INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 14 sierpnia 2012 r. (data wpływu 20 sierpnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla sprzedaży udziału nieruchomości zabudowanej budynkiem sklasyfikowanym w PKOB w dziale 11 - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 sierpnia 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla sprzedaży udziału nieruchomości zabudowanej budynkiem sklasyfikowanym w PKOB w dziale 11.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości położonej w S., gmina K., stanowiącej działkę gruntu nr 284/1. Dla opisanej wyżej nieruchomości obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym ww. nieruchomość jest przeznaczona m.in. pod budowę domów rekreacji turystycznej. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie budowy domów i mieszkań, z przeznaczeniem wybudowanych domów i mieszkań na sprzedaż osobom trzecim. Wnioskodawca planuje zrealizowanie na wskazanej wyżej nieruchomości inwestycji, polegającej na budowie na terenie tej nieruchomości kilkudziesięciu domów rekreacji turystycznej, a następnie na sprzedaży osobom trzecim udziałów w prawie własności do nieruchomości stanowiącej działkę gruntu nr 284/1 wraz z prawem do wyłącznego korzystania przez każdego z nabywców – współwłaścicieli nieruchomości z oznaczonej części działki nr 284/1, zabudowanej jednym domem rekreacji turystycznej, jak również wraz z prawem do wyłącznego korzystania przez każdego z nabywców – współwłaścicieli nieruchomości, z oznaczonego – jednego domu rekreacji turystycznej. Działka gruntu nr 284/1 nie ulegnie podziałowi. Każdy z wybudowanych przez Wnioskodawcę domów rekreacji turystycznej nie będzie posiadał powierzchni użytkowej przekraczającej 300 m². Wszystkie planowane do budowy budynki, przeznaczone będą do stałego zamieszkania, co wynikać będzie z ich charakteru, przeznaczenia i konstrukcji, wynikającej z dokumentacji projektowej i zatwierdzonej pozwoleniem na budowę. Wnioskodawca wystąpi do właściwego organu z wnioskiem o wydanie pozwolenia na budowę wskazanych wyżej domów, na podstawie sporządzonej dokumentacji projektowej – projektu budowlanego. Udzielone pozwolenie na budowę zezwalać będzie na budowę na ww. działce nr 284/1 domów rekreacji turystycznej o pow. użytkowej każdego z tych domów nie przekraczającej 300 m². Zgodnie z projektem budowlanym, decyzją o udzieleniu pozwolenia na budowę, a także zgodnie z treścią miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, każdy z wybudowanych domów będzie przeznaczony i będzie mógł być wykorzystywany do stałego zamieszkania.

Wnioskodawca podkreślił, że przedmiotem planowanej transakcji będzie każdorazowo sprzedaż każdemu z nabywców oznaczonego udziału w prawie własności nieruchomości. Z uwagi na treść miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, działka gruntu nr 284/1 nie może zostać podzielona na mniejsze działki. Działka gruntu nr 284/1 zostanie zabudowana wieloma domami rekreacji turystycznej. Zgodnie z zasadą wynikającą z przepisu art. 46 § 1 Kc oraz art. 47 § Kc, wobec planowanej sprzedaży udziału w prawie własności działki gruntu nr 284/1, nabywca nabywać będzie również ten sam oznaczony udział w prawie własności wszystkich wybudowanych na działce nr 284/1 domów rekreacji turystycznej (współwłasność). Jednocześnie w umowie sprzedaży opisanych wyżej udziałów w prawie własności działki gruntu oraz budynków, zawarta zostanie umowa oznaczająca sposób korzystania przez każdego z nabywców – współwłaścicieli z ich współwłasności, w ten sposób, że każdy z tych nabywców jako współwłaściciel uprawniony będzie do wyłącznego korzystania z oznaczonej (w umowie) części działki nr 284/1 oraz każdy z nabywców jako współwłaściciel uprawniony będzie do wyłącznego korzystania z jednego, oznaczonego domu rekreacji turystycznej. Jednocześnie każdy ze współwłaścicieli zrzeknie się prawa do korzystania z pozostałych części działki gruntu nr 284/1, to jest z tych części działki, które nie są przeznaczone do korzystania dla danego współwłaściciela i zrzeknie się z prawa do korzystania z pozostałych budynków.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zgodnie z przepisem art. 41 ust. 2, w zw. z art. 2 pkt 12 oraz w zw. z art. 146a ustawy o podatku od towarów i usług, do sprzedaży przez Wnioskodawcę udziałów w prawie własności działki gruntu nr 284/1 wraz z prawem do wyłącznego korzystania przez nabywcę z oznaczonych części tej nieruchomości, zabudowanej domem rekreacji turystycznej i wraz z prawem do wyłącznego korzystania z takiego domu, stawka podatku od towarów i usług wynosi 8%...

