Naczelnik Urzędu Skarbowego w Końskich działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 oraz art. 216 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) po rozpatrzeniu wniosku podatnika w sprawie udzielenia interpretacji przepisów prawa podatkowego dot. opodatkowania sprzedaży działek budowlanych nabytych od osób fizycznych nie będących podatnikami podatku VAT „systemem VAT-marża”, natomiast budynków na nich wzniesionych na zasadach ogólnych, stwierdza iż przedstawione we wniosku stanowisko jest nieprawidłowe.

Podatnik złożył w dniu 17.04.2007 r. w tut. Urzędzie wniosek w sprawie interpretacji prawa podatkowego dot. opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedawanych przez niego działek budowlanych i wzniesionych na nich budynków mieszkalnych. Podatnik zwraca się z pytaniem, czy może przy sprzedaży terenów budowlanych zastosować system VAT-marża, natomiast przy dostawie znajdujących się na nich budynków – właściwe stawki podatku od towarów i usług. Podatnik od 2002 r. jest podatnikiem podatku VAT. W bieżącym roku planuje rozszerzyć prowadzoną przez siebie działalność gospodarczą o formę polegającą na zakupie działek budowlanych, budowie domów, a w ostatnim etapie sprzedaży działek wraz z zabudowaniami. Uważa przy tym, że sprzedając dom powinien opodatkować go właściwą stawką podatku od towarów i usług, natomiast działkę budowlaną na której został on wzniesiony opodatkować w systemie VAT-marża.

Ustawa o VAT przewiduje opodatkowanie sprzedaży towarów w tzw. systemie marży. System ten może być stosowany w przypadku dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków. Ustawodawca w art. 120 ust. 1 pkt 4 sformułował odrębną definicję towarów używanych, która to definicja używana jest wyłącznie dla stosowania opodatkowania w systemie marży.

Zgodnie z powołanym przepisem, pod pojęciem towaru używanego rozumie się ruchome dobra materialne nadające się do dalszego użytku w aktualnym stanie lub po naprawie. Zaliczenie towaru do tej grupy powoduje, iż jego dostawa opodatkowana jest w sposób specyficzny: podstawą opodatkowania jest marża, tj. różnica między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru używanego, a kwotą nabycia, pomniejszoną o kwotę podatku. Opodatkowanie w systemie marży jest zatem ograniczone do pewnej kategorii towarów używanych, a mianowicie do tych towarów używanych, które podatnik nabył uprzednio w celu ich odsprzedaży. Istotne jest przy tym, od kogo towary używane zostały nabyte.

Zgodnie z art. 120 ust. 10 opodatkowanie marży możliwe jest w sytuacji gdy towary używane zostały nabyte od:

1. osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem VAT, lub niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej;
2. podatników VAT, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku przedmiotowego – na podstawie art. 43 ust. 1 pkt. 2 lub podmiotowo z uwagi na status dostawcy będącego drobnym przedsiębiorcą korzystającym ze zwolnienia;
3. podatników VAT, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana w systemie marży;
4. podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;
5. podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej w systemie marży, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach.

Dokonując pewnego uogólnienia stwierdzić można, że odsprzedaż towarów używanych może być dokonywana w systemie marży, w sytuacji gdy podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie nabycia w/w. towarów, i towary te nie były przez podatnika używane dla celów prowadzonej działalności, ich zakup bowiem dokonany był w celach handlowych. Zgodnie z powyższym mieszkanie lub działka budowlana w żadnym przypadku nie mogą być zaliczane do w/w grupy. Opodatkowaniu marżą podlegają bowiem tylko i wyłącznie dobra ruchome, natomiast działka budowlana jak również wybudowany na niej dom stanowią nieruchomość. Pojęcie towaru używanego zdefiniowano w art. 43 ust. 2 ustawy o VAT.

Są nimi:

1. budynki i budowle lub ich części – jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej 5 lat,
2. pozostałe towary, z wyjątkiem gruntów, których okres używania przez podatnika dokonującego dostawy wyniósł co najmniej pół roku.

Zaliczenie towaru do tej grupy skutkuje tym, że w pewnych okolicznościach jego dostawa może być zwolniona od podatku. Okoliczności wpływające na prawo do zwolnienia uzależnione są od tego, jakiego rodzaju jest towar będący przedmiotem dostawy: czy jest to nieruchomość, czy też dobro ruchome. W art. 29 ust. 5 unormowano, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez „towary” w jej ujęciu rozumie się obecnie również grunty. Także obrót nieruchomościami gruntowymi realizowany przez podatników podlega opodatkowaniu VAT, przy czym stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. W przypadku gdy przedmiotem dostawy są budynki lub budowle trwale z gruntem związane albo części takich budynków lub budowli, powyższe zwolnienie od podatku nie ma zastosowania, skoro przedmiotem dostawy jest teren zabudowany, a z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, która w związku z tym stanowi element podstawy opodatkowania tych nieruchomości – według stawki podatkowej dla nich właściwej.

Podsumowując powyższe, ponieważ budynki oraz działki budowlane nie są dobrami ruchomymi, nie może być wobec nich zastosowany system marży.

Należy również podkreślić, iż w momencie dostawy towarów, której przedmiotem są budynki wybudowane na zakupionej działce, działka ta przyjmuje stawkę podatku VAT określoną dla budynku.