P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 1, § 3 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8 z 2005r., poz.60 z późn. zm.) po rozpatrzeniu Pana wniosku z dnia 12.06.2007r. ( data wpływu do Urzędu 13.06.2007r. ) w sprawie interpretacji przepisów prawa podatkowego

Naczelnik Urzędu Skarbowego Warszawa Wola uznał stanowisko wnioskodawcy jako prawidłowe:

- w sprawie skutków prawnych odnośnie podatku dochodowego od osób fizycznych, w związku z przeksztłceniem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową, w których strona jest wspólnikiem,

- w sprawie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodu osiagniętego od dnia, w którym nastąpi przekształcenie Spółki z o.o. w spółkę komandytową

U Z A S A D N I E N I E

W dniu 12.06.2007r. ( data wpływu do Urzędu 13.06.2007r. ) zwrócił się Pan z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu stosowania przepisów prawa podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, który zawierał następujące pytania:

- czy w związku z planowanym przekształceniem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową powstanie obowiazek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych?

- czy w związku z planowanym przekształceniem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową powstanie obowiazek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych od dnia, w którym nastąpi przekształcenie, ( prawdopodabnie zdarzenie to nastąpi w trakcie miesiąca, a nie ostatniego dnia danego miesiąca )?

Stan faktyczny: Udziałowcy ( w tym Strona ) spółki z o.o. "........." podjęli decyzję o przekształceniu jej w spółkę komandytową w trybie art. 551 Kodeksu spółek handlowych oraz o kontynuowaniu dalszej działalności w takiej formie. Pomimo, że Spółka w wyniku przekształcenia utraci osobowość prawną to jako jednostka organizacyjna nadal pozostanie tym samym podatnikiem podatku od towarów i usług i będzie pełnym sukcesorem wszelkich praw i obowiazków podatkowych, w szczególności pozostanie właścicielem praw i rzeczy oraz podmiotem praw i obowiązków. W związku z tym w wyniku przekształcenia wszystkie aktywa i pasywa Spółki przejdą na spółkę komandytową i nie będą zwracane (wypłacane) wspólnikom. Dotyczy to również niepodzielonego zysku z lat ubiegłych, kapitału zapasowego oraz już wygenerowanego zysku w roku bieżącym.

Stanowisko wnioskodawcy jest następujące:

Zdaniem podatnika w wyniku przekształcenia Spółki z o.o. w spółkę komandytową, wspólnik nie osiągnie dochodu i w zwiazku z tym nie powstanie obowiazek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych będzie podlegał dochód osiągnięty przez wspólników od dnia, w którym sąd zarejestrował zmianę statusu spółki, włącznie z całym tym dniem.

Ocena prawna w/w stanowiska wnioskodawcy

Podstawę prawną przekształceń spółek prawa handlowego stanowią przepisy działu III ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), dalej "k.s.h".

W myśl art. 102 w/w ustawy spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona. Na podstawie art. 103 w/w ustawy, w sprawach nieuregulowanych w dziale III tej ustawy dotyczącym spółek komandytowych, do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej. Z powyższego wynika, że spółka komandytowa może być określona jako swego rodzaju odmiana spółki jawnej. Na podstawie art. 28 ww. ustawy majątek spółki jawnej (a także, w związku z art. 103 ustawy, spółki komandytowej ) stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia. Spółka komandytowa nie została wyposażona w osobowość prawną, posiada jednak tzw. zdolność prawną - jak każda spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana (art. 8 § 1 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 551 § 1 k.s.h spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu do rejestru (jest to dzień przekształcenia). Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia przez sąd rejestrowy z urzędu spółki przekształcanej, a spółka przekształcona, jako następca prawny, wstępuje z tym dniem we wszelkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. W szczególności spółka przekształcona pozostaje podmiotem zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba, że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej. Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 552 i 553 K. s. h.). Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2005r. Nr 8 poz. 60 z późn. zm.), w związku z art. 93a § 1 w/w ustawy, osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawai obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. Przepis ten konstytuuje zasadę sukcesji generalnej w odniesieniu do praw i obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego i decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej.

