INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 10.08.2007r. (data wpływu 13.09.2007r.), uzupełnionego w dniu 03.12.2007r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów- jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 13.09.2007r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe.

Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest obsługa pola golfowego. Spółka jest właścicielem szeregu nieruchomości gruntowych. Na skutek decyzji biznesowej, Spółka zamierza przystąpić do spółki osobowej – spółka komandytowa. Spółka będzie komandytariuszem spółki komandytowej (dalej zwanej także: „SK”). Udziały w spółce komandytowej Spółka zamierza pokryć wkładem niepieniężnym w postaci jednej z nieruchomości gruntowych, których jest posiadaczem. Drugi Wspólnik spółki komandytowej obejmie swoje udziały w formie wkładu pieniężnego i będzie pełnił funkcję komplementariusza.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (oznaczone Nr 1):

Czy wniesienie przez Spółkę nieruchomości gruntowej tytułem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej będzie skutkowało powstaniem przychodu dla któregokolwiek ze Wspólników SK... Ponadto, czy wniesienie aportu przez drugiego Wspólnika spowoduje powstanie przychodu dla Spółki, jako Wspólnika SK...

Spółka stoi na stanowisku, iż wniesienie przez Spółkę nieruchomości na poczet wkładu do SK nie będzie skutkowało powstaniem przychodu dla żadnego ze Wspólników SK. Jednocześnie nie wystąpi przychód dla Spółki z tytułu wniesienia przez nią aportu niepieniężnego do SK.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów ( akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 2) Kodeksu Spółek Handlowych spółkami kapitałowymi są spółki z ograniczoną osobowością i spółki akcyjne, natomiast spółka komandytowa jest określona przez § 1) tego artykułu jako spółka osobowa, nieposiadająca osobowości prawnej zgodnie z dalszymi regulacjami kodeksu Spółek Handlowych.

Stąd też, zdaniem Spółki, zapisy art. 12 ust.1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajdują zastosowania ze względu na fakt, iż spółka komandytowa nie jest spółką kapitałową, stąd też wartość uzyskanych w niej udziałów nie będzie stanowić przychodu Spółki jako wspólnika wnoszącego aport.

Dodatkowo zgodnie z art. 12 ust. 1b cyt. ustawy, przychód określony w art. 12 ust.1 pkt 7 powstaje w dniu:

1. zarejestrowania spółki kapitałowej albo
2. wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, albo
3. wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego.
   
   

Natomiast pojęcie kapitału, do którego odwołuje się powyższy przepis występuje tylko w spółkach kapitałowych, a więc w spółce z o.o., spółce akcyjnej (oraz w drodze regulacji szczególnej w spółce komandytowo-akcyjnej).

Skoro zatem, zdaniem Spółki, w spółce komandytowej nie ma kapitału zakładowego, dodatkowo można wskazać, iż tym samym brak jest regulacji podatkowej określającej moment powstania takiego przychodu. Konsekwentnie skutkować to będzie brakiem możliwości jego opodatkowania na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7, co prowadzić będzie do stwierdzenia, iż wniesienie aportu do spółki komandytowej nie skutkuje powstaniem przychodu do opodatkowania.

Wnioskodawca zaprezentowane przez siebie stanowisko oparł na interpretacjach wydanych przez poszczególne władze skarbowe, w tym m.in. na postanowieniu znak US.I-1-423/1/2006 wydanym przez Urząd Skarbowy w Piotrkowie Trybunalskim, w którym stwierdzono, iż „Stanowisko Spółki odnośnie nie powstania przychodu do opodatkowania na dzień wniesienia przez Spółkę z o. o. aportem nieruchomości stanowiącej majątek Spółki z o. o. do spółki komandytowej tut. Organ uznaje za prawidłowe”.

Zdaniem Wnioskodawcy brak jest również przychodu dla Spółki na moment wniesienia aportu pieniężnego przez drugiego Wspólnika do Spółki komandytowej.

W ocenie spółki uwzględniając fakt, iż spółka komandytowa jako osobowa spółka handlowa nie posiada osobowości prawnej, z punktu widzenia podatku dochodowego podatnikami są poszczególni jej wspólnicy. Zgodnie z art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału.

W związku z tym na moment wniesienia aportu pieniężnego do spółki komandytowej należy dodatkowo rozważyć kwestię powstania przychodu podatkowego w samej Spółce komandytowej, co poprzez odpowiednią alokację jej przychodów i kosztów mogłoby teoretycznie spowodować powstanie przychodu u jej wspólników, będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu dochodów osiąganych przez spółki osobowe, których są wspólnikiem.

Zdaniem Spółki należy odwołać się tu do przepisu art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Powyższy przepis wskazuje, iż „do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela”. Oznacza to, że otrzymany przez spółkę komandytową wkład będący pokryciem udziału kapitałowego wspólników (o którym mowa w art. 50 KSH, stosowanym do spółki komandytowej zgodnie z art. 103 KSH) nie będzie stanowił przychodu Spółki komandytowej i konsekwentnie jej wspólników.

