Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest funduszem inwestycyjnym otwartym. Stosownie do art. 5a ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o funduszach kapitałowych, należy przez to rozumieć fundusze inwestycyjne w rozumieniu ustawy o funduszach inwestycyjnych. Wnioskodawca jest reprezentowany i zarządzany przez Towarzystwo Funduszy Inwestycyjnych S.A. i działa na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych oraz statutu Funduszu. Fundusz inwestycyjny lokuje aktywa zarówno w instrumenty generujące przychody (dochody) odsetkowe (o których mowa w art. 42c ust. 5 pkt 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), jak i przychody (dochody) pozaodsetkowe. W wyniku odkupienia jednostek uczestnictwa przez Fundusz i wypłaty środków pieniężnych, uczestnik Funduszu może osiągnąć zysk lub ponieść stratę. Uczestnik Funduszu, pomimo poniesienia straty ogółem, może uzyskać jednak przychody (dochody) odsetkowe. Dzieje się tak w sytuacji, gdy Fundusz inwestuje aktywa zarówno w instrumenty generujące przychody (dochody) odsetkowe, jak i w instrumenty generujące przychody (dochody) pozaodsetkowe, a strata z tych ostatnich inwestycji przewyższa przychody (dochody) odsetkowe.

Jednocześnie Wnioskodawca podnosi, iż stosownie do art. 42c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podmiot wypłacający dochody (przychody) odsetkowe nierezydentowi ma obowiązek sporządzenia i przesłania do naczelnika urzędu skarbowego właściwego ze względu na opodatkowanie osób zagranicznych, imiennej informacji obejmującej wskazane w ustawie przychody (dochody) odsetkowe. Ustawa nie precyzuje, czy informacją tą mają być objęte przychody odsetkowe czy też dochody odsetkowe uczestnika funduszu inwestycyjnego. Nie określa też, w jaki sposób ma postąpić fundusz w przypadku osiągnięcia przez uczestnika funduszu straty ogółem, pomimo osiągnięcia przychodów odsetkowych oraz w sytuacji, gdy po odjęciu od dochodu ogółem przychodów (dochodów) odsetkowych wykazuje stratę.

Nadto, stosownie do art. 42 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnik jest obowiązany do sporządzenia dla podatnika nierezydenta oraz właściwego urzędu skarbowego imiennej informacji o osiągniętych przychodach z wyłączeniem jednak przychodów (dochodów), o których mowa w art. 42c ust. 5 pkt 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W uzupełnieniu wniosku Fundusz podał, iż uczestnik Funduszu w wyniku odkupienia jednostek uczestnictwa uzyskuje przychody (dochody) z tytułu udziału w funduszu kapitałowym. Jak wyjaśnił Wnioskodawca, we wniosku używa określenia (przychody) – dochody odsetkowe uczestnika funduszu na określenie przychodów (dochodów) z odkupienia jednostek uczestnictwa, o których mowa w art. 42c ust. 5 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Są to zatem przychody (dochody) z odsetek wypłacanych lub stawianych do dyspozycji, związanych z wierzytelnościami wszelkiego rodzaju, a w szczególności ze skarbowych papierów wartościowych, z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami mającymi związek z takimi papierami, obligacjami i skryptami dłużnymi, z wyjątkiem opłat karnych za spóźnione płatności oraz z odsetek naliczonych lub skapitalizowanych w momencie sprzedaży, zwrotu lub umorzenia wyżej wskazanych wierzytelności. Przychodami (dochodami) nieodsetkowymi nazywa Płatnik we wniosku wszelkie pozostałe przychody (dochody), jakie uzyskuje uczestnik funduszu w wyniku odkupienia jednostek uczestnictwa.