Pana zdaniem w przedstawionym stanie sprawy zastosowanie ma stawka podatku wynosząca 8% VAT, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w zw. z art. 41 ust. 12 i art. 146a tej ustawy. Zgodnie z przepisem art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Zgodnie z przepisem art. 41 ust. 12a ustawy przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Z uwagi na fakt, iż przedmiotem niniejszej sprawy jest budowa oraz dostawa obiektów budownictwa mieszkaniowego, należy odwołać się do ustawowej definicji tego pojęcia objętej przepisem art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem, przez pojęcie obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11. Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych (załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 roku w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych) w dziale 11 zatytułowanym „Budynki mieszkalne” określa, iż działem 11 PKOB objęte są budynki mieszkalne jednorodzinne. Jednocześnie w treści ww. działu 11 PKOB wskazano, iż klasa ta obejmuje m.in. samodzielne budynki, takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych, rezydencje wiejskie, domy letnie itp. W ocenie Wnioskodawcy planowana budowa domów rekreacji turystycznej jest tożsama z oznaczonym wprost, w treści działu 11 PKOB, samodzielnym budynkiem domku wypoczynkowego lub domu letniego. Oceny tej należy dokonywać przy założeniu, iż ustawodawca w opisie klasy 11 użył zwrotów „m.in.” oraz „itp.”, co przesądza, iż wymienione nazwy budynków nie mają charakteru zamkniętego.

W ocenie Wnioskodawcy charakter i funkcja planowanych do budowy domów rekreacji turystycznej w pełni odpowiada definicji budynku mieszkalnego, w rozumieniu działu 11 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych. Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, iż wszystkie planowane domy będą przeznaczone do stałego zamieszkania.

Mając na uwadze, iż zgodnie z przepisem art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, przesłanką umożliwiającą zastosowanie stawki podatku wynoszącej 8% VAT jest budowa i dostawa budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, który zgodnie z przepisem art. 41 ust. 12a ustawy obejmuje budowę i dostawę obiektów budownictwa mieszkaniowego, decydującym dla oceny niniejszej sprawy jest uznanie, czy planowana budowa budynków spełnia przesłanki określone przepisem art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług. Powyżej Wnioskodawca wykazał, iż planowane budynki są budynkami wymienionymi w dziale 11 PKOB i są przeznaczone do stałego zamieszkania, co w konsekwencji skutkuje uznaniem, iż do ich dostawy ma zastosowanie stawka podatku określona przepisem art. 41 ust. 2 ustawy, tj. 8% VAT. Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, iż budynki nie spełniają cech i nie będą budynkami, o których mowa w art. 41 ust. 12b ustawy o podatku od towarów i usług.

Na potwierdzenie własnego stanowiska Wnioskodawca wskazał interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 23 listopada 2007 r., nr ITPP1/443-222/07.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl przepisu art. 5a ww. ustawy towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust.1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Pod pojęciem towaru rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ww ustawy).

