Na podstawie art. 14a § 3 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (jednolity tekst Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.) w związku ze złożonym przez .... wnioskiem z dnia 13 października 2005 r., otrzymanym w dniu 13 października 2005 r. w sprawie udzielenia interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, Naczelnik Urzędu Skarbowego uznaje stanowisko wnioskodawców za nieprawidłowe.

Gospodarstwo Pomocnicze, zwróciło się z wnioskiem o udzielenia pisemnej interpretacji, w związku z zaistniałymi wątpliwościami, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego na gruncie podatku VAT tj. w sprawie:
1. czy zasadne jest zastosowania 0% stawki podatku VAT przy eksporcie towarów na rzecz Swojej jednostki macierzystej przy rekonstrukcji Kanału Augustowskiego na odcinku granicznym między Rzeczypospolitą Polską, a Republiką Białorusi na podstawie porozumienia między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej, a Rządem Republiki Białorusi?
- Zdaniem wnioskodawcy przysługuje prawo do zastosowania stawki 0% VAT, ponieważ wystąpi eksport towarów, zgodnie z art. 2 ust. 8 ustawy o podatku VAT.
2. czy przysługuje odliczenie podatku naliczonego przy nabyciu materiałów przeznaczonych do wbudowania na stronę Białoruską pomimo, że usługi świadczone na rzecz jednostki budżetowej są zwolnione od podatku na podstawie §8 ust. 1 pkt. 14 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz.970 ze zm.)
- Zdaniem wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zgodnie z Art. 86 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, związanych z eksportem towarów na rzecz jednostki macierzystej.

Zgodnie z art. 14a § 1 cytowanej wyżej ustawy - Ordynacja podatkowa, uprawnienie do występowania o udzielenie pisemnej interpretacji przysługuje podatnikom (płatnikom, inkasentom) w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym.
Wniosek w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego składa się do właściwego naczelnika urzędu skarbowego przedstawiając w niej jednocześnie w sposób wyczerpujący stan faktyczny oraz własne stanowisko w sprawie.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku z dnia 13 września 2005 r., uzupełnionego o szczegółowe warunki realizacji zadania oraz o porozumienie zawarte w dniu 08 czerwca 2005 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej, a Rządem Republiki Białorusi wynika, że Gospodarstwo Pomocnicze (zakład budżetowy) wykonuje na rzecz Swojej jednostki macierzystej Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej (jednostka budżetowa) usługę rekonstrukcji Kanału Augustowskiego tj. remontu śluzy wzmocnienia ścian i podłoża, przesłony przeciwfiltracyjnej i mostu nad śluzą.

Rekonstrukcja Kanału Augustowskiego odbywa się na odcinku granicznym między Rzeczypospolitą Polską, a Republiką Białorusi na podstawie porozumienia między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej, a Rządem Republiki Białorusi.

Prace przygotowawcze, rekonstrukcyjne oraz koszty śluzy i jazu wykonuje i ponosi Strona polska, zaś Strona białoruska ponosi koszty za wykonanie prac przygotowawczych i za rekonstrukcję jazu oraz śluzy.

W czasie trwania robót na budowie śluzy na Kanale Augustowskim będą wystawiane dokumenty RW i faktury wewnętrzne na kolejne partie materiałów, które będą używane do wykonania usługi po stronie białoruskiej. Oba wymienione dokumenty będą sukcesywnie przekazywane Białoruskiej Agencji Celnej do odprawy celnej. Na dowód tego wnioskodawca będzie w posiadaniu dokumentu celnego potwierdzającego procedurę wywozu towaru poza terytorium Wspólnoty.

Po przeanalizowaniu treści żądania objętego wnioskiem, Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdza:

Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) przez eksport towarów - rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ust. 1 pkt. 1 - 4, jeżeli wywóz dokonywany jest przez:
- dostawcę lub na jego rzecz, lub
- nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz;

Aby zatem daną czynność uznać za eksport towarów muszą zostać spełnione następujące przesłanki:
1. wywóz towarów musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych,
3. wywóz musi nastąpić poza terytorium Wspólnoty tzn. poza terytoria państw członkowskich Wspólnoty Europejskiej,
5. wywóz towarów musi nastąpić w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ust. 1-4 ustawy o VAT, czyli czynności spełniających kryteria zaliczenia do pojęcia dostawy towarów w rozumieniu tego przepisu, przy czym spełniający te warunki wywóz towarów musi być zrealizowany przez ściśle określone podmioty:<>- przez dostawcę lub na jego rzecz, tzw. eksport bezpośredni lub
- przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju (Polski) lub na jego rzecz, tzw. eksport pośredni.

Z zapytania wnioskodawcy wynika, że przedmiotem transakcji jest świadczenie usługi na rzecz podmiotu polskiego z siedzibą w kraju, polegające na rekonstrukcji Kanału Augustowskiego na odcinku zagranicznym tj. poza terytorium Wspólnoty zgodnie z zawartym porozumieniem między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej, a Rządem Republiki Białorusi.

Do wykonania tej usługi będą wykorzystane materiały, które kolejnymi partiami zostaną przemieszczone poza teren Wspólnoty na podstawie dokumentów RW (rozchodów wewnętrznych) oraz faktur wewnętrznych.