W związku z powyższym Wnioskodawca zwrócił się z zapytaniem, czy przychody odsetkowe funduszu zdefiniowane w § 2 ust. 25 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 października 2004 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości funduszy inwestycyjnych są tożsame z przychodami odsetkowymi, o których mowa w art. 42c ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w szczególności, czy przychody uzyskane z inwestowania aktywów funduszu w dłużne papiery wartościowe, przynoszące przychody z odpisu dyskonta, są przychodami odsetkowymi w rozumieniu art. 42c ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody odsetkowe w rozumieniu art. 42c ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przychody odsetkowe w rozumieniu § 2 ust. 25 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 października 2004 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości funduszy inwestycyjnych są tożsame. Przychody z odpisu dyskonta dłużnych papierów wartościowych są przychodami odsetkowymi w rozumieniu art. 42c ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i należy je wykazywać w informacji IFT3/3R.

Ustosunkowując się do przedstawionej powyżej kwestii, Naczelnik Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu stwierdza, co następuje:

Na wstępie podjętych rozważań przypomnieć należy, iż tutejszy organ podatkowy w postanowieniu z dnia 20.03.2006r. nr ZD/406–78–2/PIT/05, udzielił Wnioskodawcy wyjaśnień, zgodnie z którymi (cyt.) „w opinii organu podatkowego, informację IFT-3/IFT-3R, określoną w art. 42c ust. 1, dotyczącą przychodów (dochodów) wymienionych w art. 42 ust. 5, należy sporządzić w przypadku, gdy podatnik uzyskuje przychody (dochody) odrębnie z tytułów wymienionych w art. 42c ust. 5 ustawy, nie zaś w przypadku, gdy przychody te (dochody) są elementem uczestnictwa w funduszu kapitałowym. W sytuacji, gdy uczestnik uczestniczy w funduszu kapitałowym, jak to ma miejsce w przedmiotowej sprawie, nawet jeśli na dochód podlegający opodatkowaniu z tego funduszu składają się dochody, czy też dochody i straty z różnych tytułów (z akcji, obligacji, innych), wówczas Płatnik nie sporządza informacji IFT-3/IFT-3R, tylko cały dochód i pobrany od niego podatek wykazuje nierezydentowi w informacji IFT-1/IFT-1R. Informacje niniejsze bowiem powinny odzwierciedlać zarówno dochód (przychód) uzyskany przez podatnika z określonego tytułu, jak pobrany z tego tytułu podatek. Zakładając natomiast powstanie sytuacji uzyskania dochodu z udziału w fundusz kapitałowym, na który składa się dochód z jakiegoś źródła i strata z innego źródła, podatek pobrany od dochodu z uczestnictwa w tym funduszu oraz odprowadzony na rachunek odpowiedniego US, nie byłby adekwatny do wykazanego dochodu i podatku w dwóch odrębnych IFT-1/IFT-1R i IFT-3/IFT-3R.”

Z uwagi na okoliczność, że Fundusz nie złożył zażalenia na powyższe postanowienie, organ podatkowy wyprowadził domniemanie, iż Wnioskodawca podziela stanowisko organu zawarte w przedmiotowym postanowieniu. Organ zaś, na podstawie przepisu art. 14b § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) jest związany stanowiskiem zajętym we wzmiankowanym rozstrzygnięciu. Ponadto, w przekonaniu organu, stanowisko to znajduje oparcie w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.).

Mając na uwadze fakt, iż przedstawiony stan faktyczny dotyczy dochodów (przychodów) uzyskiwanych z tytułu uczestnictwa w funduszu kapitałowym, regulacje art. 42c ust. 5 ustawy i art. 42c ust. 1 nie znajdą zastosowania. W tym też zakresie przychody z odpisu dyskonta dłużnych papierów wartościowych, stanowiące przychód (dochód) uczestnika funduszu kapitałowego nie są przychodami, o których stanowi się w art. 42c ust. 5 ustawy podatkowej.

Wszelkie przychody (dochody) uzyskane przez uczestnika funduszu kapitałowego z tytułu uczestnictwa mieszczą się w regulacji art. 30a ust. 1 pkt 5 ustawy podatkowej. W przepisie tym stanowi się, iż od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a: od dochodu z tytułu udziału w funduszach kapitałowych.