Z wniosku wynika, że w związku z przekształceniem wszystkie aktywa i pasywa Spółki przejdą na spółkę komandytową i nie będą zwracane (wypłacane) wspólnikom, jak również niepodzielony zysk z lat ubiegłych, kapitał zapasowy oraz już wygenerowany zysk za rok bieżący nie będą wypłacone w formie dywidendy, a zatem nie wystąpi u wspólników podatek od zysków kapitałowych.

Mając na względzie fakt, że spółka przekształcana nie jest traktowana jak podmiot likwidowany, gdyż działalność gospodarcza będzie kontynuowana przy wykorzystaniu tego samego majątku przez "następcę" prawnego, zaś wspólnicy spółki przekształcanej stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej, należałoby uznać, że majątek przekształcanej spółki z o.o. zaliczany jest na poczet wkładów do spółki komandytowej.

Tak więc przekazanie skumulowanych zysków spółki kapitałowej na kapitał podstawowy spółki osobowej nie mieści się w pojęciu “wartości majątku” otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej.

Ponadto należy podkreślić, że majątek spółki przekształcanej staje się majątkiem spółki przekształconej - spółki komandytowej zgodnie z brzmieniem art. 28 k.s.h. w związku z art. 555 k.s.h. Usytuowanie art. 28 k.s.h. ma związek ze stosunkami z osobami trzecimi i podkreśla odrębność majątkową spółki od majątku wspólników. Pierwotny bowiem majątek spółki tworzony jest z wkładów wspólników, zaś w tym przypadku z majątku spółki przekształcanej.

Stosownie do regulacji art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz. U. z 2000r. Nr 14 poz. 176 z późn. zm. ) za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały ( akcje ) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni (...).

Na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 3 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem ( przychodem ) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód ( przychód ) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej. Podstawowym kryterium dochodu ( przychodu ) z udziału w zyskach osób prawnych jest faktyczne uzyskanie dochodu. Za dochód faktycznie otrzymany należy zaś uważać taki dochód, którym podatnik może sam rozporządzać, a więc dochód rzeczywiście mu wypłacony lub pozostawiony do dyspozycji.

Skoro niepodzielone zyski spółki z o.o. stały się własnością spółki komandytowej, w której nadal pozostają zatrzymane i nie zostaną przekazane wspólnikom, to wspólnicy spółki przekształcanej nie uzyskują dochodu, który mógłby podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, albowiem majątek spółki przekształcanej, w tym również niepodzielone zyski osoby prawnej, nie ulega likwidacji i zwrotowi wspólnikom, lecz jest majątkiem przekształconej spółki komandytowej i w tej spółce pozostaje.

Tak więc w świetle wyżej wymienionych regulacji, z przekształceniem spółki kapitałowej w osobową nie wiążą się żadne szczególne uregulowania podatkowe. Przekształcenie to, zarówno z punktu widzenia prawa spółek handlowych, jak i prawa podatkowego nie jest traktowane jako likwidacja spółki handlowej, bowiem likwidacja nie jest w żadnym momencie częścią procedury przekształceniowej. Przekształcenie spółki handlowej w inną spółkę handlową to proces zmierzający do zmiany formy prawnej organizacji. Tym samym u udziałowców przekształcanej spółki handlowej nie powstaje w chwili przekształcenia zobowiązanie podatkowe od niepodzielonych zysków z lat poprzednich, kapitału zapasowego oraz już wygenerowanego zysku w roku bieżącym, a przekazanych do majątku spółki przekształconej (spółki osobowej).

Biorąc pod uwagę przepisy w/w ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz. U. z 2000r. Nr 14 poz. 176 z późn. zm. ) oraz ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( Dz. U. z 2000r. Nr 54 poz. 654 z późn. zm. ), spółka komandytowa nie podlega, na podstawie art. 1 ust. 2 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych jako jednostka organizacyjna. W spółce komandytowej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają poszczególni jej wspólnicy i z tego punktu widzenia jest to inna jednostka, niż uprzednio prowadzona w formie spółki z o.o. A zatem pomimo, iż w wyniku przekształcenia nie dochodzi do likwidacji spółki prawa handlowego, to jako podmiot podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, przestaje ona istnieć, a z dniem przekształcenia wspólnicy spółki komandytowej ( osoby fizyczne ) podlegają opodatkowaniu zgodnie z przepisami w/w ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę powyższe postanowiono jak w sentencji.