P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 4 i art. 216 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. Nr 8 z 2005 r. poz. 60) Naczelnik Urzędu Skarbowego Warszawa – Mokotów postanawia Pani stanowisko, w sprawie zwolnienia z obowiązku zapłaty podatku dochodowego z tytułu odpłatnej sprzedaży współużytkowania wieczystego nieruchomości i współwłasności budynku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt. 32 lit. d) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.), zawarte we wniosku z dnia 28.02.2007 r., który wpłynął do tutejszego Urzędu dnia 05.03.2007 r., uznać za prawidłowe.

U z a s a d n i e n i e

Stan faktyczny podany we wniosku jest następujący:

W dniu 20.02.2007r. sprzedała Pani prawo do współużytkowania wieczystego gruntu położonego w Warszawie oraz udziału wynoszącego 0,9600 części we współużytkowaniu wieczystym gruntu innego, położonego w Warszawie, wraz z prawem współwłasności posadowionego na tych gruntach budynku.

Powyżej opisana nieruchomość objęta została działaniem dekretu z dnia 26 października 1945 roku o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. st. Warszawy (Dz. U. Nr 50, poz. 279). Prawo współużytkowania wieczystego do wskazanego powyżej gruntu i udziału w gruncie oraz prawo współwłasności posadowionego na tych gruntach budynku mieszkalnego nabyła Pani jako następca prawny dawnego właściciela hipotecznego na mocy decyzji wydanych w dniu 28.04.1998r. przez Prezydenta Miasta Stołecznego Warszawy oraz w dniu 30.03.2001r. przez Burmistrza Gminy Warszawa-Centrum. Następnie w dniu 28.09.2006r. zawarła Pani z przedstawicielami Miasta Stolecznego Warszawy umowę o oddanie opisanych gruntów we współużytkowanie wieczyste.

Stanowisko wnioskodawcy

W mojej ocenie, dokonana przeze mnie sprzedaż prawa współużytkowania wieczystego wyżej opisanych gruntów oraz prawa współwłasności posadowionego na tych gruntach budynku nie stanowi źródła przychodu w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 z późn. zm), a co zatem idzie nie podlega opodatkowaniu 10% ryczałtowym podatkiem dochodowym, pomimo, iż została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło zawarcie umowy o ustanowieniu prawa współużytkowania wieczystego gruntów i o przeniesieniu na współużytkowników prawa współwłasności posadowionego na tych gruntach budynków.

Takie stanowisko wyraził również Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 7 maja 2002 r. (sygn. III RN 18/02), stwierdzając, że wydanie na podstawie art. 7 ust. 1 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. st. Warszawy (Dz. U. Nr 50, poz. 279) decyzji ustanawiającej prawo użytkowania wieczystego gruntów na rzecz byłego właściciela (jego następców prawnych) oraz zawarcie przez Prezydenta Miasta Stołecznego Warszawy z byłym właścicielem (jego następcami prawnymi) umowy użytkowania wieczystego gruntu warszawskiego nie może być traktowane jako nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntów w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1001 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Sprzedaż tak ustanowionego prawa wieczystego użytkowania nie jest zatem źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, także wówczas gdy została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ustanowienie użytkowania wieczystego oraz przed upływem pięciu lat od wydania decyzji administracyjnej o ustanowieniu użytkowania wieczystego i zawarciem umowy o ustanowieniu tego prawa.

Ocena prawna stanowiska wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym i prawnym

Na mocy art. 10 ust. 1 pkt. 8) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodów jest m. in. odpłatne zbycie: a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, c) prawa wieczystego użytkowania gruntów, d) innych rzeczy, – jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c)

przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Co do zasady więc sprzedaż nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Dopiero w połączeniu z dodatkowym czynnikiem – upływem czasu, a ściślej upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie (wybudowanie) nieruchomości, staje się źródłem przychodu podlegającym opodatkowaniu. W Pani przypadku należy więc ustalić datę nabycia nieruchomości.