W ocenie spółki należy także zauważyć, że wniesienie aportem określonego majątku własnego wspólników do spółki osobowej, w którym to majątku wspólnicy posiadają wciąż po wniesieniu aportu współwłasność łączną oznacza, że w wyniku wniesienia wkładu nie następuje jakiegokolwiek przysporzenie majątkowe dla wspólników. W związku z tym nie można twierdzić, że powstaje jakikolwiek przychód w rozumieniu art. 5 lub art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym zdaniem Spółki dla Wspólników spółki komandytowej na moment wniesienia aportu nie powstanie przychód podatkowy, co potwierdza m. in. interpretacja wydana przez Drugi Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie - 1472/ROP1/423-122/219//DP, w której stwierdzono, że „(…) wniesienie nieruchomości przez drugiego wspólnika tytułem wkładu do spółki komandytowej nie spowoduje przysporzenia po stronie wspólników spółki osobowej, co za tym idzie – nie będzie skutkowało powstaniem przychodu dla żadnego ze wspólników z tego tytułu w rozumieniu art. 5 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.”

W świetle stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, jest w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1 – 3 stosuje się odpowiednio. Z kolei stosownie do art. 12 ust. 1b cyt. ustawy, przychód określony w ww. art. 12 ust. 1 pkt 7 powstaje w dniu:

1. zarejestrowania spółki kapitałowej albo
2. wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, albo
3. wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego.
   
   

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (Dz. U. z 2000r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) spółkami kapitałowymi są: spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółka akcyjna, natomiast spółka komandytowa zaliczana jest do spółek osobowych, o czym stanowi art. 4 § 1 pkt 1 ww. ustawy. Ponadto, analizując przepisy ustawy – Kodeks Spółek Handlowych należy stwierdzić, iż w przypadku spółki komandytowej nie występuje pojęcie kapitału zakładowego. Pojęcie kapitału występuje wyłącznie w spółkach kapitałowych, tj spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (art. 152 Ksh) oraz spółce akcyjnej (art. 302 Ksh), a także w drodze regulacji szczególnej – w spółce komandytowo – akcyjnej (art. 126 Ksh). Wobec powyższego, skoro w spółce komandytowej nie występuje pojęcie kapitału, należy stwierdzić, iż cytowany powyżej art. 12 ust. 1 pkt 7 w związku z ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajduje zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Ponadto z treści powołanego art. 12 ust. 1 pkt 7 jednoznacznie wynika, że dotyczy on jedynie określenia przychodu stanowiącego nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część .

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że prawidłowe jest stanowisko Strony, że wniesienie przez Spółkę do spółki komandytowej tytułem wkładu niepieniężnego nieruchomości nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego zarówno po stronie Spółki, jak również po stronie pozostałych wspólników spółki komandytowej. Dodatkowo wskazać należy, iż o przychodzie można mówić wtedy, gdy następuje trwałe i definitywne przysporzenie majątkowe. Tymczasem w przypadku wkładu wnoszonego przez komandytariusza do spółki komandytowej nie występuje definitywny przyrost majątku, ponieważ zgodnie z Kodeksem Spółek Handlowych wkład taki może być zwrócony w całości lub części.

Odnosząc się natomiast do kwestii, czy wniesienie aportu przez drugiego wspólnika spółki komandytowej powoduje powstanie przychodu podatkowego po stronie Spółki, należy potwierdzić stanowisko Wnioskodawcy, że również w tym przypadku wniesienie aportu jest podatkowo obojętne.

Spółka komandytowa nie posiada osobowości prawnej, a z punktu widzenia prawa podatkowego obowiązanymi od zapłaty podatku od osiąganych przez nią dochodów (podatnikami) są jej poszczególni wspólnicy. Z tego też względu skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółki komandytowej, a odnoszące się do jej wspólników będących osobami prawnymi, należy rozpatrywać w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jak wynika art. 5 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku, o czym stanowi ust. 2 cytowanego art. 5 ustawy.

W świetle przepisów ustawy – Kodeks spółek handlowych, w części dotyczącej spółek osobowych, rzeczy i prawa wniesione tytułem wkładu, a także nabyte lub uzyskane dla spółki w inny sposób, stanowią jej majątek. Majątek spółki osobowej przez czas jej trwania jest traktowany jako majątek odrębny od majątku osobistego każdego z jej wspólników. Wspólnik ma w nim tylko nieoznaczony żadnym ułamkiem udział. Dla stosunków własności oznacza to współwłasność łączną. Oznacza to tym samym, że wniesienie wkładu niepieniężnego przez drugiego wspólnika spółki komandytowej nie spowoduje przysporzenia po stronie Spółki, a co za tym idzie – nie będzie skutkowało powstaniem przychodu, o którym mowa w art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, stanowisko Strony, iż wniesienie przez Spółkę tytułem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej nieruchomości gruntowej oraz wniesienie aportu przez drugiego wspólnika nie będzie skutkowało powstaniem przychodu dla któregokolwiek ze wspólników spółki komandytowe, jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.