Ustawa o podatku od towarów i usług posługuje się w odniesieniu do dostawy towarów sformułowaniem „przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel” (art. 7 ust. 1 ustawy), a towarami w świetle tej ustawy - co do zasady - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy). Takie zdefiniowane konstytutywnego aspektu dostawy towarów, odwołując się do ekonomicznego władztwa nad rzeczą sprawia, iż przedmiotem opodatkowania może być nie tylko sprzedaż czy zamiana rzeczy jako fizycznie wyodrębnionych dóbr materialnych, ale również inne transakcje wywierające, z ekonomicznego punktu widzenia, podobne skutki.

Prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielne kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się - jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji - przepisy odnoszące się do własności.

Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Z kolei zgodnie z art. 196 K. c. współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, jako wyłącznego prawa współwłaściciela, zasadą jest, że każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art 198 k. c.). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział. Współwłaściciele są zatem odrębnymi podmiotami prawa.

Stawka podatku – zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku – stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy – wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie natomiast z art. 146a ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %;
2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8 %.

Należy zaznaczyć, że zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku, a nawet zwolnień od podatku.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stosuje się – w myśl ust. 12 wskazanego artykułu – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12a tego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Według art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²2;
2. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

W myśl ust. 12c powołanego artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Jak wynika z ww. art. 2 pkt 12, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, rozumianych jako produkty finalne działalności budowlanej.

W związku z powyższym, budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11, o których mowa w cyt. art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług, to:

• budynki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 111), czyli samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych (bez budynków gospodarstw rolnych), rezydencje wiejskie, domy letnie itp., a także domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu;
• budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe (PKOB 112);
• budynki zbiorowego zamieszkania (PKOB 113), czyli domy opieki społecznej, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych, budynki mieszkalne na terenie koszar, zakładów karnych i poprawczych, aresztów śledczych, budynki kościołów i innych związków wyznaniowych, klasztory, domy zakonne, plebanie, kurie, rezydencje biskupie oraz rezydencje Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej.

W przypadku dostawy budynków i budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, o czym stanowi art. 29 ust. 5 ustawy. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie budowy domów i mieszkań, z przeznaczeniem na sprzedaż osobom trzecim. Wnioskodawca planuje zrealizowanie inwestycji, polegającej na budowie na terenie należącej do niego nieruchomości kilkudziesięciu domów rekreacji turystycznej, a następnie na sprzedaży osobom trzecim udziałów w prawie własności do nieruchomości stanowiącej działkę gruntu nr 284/1 wraz z prawem do wyłącznego korzystania przez każdego z nabywców – współwłaścicieli nieruchomości z oznaczonej części działki nr 284/1 zabudowanej jednym domem rekreacji turystycznej, jak również udział w prawie własności wybudowanych na tej działce domów rekreacji turystycznej. Każdy z wybudowanych domów rekreacji turystycznej nie będzie posiadał powierzchni użytkowej przekraczającej 300 m². Wszystkie planowane do budowy budynki przeznaczone będą do stałego zamieszkania. Wnioskodawca klasyfikuje przedmiotowe obiekty zgodnie z PKOB w dziale 11.

Odnosząc wskazane regulacje prawne do opisu zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że o ile budynek (dom rekreacji turystycznej) prawidłowo sklasyfikowany jest w PKOB w dziale 11 i stanowi zarazem obiekt zaliczany do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, to sprzedaż udziału w prawie własności tej nieruchomości wraz z prawem do wyłącznego korzystania przez każdego z nabywców z jej oznaczonej części, korzystać będzie z obniżonej stawki podatku w wysokości 8% VAT.

Podobnie mając na uwadze brzmienie art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, sprzedaż odpowiednich udziałów w prawie własności działki gruntu wraz z prawem do wyłącznego korzystania przez nabywcę z oznaczonych części tej nieruchomości, korzystać będzie z preferencyjnej stawki podatku w wysokości 8 % VAT.

Ponadto nadmienić należy, iż zgodnie z komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11) zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej i to jego obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania towarów lub usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.