P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, udzielając pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie Podatnika, przedstawionej w piśmie z dnia 22.06.2005 r. (wpływ do tutejszego Urzędu 24.06.2005.) w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych

p o s t a n a w i a

uznać stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

U Z A S A D N I E N I E

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka Akcyjna posiada udziały w spółce z o.o. nabyte za aport maszyn i urządzeń. Spółka ta od kilku lat osiąga straty finansowe. Zgromadzenie Wspólników, działając na podstawie art. 199 § 1 Kodeksu spółek handlowych, postanowiło za zgodą wspólników w drodze nabycia przez spółkę umorzyć bez wynagrodzenia część udziałów w celu obniżenia kapitału zakładowego i pokrycia straty z lat ubiegłych.

W związku z powyższym Spółka pyta, czy umorzenie udziałów spowoduje skutki podatkowe dla Spółki jako udziałowca?

Spółka, analizując art. 10 ust. 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uważa, że w sytuacji, gdy następuje umorzenie udziałów bez wynagrodzenia u udziałowców nie wystąpi przychód podatkowy, a odpisana wartość umorzonych udziałów pomniejszy podstawę opodatkowania zgodnie z art. 15 ust. 1l.

Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego po zapoznaniu się z przedstawionymi okolicznościami informuje, co następuje:

Zasady umarzania udziałów zawarte są w art. 199 § 1 - 7 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.).

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tzn. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów. Zgodnie ze wskazanymi powyżej regulacjami udział może być umorzony jedynie po uzyskaniu wpisu spółki do rejestru handlowego i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi.

Umorzenie może być przeprowadzone:

- za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę - jest to tzw. umorzenie dobrowolne,

- bez zgody wspólnika - tzw. umorzenie przymusowe,

- w razie ziszczenia się określonego zdarzenia - tzw. umorzenie warunkowe.

Jeżeli zgromadzenie wspólników podejmuje uchwałę w sprawie umorzenia, to powinno w niej określić jego warunki, a w szczególności podstawę prawną umorzenia oraz wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział.

Bezpośrednim skutkiem umorzenia jest zmniejszenie łącznej wartości nominalnej posiadanych przez wspólników udziałów.

Za zgodą wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia. W takim wypadku następuje nieodpłatne nabycie udziałów przez Spółkę (art. 199 § 3 ksh).

Analizując skutki podatkowe umorzenia udziałów w spółce, wskazać należy na regulację art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.). Stosownie do przywołanego przepisu, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów.

Umorzenie udziałów generalnie skutkuje uzyskaniem dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych przez podmioty będące właścicielami udziałów, które podlegają umorzeniu. Dochód ten podlega opodatkowaniu podatkiem zryczałtowanym w wysokości 19%.

Stosownie do przepisów art. 12 ust. 4 pkt 3 updop do przychodów nie zalicza się zwróconych udziałów, umorzenia udziałów lub akcji w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia.

Z treści powołanego przepisu należy przyjąć, iż do przychodów zalicza się nadwyżkę wynagrodzenia otrzymanego z tytułu umorzenia udziałów ponad koszt ich nabycia lub objęcia. Zasada ta zgodna jest z regułą, która wynika z art. 16 ust. 1 pkt 8 - ponieważ w myśl tego przepisu - nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów w spółce (zalicza się je do kosztów uzyskania przychodów przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia tych udziałów). Oznacza to, że otrzymana przez udziałowca kwota, odpowiadająca poniesionym przez niego wydatkom na nabycie udziałów w spółce z o.o., nie będzie stanowiła dla niego przychodu.

Natomiast art. 15 ust. 1l powołanej ustawy stanowi, że w przypadku umorzenia udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny albo ich zbycia na rzecz spółki w celu ich umorzenia, do ustalenia kosztu ich nabycia lub objęcia stosuje się odpowiednio przepisy ust. 1k dotyczące ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia udziałów w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Według art. 18 ust. 1 updop podstawę opodatkowania stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 7 albo art. 7a ust. 1 po odliczeniach. Zatem dochodem podlegającym opodatkowaniu jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Zatem w świetle obowiązujących przepisów, w stanie faktycznym przedstawionym przez Spółkę, w sytuacji, gdy następuje umorzenie udziałów bez wynagrodzenia po stronie udziałowców nie powstaje faktyczny dochód (przychód) do opodatkowania, czyli umorzenie to nie powoduje skutków podatkowych dla Spółki jako udziałowca. Analiza Spółki dokonana w powyższym zakresie jest prawidłowa.

W przedmiotowym przypadku zbycie udziałów nastąpiło bez wynagrodzenia, w związku z czym wydatki poniesione na objęcie umorzonych bezpłatnie udziałów nie stanowią kosztu uzyskania przychodów.

Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego zauważa, że przepisy art. 10 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1l nie znajdują zastosowania w przypadku umorzenia udziałów bez wynagrodzenia, ponieważ dotyczą ustalenia dochodów w przypadku odpłatnego zbycia.

Spółka umarzając bezpłatnie udziały posiadane w sp. z o.o. ponosi koszty stanowiące równowartość kwoty poniesionej na nabycie udziałów, czyli wartość wniesionych aportem do spółki maszyn i urządzeń. Jednak kwota ta nie zmniejszy podstawy opodatkowania, ponieważ ustawa o podatku dochodowego od osób prawnych nie zawiera odpowiedniego przepisu pozwalającego na odpisanie wartości bezpłatnie umorzonych udziałów od podstawy opodatkowania. Za błędne należy uznać zatem stanowisko Spółki stwierdzające, iż odpisana wartość umorzonych udziałów pomniejszy podstawę opodatkowania zgodnie z art. 15 ust. 1l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Biorąc powyższe pod uwagę Naczelnik Drugiego MUS postanowił jak w sentencji.

Niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia i jest aktualna do czasu zmiany stanu prawnego i faktycznego przedstawionego przez pytającego. Zmiana poszczególnych elementów stanu faktycznego może mieć wpływ na zmianę zakresu praw i obowiązków Podatnika.

Zgodnie z treścią art. 14b § 1 - 2 ustawy Ordynacja podatkowa niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla Podatnika, płatnika lub inkasenta, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej - do czasu jej zmiany lub uchylenia w drodze decyzji w trybie określonym w art. 14b § 5 w/w ustawy.

Na podstawie art. 14a § 4 ustawy Ordynacja podatkowa na niniejsze postanowienie służy Stronie zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie za pośrednictwem tutejszego organu podatkowego w terminie 7 dni od daty doręczenia postanowienia. Do zażalenia należy załączyć znaki opłaty skarbowej w wysokości 5 PLN (ustawa z dnia 9 września 2000 r. o opłacie skarbowej - Dz. U. Nr 86, poz. 960 ze zm.).