Z przedstawionego przez Panią stanu faktycznego oraz z załączonych dokumentów wynika, że przedmiotowa nieruchomość gruntowa została objęta działaniem dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. st. Warszawy (Dz. U. z 1945 r. Nr 50 poz. 279).

Art. 1 powyższego aktu prawnego stanowi: „W celu umożliwienia racjonalnego przeprowadzenia odbudowy stolicy i dalszej jej rozbudowy zgodnie z potrzebami Narodu, w szczególności zaś szybkiego dysponowania terenami i właściwego ich wykorzystania, wszelkie grunty na obszarze m. st. Warszawy przechodzą z dniem wejścia w życie niniejszego dekretu na własność gminy m. st. Warszawy.” Dekret niniejszy wszedł w życie z dniem ogłoszenia, a więc 21 listopada 1945 roku, i to właśnie z tym dniem przedmiotowa nieruchomość przeszła na własność gminy m. st. Warszawy.

Przepisy art. 7 powyższego dekretu przewidywały, że (1) dotychczasowy właściciel gruntu, prawni następcy właściciela, będący w posiadaniu gruntuprawa zabudowy za opłatą symboliczną; (2) gmina uwzględni wniosek, jeżeli korzystanie z gruntu przez dotychczasowego właściciela da się pogodzić z przeznaczeniem gruntu według planu zabudowania, a jeżeli chodzi o osoby prawne – ponadto, gdy użytkowanie gruntu zgodnie z jego przeznaczeniem w myśl planu zabudowania nie pozostaje w sprzeczności z zasadami ustawowymi lub statutowi tej osoby prawnej;

(3) w razie uwzględnienia wniosku gmina ustali, czy na prawie zabudowy, oraz określi warunki, pod którymi umowa może być zawarta; (4) w przypadku nieuwzględnienia wniosku, gmina zaofiaruje uprawnionemu, w miarę posiadania zapasu gruntów – na tych samych warunkach dzierżawę wieczystą gruntu równej wartości użytkowej, bądź prawo zabudowy na takim gruncie; (5) w razie niezgłoszenia wniosku, przewidzianego w ust. (1), lub nieprzyznania z jakichkolwiek innych przyczyn dotychczasowemu właścicielowi wieczystej dzierżawy albo prawa zabudowy, gmina obowiązana jest uiścić odszkodowanie w myśl art. 9.

Na podstawie powyższych przepisów Pana poprzednikom prawnym przysługiwało prawo do zgłoszenia w terminie 6 miesięcy od objęcia gruntu w posiadanie przez gminę wniosku o przyznanie na tym gruncie prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną. Wniosek taki w powyższym terminie nie został złożony.

Art. 7 ust. (5) powyższego dekretu przyznał dotychczasowym właścicielom, którym z różnych przyczyn nie przyznano wieczystej dzierżawy, odszkodowanie, które miało być wypłacone w „miejskich papierach wartościowych”, które jednak dotąd nie zostały wyemitowane.

Nieco inaczej została potraktowana kwestia własności budynków znajdujących się na gruntach warszawskich, które przechodziły na własność gminy tylko wówczas, gdy dotychczasowi właściciele lub ich następcy prawni nie złożyli w terminie wniosków o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste lub gdy ww. wnioski zostały załatwione odmownie.

Ze złożonych dokumentów wynika, że jako właściciel przedmiotowej nieruchomości, położonej przy ulicy Wiejskiej na dzień 05.12.1947r. figuruje Pani Anna Ż. Następnie nieruchomość ta łącznie z roszczeniami wynikającymi z przywoływanego dekretu (tzw. dekretu bierutowskiego) dnia 30.12.1954r. została sprzedana Panu Stefanowi W. W 1990 roku część udziałów w przedmiotowych nieruchomościach wraz z roszczeniami nabył – jako spadkobierca – Pan Lech W., w drodze dziedziczenia. W 1991 roku część z tych udziałów nabyła Pani, również w drodze dziedziczenia.

