania strat należy mieć również na uwadze treść przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 1996 roku o komercjalizacji i prywatyzacji (Dz.U. z 2002r. Nr 171, poz. 1397 ze ). Stosownie do art. 1 ust. 1 tejże ustawy, komercjalizacja polega na przekształceniu przedsiębiorstwa państwowego w spółkę; jeżeli przepisy ustawy nie stanowią inaczej, spółka ta wstępuje we wszystkie stosunki prawne, których podmiotem było przedsiębiorstwo państwowe, bez względu na charakter prawny tych stosunków. W myśl art. 1 ustawy z dnia 25 września 1981 o przedsiębiorstwach państwowych (Dz. U. z 2002r. Nr 112, poz. 981 ze zm.) przedsiębiorstwo państwowe jest samodzielnym, samorządnym i samofinansującym się przedsiębiorcą posiadającym osobowość prawną. Zgodnie z art. 7 ust. 1 tej ustawy przedsiębiorstwa państwowe mogą być tworzone przez organy założycielskie:1.naczelne oraz centralne organy administracji państwowej,2.Narodowy Bank Polski i banki państwowe.Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka dokonuje zmiany modelu działalności, jedynie poprzez zmianę metody funkcjonowania na rynku polskim. Dlatego też, w przedmiotowej sprawie nie może być mowy o zaistnieniu którejkolwiek z czynności, które zostały wymienione w wyżej cytowanych przepisach. W przypadku połączenia spółek zarówno per incorporationem, jak i per unionem konieczne jest dokonanie przesunięć majątkowych w obrębie kilku podmiotów, polegających na wniesieniu majątku spółek bądź do spółki przejmującej, bądź też nowo powstałej. W przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia z taką sytuacją. Nie dochodzi do żadnych przesunięć majątkowych, a Spółka zachowuje zarówno swój byt prawny, jak i dotychczasową formę prawną. Dlatego też nie zachodzi również tutaj przypadek przekształcenia spółki, ponieważ takowe przedsięwzięcie wymaga zmiany formy prawnej przedsiębiorcy, do czego jak wspomniano wyżej w przedmiotowej sprawie nie dochodzi. Jednakowoż, nie dochodzi do podziału spółek, mianowicie nie dochodzi do żadnych przesunięć majątkowych, ani też do powstania nowych podmiotów, w związku z czym nie może być mowy o rzeczonym podziale spółek w rozumieniu ustawy Kodeks spółek handlowych. Jeżeli chodzi o zagadnienie przekształcenia przedsiębiorstw państwowych stwierdzić należy, iż zagadnienie to z przyczyn oczywistych nie dotyczy Strony, ponieważ przepisy te w art. 7 ust. 4a ustawy o pdop dotyczą tylko przedsiębiorstw państwowych w rozumieniu ustawy o komercjalizacji i prywatyzacji. Spółka natomiast takiej formy prawnej nie ma, gdyż powstała w wyniku działania podmiotów prywatnych. Biorąc więc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, że zmiana modelu działalności, która nie pociąga za sobą konsekwencji w postaci przekształcenia formy prawnej spółki lub przekształceń własnościowych nie będzie skutkować brakiem możliwości odliczenia przez Stronę straty poniesionej w poprzednich latach podatkowych. W związku z powyższym, w ocenie Naczelnika tutejszego Urzędu, przedstawione we wniosku stanowisko Strony jest prawidłowe.
Mając powyższe na uwadze, postanowiono jak we wstępie.Niniejsze postanowienie dotyczy wyłącznie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz obowiązującego w tym stanie faktycznym stanu prawnego.