Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź-Górna, działając na podstawie przepisów art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) - uznaje za prawidłowe stanowisko przedstawione przez Pana we wniosku w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w Pana indywidualnej sprawie, w której nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym.

Zgodnie z art. 14a § 1 cytowanej ustawy Ordynacja podatkowa - "stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt (...) na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym.

Interpretacja, o której mowa powyżej następuje w drodze postanowienia i dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

W dniu 06.03.2006 r. został przesłany do tutejszego organu podatkowego wniosek w sprawie "dokonania pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 8 lit.a, art. 21 ust. 1 pkt 32 i art. 28 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26.07.1991r. (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176)"

Opisany przez Pana stan faktyczny przedstawia się następująco:

W roku 2002, na podstawie aktów notarialnych zakupił Pan prawo wieczystego użytkowania nieruchomości gruntowej wraz z częściowo pobudowanym na niej budynkiem mieszkalnym. Następnie kontynuował Pan budowę i zakończył ją stanem surowym budynku w roku 2003.

W roku 2004 na podstawie dwóch aktów notarialnych dokonał Pan sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu i oddzielnie budynku na nim posadowionego. Jednocześnie w terminie wskazanym w art. 21 ust. 1 pkt 32 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oświadczył Pan, że środki uzyskane z wyżej wymienionych umów sprzedaży zostaną w całości przeznaczone na cele mieszkaniowe. Zgodnie ze złożonym oświadczeniem rozdysponował Pan środkami uzyskanymi ze sprzedaży.

Pana wątpliwości budzi to, czy w opisanym powyżej stanie faktycznym będzie miało zastosowanie zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też ciąży na Panu zobowiązanie podatkowe i w jakiej wysokości.

Ponadto w rozpatrywanym wniosku zwrócił się Pan z pytaniem, czy budynek mieszkalny w stanie surowym spełnia przesłanki do objęcia zakresem przedmiotowym wskazanym w art.10 ust. 1 pkt 8 lit.a) ustawy, czy też stanowi "inne rzeczy" w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit.d), bądź, czy stosuje się do niego art. 10 ust.2 pkt 3 ustawy, a jeżeli tak to w jakiej wysokości winien Pan zapłacić podatek.

Według Pana oceny, zarówno prawo użytkowania wieczystego jak i wzniesiony na nim budynek mieszkalny w stanie surowym, odpowiadają przesłankom wskazanym w art. 10 ust. 1 pkt 8 odpowiednio pkt c i a. W tym stanie rzeczy przychody uzyskane ze sprzedaży wyżej wymienionych "przedmiotów" są opodatkowane podatkiem zryczałtowanym w wysokości 10%, ale z uwagi na wydatkowanie wyżej wymienionych środków w sposób i na cel wskazany w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit.a), przychody zostały objęte zwolnieniem przedmiotowym, wobec czego nie ciąży na Panu obowiązek podatkowy.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź-Górna, po sprawdzeniu, że spełnione zostały warunki określone w art. 14a §1 i 2 cytowanej ustawy Ordynacja podatkowa - udziela poniższej informacji:

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2003r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym w roku 2004 - opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 i 52a oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Źródła przychodu zostały określone w art. 10 ust. 1 wyżej wymienionej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uważa się za nie m.in. odpłatne zbycie nieruchomości, praw majątkowych i innych rzeczy, wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-d) wyżej wymienionej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj.:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie

Zgodnie z art. 28 ust. 1-2 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) tejże ustawy nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł i ustala się podatek w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu.

Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika. W terminie płatności podatku podatnik jest obowiązany złożyć deklarację według ustalonego wzoru (PIT-23).