Jednocześnie, stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4, 4a, 5 i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5.

Stosownie zaś do art. 42 ust. 2 pkt 2 ustawy, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa: w art. 3 ust. 2a, oraz urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje o wysokości przychodu, sporządzone według ustalonego wzoru, również gdy płatnik w roku podatkowym sporządzał i przekazywał informacje w trybie przewidzianym w ust. 4.

Przy czym, jak wskazuje przepis art. 42 ust. 7 ustawy, w informacji, o której mowa w ust. 2 pkt 2, nie wykazuje się przychodów (dochodów) wymienionych w art. 42c ust. 5, dla których sporządza się informację, o której mowa w art. 42c ust. 1.

Zgodnie zaś z art. 42c ust. 5 ustawy podatkowej, imienne informacje, o których mowa w ust. 1, obejmują przychody (dochody):

1) z odsetek wypłacanych lub stawianych do dyspozycji, związanych z wierzytelnościami wszelkiego rodzaju, a w szczególności ze skarbowych papierów wartościowych, z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami mającymi związek z takimi papierami, obligacjami i skryptami dłużnymi, z wyjątkiem opłat karnych za opóźnione płatności,

2) z odsetek naliczonych lub skapitalizowanych w momencie sprzedaży, zwrotu lub umorzenia wierzytelności, o których mowa w pkt 1,

3) uzyskane z odsetek, bezpośrednio lub za pośrednictwem pośredniego odbiorcy, wypłacane przez:

a) podmioty, o których mowa w ust. 4 pkt 3 i 4,

b) przedsiębiorstwa wspólnego inwestowania ustanowione poza terytorium Unii Europejskiej,

4) uzyskane w związku ze sprzedażą, zwrotem lub umorzeniem akcji, udziałów lub jednostek w:

a) podmiotach, o których mowa w ust. 4 pkt 3 i 4,

b)przedsiębiorstwach wspólnego inwestowania ustanowionych poza terytorium Unii Europejskiej

- jeżeli zainwestowały one bezpośrednio lub pośrednio przez inne podmioty lub przedsiębiorstwa, ponad 40 % swoich aktywów w wierzytelności, o których mowa w pkt 1, w zakresie, w jakim przychód (dochód) ten odpowiada zyskom osiąganym bezpośrednio lub pośrednio z odsetek w rozumieniu pkt 1 i 2.

Z przywołanych regulacji bezspornie wynika, iż w sytuacji gdy podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych uczestniczy w funduszu kapitałowym, jak to ma miejsce w przedmiotowej sprawie, nawet jeśli na dochód podlegający opodatkowaniu z tego funduszu składają się dochody, czy też dochody i straty z różnych tytułów (z akcji, obligacji, innych), wówczas Płatnik (Fundusz) nie sporządza informacji IFT-3/IFT-3R, w której wykazuje się przychody (dochody) objęte dyspozycją art. 42c ust. 5 ustawy podatkowej, ale wyłącznie informację IFT-1/IFT-1R

Odnosząc się zaś do stwierdzenia Wnioskodawcy, iż cyt: ”przychody odsetkowe w rozumieniu art. 42c ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przychody odsetkowe w rozumieniu § 2 pkt 25 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 października 2004 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości funduszy inwestycyjnych są tożsame”, tutejszy organ podatkowy podnosi, iż zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego „tożsamy” oznacza „niczym się nie różniący, taki sam lub ten sam; identyczny” (www.pwn.pl).

Wskazuje się, iż stosownie do art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych.

