POSTANOWIENIE

Na podstawie art. 14a § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (j.t. Dz.U. z 2005r. Nr 8 poz.60 z późn. zm.) po rozpatrzeniu XXX Sp. z o.o. z lutego 2006r. żądającego udzielenia pisemnej interpretacji w zakresie możliwości skorygowania przychodów i kosztów uzyskania przychodów o różnice kursowe powstałe w wyniku kompensaty na podstawie umowy nettingowej

Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy podane we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie

Spółka przedstawiła we wniosku następujący stan faktyczny:

Spółka wraz z innymi spółkami należącymi do grupy ZZZ jest stroną tzw. umowy nettingowej, na podstawie której został utworzony system rozliczeń pomiędzy poszczególnymi spółkami z grupy ZZZ. System ten umożliwia dokonywanie potrąceń wzajemnych zobowiązań i należności występujących pomiędzy spółkami. Transakcja nettingu przeprowadzana jest w walutach obcych za pośrednictwem banku w Irlandii.

Potrącenie wzajemnych zobowiązań i należności przebiega w następujący sposób. Bank gromadzi dane dotyczące zobowiązań i należności, które mają być potrącone oraz przypisuje je do poszczególnych spółek z grupy ZZZ. Następnie dokonuje kompensacji zobowiązań i należności, a otrzymane w ten sposób różnice przelewa na rachunki bankowe poszczególnych spółek. Bank ustala przy tym kurs transakcji w walucie obowiązującej w danym kraju (jest to tzw. kurs nettingowy) na dzień dokonania wpłat. A zatem w wyniku dokonanej transakcji na rachunek Spółki wpływa kwota przeliczona według kursu banku, a nie według kursu pierwotnego zaksięgowania zobowiązań i należności podlegających potrąceniu.

Ze względu na to, że transakcja nettingu przeprowadzana jest w walutach obcych przy przyjęciu kursu odmiennego od kursu z dnia uzyskania przychodów albo zarachowania kosztów, powstają w związku z nią różnice kursowe.

Stanowisko Spółki:

Różnice kursowe powstałe w wyniku dokonywania przez Spółkę transakcji w walutach obcych mają wpływ na wartość przychodów Spółki albo jej kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 12 ust.1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej "updop") przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. W myśl art. 12 ust.2 updop przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursów średnich z dnia uzyskania przychodu, ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski. W sytuacji, gdy przychody wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich uzyskania i dniem faktycznego otrzymania występują różne kursy walut, to zgodnie z art. 12 ust.3 zd. 2 przychody te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu kupna walut z dnia faktycznego otrzymania przychodów, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał uzyskujący przychód oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez NBP z dnia uzyskania przychodu.

Zasady przeliczania kosztów uzyskania przychodów i przychodów w walutach obcych i ich korekty o różnice kursowe zostały uregulowane w art. 15 ust.1 zd.1 i 2 updop. Zgodnie z tymi przepisami koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursów średnich ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski z dnia poniesienia kosztu lub przychodu. Jeśli koszty lub przychody wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich zarachowania i dniem zapłaty występują różne kursy walut, koszty lub przychody odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu sprzedaży walut z dnia zapłaty, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał ponoszący koszt lub przychód oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zarachowania kosztów lub przychodów.

W świetle powyższych regulacji powstaje wątpliwość, czy różnice kursowe powstałe w wyniku kompensaty na podstawie tzw. umowy nettingowej stanowią podstawę do korekty przychodów i kosztów uzyskania przychodów Spółki. Spółka podkreśla, iż kurs przyjęty do przeliczenia należności i zobowiązań to kurs banku (nettingowy) a nie kurs pierwotny zaksięgowania zobowiązań i należności. Spółka chciałaby wyeliminować jakiekolwiek wątpliwości w tym zakresie i uniknąć związanego z nimi ryzyka podatkowego.

Zdaniem Spółki rozliczanie wzajemnych zobowiązań i należności na zasadach kompensaty nie prowadzi do powstania podatkowych różnic kursowych, stanowiących podstawę do korekty przychodów i kosztów uzyskania tych przychodów nawet, gdy do przeliczenia należności i zobowiązań zostaje zastosowany kurs banku z dnia sesji nettingowej a nie kurs pierwotny zaksięgowania zobowiązań i należności.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu wyjaśnia:

Prawo podatników do korekty (podwyższenia lub obniżenia) przychodów i kosztów podatkowych o różnice wynikające z różnych kursów walut pomiędzy dniem otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań wyrażonych w walutach obcych a dniem ich zarachowania wynika z przepisów art. 12 ust. 3 (zdanie drugie) oraz art. 15 ust. 1 (zdanie trzecie) ustawy z 15 lutego 1992r o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity Dz. U. z 2000r . Nr 54 póz. 654 ze zm.). Przepisy te nie dotyczą określenia pojęcia różnicy kursowej. Wskazują jedynie na sposób liczenia różnicy korygującej przychód lub koszt uzyskania przychodów.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 1 przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursów kursów średnich z dnia uzyskania przychodu, ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski (art. 12 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Jeżeli przychody wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich uzyskania i dniem faktycznego otrzymania występują różne kursy walut, przychody te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu kupna walut z dnia faktycznego otrzymania przychodów, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał uzyskujący przychód, oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z uzyskania przychodu (art. 12 ust. 3 w/w ustawy).

Jednocześnie przepis art. 15 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust.1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursów średnich ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski z dnia poniesienia kosztu. Jeżeli koszty wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich zarachowania i dniem zapłaty występują różne kursy walut, koszty te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu sprzedaży walut z dnia zapłaty, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał ponoszący koszt, oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zarachowania kosztów.

Podatnik nabywa więc prawo do obniżenia lub podwyższenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów o różnice wynikające z różnych kursów walut, ogłaszanych przez NBP i bank, z którego usług korzysta osoba uzyskująca przychód lub ponosząca koszt, w dniu otrzymania należności i odpowiednio zapłaty zobowiązania. Jednak wskazane przepisy nie uzależniają prawa do takiej korekty jedynie od wystąpienia przychodu lub zapłaty. Wskazują bowiem również na sposób liczenia różnic, powstających w wartości przychodu lub kosztu. W szczególności przepisy wymieniają kursy banków, które mogą być podstawą obliczenia różnic kursowych.

W przedstawionym stanie faktycznym, mając na względzie powołane powyżej przepisy prawa podatkowego, uznać należy, iż rozliczenia nettingowe są tożsame z potrąceniem (kompensatą).

W świetle regulacji zawartych w art. 498 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964r. Nr 16, póz. 93 z późn. zm.) gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.Kompensata jest formą likwidacji istniejącego stanu prawnego, prowadzącą do umorzenia wzajemnych należności i zobowiązań. Zarazem jednak, w wyniku potrącenia nie dochodzi do efektywnej zapłaty dokonanej w pieniądzu. Kompensata, pomimo iż dotyczy zobowiązania do świadczeń tego samego rodzaju, nie prowadzi do ich realizacji, a jedynie do zaliczenia jednej wierzytelności na poczet drugiej, co skutkuje zaspokojeniem wierzyciela i pozwala osiągnąć cel zobowiązania.

Powołane powyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazują, iż Podatnik uprawniony jest do ujęcia w przychodach i kosztach uzyskania przychodów ekonomicznych skutków zmiany kursów walut, w stosunku do złotego, powstałych między dniem uzyskania przychodu, a dniem jego faktycznego otrzymania oraz między dniem zarachowania kosztu a dniem zapłaty, jedynie w przypadku płatności dokonywanych drogą faktycznego transferu środków pieniężnych. W związku z tym przywołane powyżej przepisy ustawy podatkowej znajdą zastosowanie w przypadku faktycznej zapłaty kwot, które nie zostały rozliczone (uregulowane) w systemie nettingu.

Zatem różnice kursowe powstałe między dniem uzyskania przychodu bądź zarachowania kosztu, a dniem kompensaty należności (zobowiązań), jako różnice niezrealizowane mogą zostać uwzględnione wyłącznie w rachunku bilansowym, natomiast w świetle przepisów podatkowych nie będą mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów bądź przychodów podatkowych.

Z uwagi na powyższe Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego podziela stanowisko Spółki, iż rozliczanie wzajemnych zobowiązań i należności na zasadach kompensaty, w związku z tym, iż nie wiąże się z zapłatą w formie pieniężnej - nie prowadzi do powstania podatkowych różnic kursowych, stanowiących podstawę do korekty przychodów i kosztów uzyskania tych przychodów, również w sytuacji gdy do przeliczenia należności i zobowiązań zostaje zastosowany kurs banku z dnia sesji nettingowej, a nie kurs pierwotny zaksięgowania zobowiązań i należności.

Ponadto należy zwrócić uwagę na fakt, iż przywołany we wniosku art. 15 ust.1 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczy wyłącznie kosztów uzyskania przychodów, a nie zarówno przychodów jak i kosztów uzyskania przychodów jak to przedstawiono w przedmiotowym wniosku.