Z powyższego obowiązku zwolnieni zostali podatnicy, którzy w tym samym terminie złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele i w terminie określonym w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub e) cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jeżeli nie zostaną warunki umożliwiające zastosowanie zwolnienia wynikającego z powołanego przepisu (podatnik w terminie dwóch lat od dnia dokonania sprzedaży nie wydatkuje przychodu uzyskanego z tej sprzedaży na określone cele mieszkaniowe) - podatek jest płatny najpóźniej następnego dnia po upływie terminów określonych w tym przepisie wraz z odsetkami naliczonymi w sposób określony w art. 28 ust. 3 wyżej wymienionej ustawy o podatku dochodowym.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne do przedstawionego przez Pana stanu faktycznego stwierdzić należy, że :

Przedmiotem zapytania jest opodatkowanie przychodu uzyskanego ze sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz ze znajdującym się na tym gruncie budynkiem mieszkalnym (w stanie surowym zamkniętym), dokonanej przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, w sytuacji, gdy pieniądze uzyskane z ww. sprzedaży zostały w całości wydatkowane na cele i w terminie określonym w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ocenie tutejszego organu podatkowego przychód uzyskany z opisanej powyżej sprzedaży winien zostać opodatkowany w oparciu o przepis art. 10 ust. ust. 1 pkt 8 lit.c) cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i to niezależnie od tego, czy na użytkowanym przez zbywcę gruncie znajduje się naniesienie w postaci rozpoczętej, czy tej już zakończonej budowy budynku. Podejmując analizę prawnopodatkową przedstawionego stanu faktycznego nie można pominąć regulacji dotyczącej prawa użytkowania wieczystego zawartej w art. 233 i 235 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 233 k.c., w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik może swoim prawem rozporządzać. Z kolei k.c stanowi, że właścicielem budynków i innych urządzeń na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste jest użytkownik wieczysty oraz że własność tych budynków i urządzeń jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym. Użytkownik wieczysty jest właścicielem zarówno tych budynków i innych urządzeń, które zostały wzniesione przez niego na gruncie będącym przedmiotem wieczystego użytkowania , jak również tych, które wybudowane zostały przed ustanowieniem tego prawa, jeżeli nabył je zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w wieczyste użytkowanie. Z przedstawionych uregulowań oraz charakteru prawa wieczystego użytkowania płynie wniosek, że kodeks cywilny nadał prawu wieczystego użytkowania gruntu nadrzędny charakter w stosunku do prawa własności budynków na tym gruncie, co oznacza, że prawem głównym jest prawo wieczystego użytkowania, a prawem związanym (podrzędnym) jest prawo własności budynków i urządzeń. Zatem prawo własności budynków dzieli los prawny użytkowania wieczystego. Zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu odnosi się także do budynków, sama zaś własność budynków nie może być przeniesiona na inną osobę bez przeniesienia użytkowania wieczystego. Umowa przeniesienia prawa wieczystego użytkowania gruntu zabudowanego, nie zawierająca postanowień o przeniesieniu także prawa własności budynków, jest nieważna.

Odnosząc przytoczone uwagi do regulacji obowiązujących na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, iż ustawodawca w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. c) wskazał jako źródło przychodu odpłatne zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntów.

Wskazana powyżej cywilistyczna więź łącząca prawo użytkowania wieczystego gruntów z własnością budynków znajdujących się na tym gruncie , zakazująca odrębnego ich zbywania, przesądza o jednakowym traktowaniu zbycia obu praw dla celów podatkowych. Powyższa interpretacja znajduje również oparcie w literalnym brzmieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustawodawca przewidział bowiem możliwość opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntów, nie regulując w sposób odrębny zbycia budynków znajdujących się na tym gruncie. Można zatem stwierdzić, że odpłatne zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz ze znajdującym się na tym gruncie budynkiem mieszkalnym należy klasyfikować jako źródło przychodu określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. c) cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego przychód uzyskany z odpłatnego zbycia, o którym mowa podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 28 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (10% uzyskanego przychodu). Natomiast w przypadku wydatkowania uzyskanego przychodu w terminie dwóch lat od dnia dokonania sprzedaży na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit.a) lub lit.e) cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie miało zastosowanie zwolnienie z opodatkowania.

Biorąc pod uwagę przedstawione powyżej uzasadnienie - postanowiono jak w sentencji, uznając przedstawione przez Pana własne stanowisko w sprawie - za prawidłowe.