Dnia 28.04.1998r. Prezydent Miasta Stołecznego Warszawy wydał decyzję Nr 89/98, którą po rozpatrzeniu wniosku z dnia 09.12.1947r., złożonego przez d. właściciela Panią Annę Ż. o przyznanie prawa własności czasowej (obecnie prawa użytkowania wieczystego) do gruntu położonego w Warszawie, odnośnie udziału wynoszącego 0,9600 części gruntu, ustanowił prawo użytkowania wieczystego do udziału wynoszącego 0,9600 części gruntu, w udziale wynoszącym 1/8 części. Dnia 30.03.2001r. Burmistrz Gminy Warszawa-Centrum wydał decyzję, którą po rozpatrzeniu tego samego wniosku z dnia 09.12.1947r. przyznał prawo użytkowania wieczystego pozostałej części przedmiotowego gruntu, m.in. na rzecz Pani w udziale wynoszącym 1/8 części.

Dnia 28.09.2006r., w wykonaniu powyższych decyzji, pomiędzy m. st. Warszawą, a m.in. Panią, sporządzona została umowa o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste.

Charakter decyzji przyznających Pani prawo współużytkowania wieczystego należałoby ocenić jako restytucyjny. Własność przedmiotowego gruntu został odebrana Pani poprzednikom prawnym na mocy dekretu z 1945 r., który w zamian przewidywał jednak pewien system rekompensat, o czym mowa wyżej. Rekompensata taka jednak nigdy nie nastąpiła, a roszczenie o nią nabyła Pani drogą spadku w takiej części ułamkowej, w jakiej nabyła Pani udział w masie spadkowej w roku 1991.

Dopiero za naprawienie poniesionej straty, w pewien sposób przywrócenie stanu poprzedniego, sprzed odebrania gruntów Pana poprzednikom prawnym, należałoby traktować wspomniane decyzje z 28.04.1998r. oraz z 30.03.2001r., w połączeniu z umową z dnia 28.09.2006r. Pomimo że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste nie może być w pełni utożsamiane ze zwrotem prawa własności, to jednak stanowi pewien substytut własności w okolicznościach, w których, ze względu na brak podstaw prawnych, zwrot własności nie jest możliwy.

Przedstawiając swoje stanowisko słusznie Pani przywołuje orzeczenie Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 2002 r. (sygn. akt III RN 18/02). „Nie ma znaczenia, że rekompensata za wywłaszczenie odbyła się na drodze ustanowienia prawa użytkowania wieczystego, nie zaś zwrotu własności. Użytkownik wieczysty "gruntu warszawskiego" kontynuuje - mimo zmienionej formy władania - część swoich praw podmiotowych sprzed ekspropriacji. Ustanowione na jego rzecz prawo użytkowania wieczystego jest przywróceniem namiastki prawa własności.” – czytamy m.in. we fragmencie uzasadnienia powyższego orzeczenia.

Takie spojrzenie na powyższe akty i czynności prawne oraz pozostałe okoliczności wymusza postawienie pytania: co by było gdyby odebranie gruntu nie miało miejsca, lub chociażby odebranie gruntu nastąpiło za rekompensatą, którą przewidywał dekret z 1945 r.? Wówczas w przypadku sprzedaży czy to współużytkowania wieczystego gruntu, czy to współwłasności gruntu, w roku 2007, tak jak to miało miejsce w Pani przypadku, nie spełniałaby istotnego warunku do uznania jej jako odpłatnej sprzedaży. Mianowicie nie spełniałaby warunku temporalnego – sprzedaży przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie.

Reasumując: sprzedaż przez Panią udziałów we współużytkowaniu wieczystym gruntu usytuowanego w Warszawie dnia 2 lutego 2007 r. nie może być traktowana jako zbycie nieruchomości i niektórych innych praw majątkowych przed upływem pięciu lat kalendarzowych, licząc od końca roku kalendarzowego w którym nastąpiło nabycie. Wobec powyższego przychód uzyskany z tej sprzedaży nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i dlatego nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.