Zgodnie natomiast z § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 października 2004 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości funduszy inwestycyjnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 231, poz. 2318), rozporządzenie określa szczególne zasady rachunkowości funduszy inwestycyjnych, w tym:

1) zakres informacji wykazywanych w sprawozdaniu finansowym, połączonym sprawozdaniu finansowym funduszu inwestycyjnego z wydzielonymi subfunduszami oraz w sprawozdaniach jednostkowych subfunduszy;

2) zasady sporządzania sprawozdania finansowego, połączonego sprawozdania finansowego funduszu inwestycyjnego z wydzielonymi subfunduszami oraz sprawozdań jednostkowych subfunduszy;

3) terminy sporządzenia i złożenia do ogłoszenia rocznego sprawozdania finansowego, rocznego połączonego sprawozdania finansowego oraz rocznych sprawozdań jednostkowych subfunduszy;

4) terminy sporządzenia półrocznego sprawozdania finansowego, półrocznego połączonego sprawozdania finansowego oraz półrocznych sprawozdań jednostkowych subfunduszy;

5) termin zatwierdzenia rocznego sprawozdania finansowego, rocznego połączonego sprawozdania finansowego funduszu z wydzielonymi subfunduszami oraz rocznych sprawozdań jednostkowych subfunduszy.

Stosownie do § 2 pkt 25 rozporządzenia, użyte w rozporządzeniu określenia oznaczają: przychody odsetkowe - odsetki naliczone przy zastosowaniu efektywnej stopy procentowej albo – w przypadku dłużnych papierów wartościowych wycenianych w wartości godziwej - naliczone zgodnie z zasadami ustalonymi dla tych papierów przez emitenta, oraz odpisy dyskonta.

Z powyżej przywołaną regulacją skorelowany jest przepis § 2 pkt 26 rozporządzenia, zgodnie z którym użyte w rozporządzeniu określenia oznaczają: koszty odsetkowe - amortyzację premii oraz koszty z tytułu kredytów i pożyczek zaciągniętych przez fundusz.

Ponadto, jak wynika z § 18 cytowanego rozporządzenia, przychody z lokat obejmują w szczególności:

1) dywidendy i inne udziały w zyskach;

2) przychody odsetkowe;

3) przychody związane z posiadaniem nieruchomości;

4) dodatnie saldo różnic kursowych powstałe w związku z wyceną środków pieniężnych, należności oraz zobowiązań w walutach obcych.

Jak wskazuje § 19 rozporządzenia, koszty funduszu obejmują w szczególności:

1) koszty odsetkowe;

2) koszty związane z posiadaniem nieruchomości;

3) ujemne saldo różnic kursowych powstałe w związku z wyceną środków pieniężnych, należności oraz zobowiązań w walutach obcych.

Ponadto, zgodnie z § 21 pkt 1 rozporządzenia, przychody odsetkowe od dłużnych papierów wartościowych, wycenianych w wartości godziwej, nalicza się zgodnie z zasadami ustalonymi dla tych papierów wartościowych przez emitenta. Przychody odsetkowe od lokat bankowych nalicza się przy zastosowaniu efektywnej stopy procentowej (§ 21 pkt 2 rozporządzenia). Natomiast koszty odsetkowe z tytułu kredytów i pożyczek zaciągniętych przez fundusz rozlicza się w czasie przy zastosowaniu efektywnej stopy procentowej (§ 21 pkt 3 rozporządzenia).

Jak z powyższego wynika, przywołane rozporządzenie jest aktem normatywnym, w oparciu o którego regulacje prowadzona jest rachunkowość funduszu inwestycyjnego.

W § 2 przywołanego rozporządzenia zdefiniowane zostały pewne określenia używane w rozporządzeniu, ale na potrzeby prawidłowego ujmowania w księgach rachunkowych przeprowadzonych przez fundusz operacji gospodarczych, pojęcia te dotyczą więc w ogólności gospodarki finansowej funduszu, nie zaś dochodów (przychodów) uzyskanych przez uczestników funduszu kapitałowego, dla potrzeb opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych.

W tym też zakresie nie może być mowy o tożsamości znaczeniowej pojęcia „przychody odsetkowe” w rozumieniu art. 42c ust. 5 ustawy podatkowej i § 2 pkt 25 ww. rozporządzenia.

Przedmiotowa interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego, obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.