Materiały te stanowią element kalkulacyjny usługi świadczonej przez wykonawcę tj. przez Gospodarstwo Pomocnicze, na rzecz jednostki macierzystej tj. Zarządu Gospodarki Wodnej.

W przedmiotowej sprawie mamy zatem do czynienia z przemieszczeniem towarów do wykonania usługi, a nie z dostawą towarów.

Przekazania (przemieszczenie) towarów przez zarejestrowanego w Polsce podatnika czynnego do magazynu znajdującego się poza terytorium Wspólnoty, nie można uznać za eksport towarów w rozumieniu ustawy o VAT. Nie ma tu bowiem wykonania czynności, o których mowa w art.7 ust.1 pkt.1-4 ustawy, tzn. spełniających kryterium przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, co stanowi warunek do uznania określonej czynności za dostawę w rozumieniu art.7 ust.1 pkt.1-4.

Z wywozem takim nie wiąże się zatem możliwość stosowania stawki 0% VAT, a co za tym idzie prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów.

Przedmiotem transakcji jest odpłatna dostawa usługi, a nie towar, który ze względu na przepisy celne podlega zgłoszeniu organom celnym do wywozu i ocleniu w kraju przywozu.

Aby stwierdzić w jaki sposób będzie opodatkowana usługa, o której mowa w zapytaniu, należy zidentyfikować miejsce jej świadczenia, w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. Nr 54, poz.535 ze zm.)

Miejsce świadczenia, w przypadku świadczenia usług, zdefiniowane zostało w art. 27 ust. 1 ustawy o VAT jako miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługę - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania. Od powyższej zasady istnieją liczne wyjątki określone w ust. 2-6 i art. 28 ustawy o VAT.

W omawianym przypadku stosownie do zapisu art. 27 ust. 2 pkt.1) w/w ustawy o VAT w przypadku świadczenia usług związanych z nieruchomościami (tutaj nieruchomość wodna położona na Białorusi tj. poza terytorium Wspólnoty), w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców majątkowych i pośredników w obrocie nieruchomościami oraz usług przygotowywania i koordynowania pac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego - miejscem świadczenia usług jest miejsce położenia nieruchomości.

Usługa ta co do zasady w kraju nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z uwagi na miejsce świadczenia usługi znajdujące się poza terytorium Wspólnoty tj. na terytorium państwa trzeciego.

Odrębnym zagadnieniem jest rozliczenie podatku naliczonego związanego z w/w usługą.

W art. 86 ust.8 pkt.1 ustawy o VAT ustawodawca sformułował zasadę, zgodnie z którą podatnik ma prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, jeżeli importowane towary lub nabyte towary i usługi dotyczyć będą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, o ile kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Jeśli zatem podatnik dokonuje zakupów związanych z usługami, które są (lub będą) świadczone poza granicami kraju, i to zarówno na terytorium Wspólnoty Europejskiej jak i poza nią, które nie są opodatkowane (tylko) ze względu na miejsce ich wykonania - prawo do odliczenia podatku naliczonego i tak by przysługiwało. Mowa tu o związku dokonywanych zakupów z czynnościami, które co do zasady - w myśl ustawy - opodatkowaniu podlegają, a wyłączone są z opodatkowania ze względu na miejsce ich świadczenia.

W sytuacja opisanej we wniosku nie wystąpi prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ zachodzi związek dokonywanych zakupów z usługami ustawowo zwolnionymi z podatku.

Powyższe zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług wynika z regulacji zawartej w § 8 ust. 1 pkt. 14 rozporządzenia z dnia 27 kwietnia 2004. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.) - zwalnia się od podatku usługi świadczone pomiędzy gospodarstwami pomocniczymi jednostek budżetowych, jednostkami budżetowymi i zakładami budżetowymi, z wyjątkiem usług wymienionych w poz.138 i 153 zał. nr 3 do ustawy oraz usług komunikacji miejskiej. Wskazane w przepisie wyłączenia nie mają zastosowania w omawianym przypadku.

Biorąc pod uwagę w przedmiotowej sprawie Strony realizowanego zadania, świadczenie na terenie kraju usług na rzecz jednostki budżetowej przez gospodarstwo pomocnicze, objęte jest zwolnieniem od podatku od towarów i usług, zaś na terytorium państwa trzeciego jest to czynność nie podlegająca opodatkowaniu tym podatkiem bez prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z wykonaniem tej usługi.

Mając to na uwadze postanowiono jak w sentencji.

Naczelnik Urzędu Skarbowego ponadto informuje, że:
- przedstawiona wyżej interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę według stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia, tj. na dzień złożenia wniosku,
- interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika - wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Na postanowienie niniejsze zgodnie z art. 236 §2 pkt. 1 w/w ustawy - Ordynacja podatkowa służy prawo wniesienia zażalenia do Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Giżycku w terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia.
W przypadku wnoszenia zażalenia proszę załączyć znaki opłaty skarbowej w kwocie 5 zł. od podania i 0,50 zł. od każdego załącznika.Zażalenie wnosi się na piśmie, powinno zawierać zarzuty przeciw postanowieniu, określać istotę i zakres żądania, będącego przedmiotem zażalenia oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie. (art.222 w/w ustawy - Ordynacja podatkowa)