W dniu 1.06.2005r. Spółka złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, który został uzupełniony pismem z dnia 29.06.2005r.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż wprowadzanie i przetwarzanie danych księgowych Spółki dokonywane jest przy użyciu zintegrowanego systemu informatycznego SAP. Samo przetwarzanie danych dokonywane jest na serwerze zlokalizowanym w firmie X GmbH w Stuttgarcie, na którym zainstalowane jest wyżej wymienione oprogramowanie. Właścicielem prawa do użytkowania programu SAP jest firma X GmbH w Stuttgarcie, natomiast Wnioskująca jest jedynie użytkownikiem tego programu SAP i nie posiada do niego prawa autorskiego. Zgodnie z zawartą umową, spółka powiązana X GmbH, obciąża Wnioskującą opłatami za usługi informatyczne m. in. za kontrolę systemu informatycznego, nadzór systemu informatycznego, prowadzenie banku danych, archiwizację danych, rozwiązywanie bieżących problemów systemowych, nadawanie uprawnień do transakcji, zakładanie użytkowników w systemie. Do opłat za usługi informatyczne Wnioskodawca kwalifikuje również koszty licencji za użytkowanie programu komputerowego, wskazując jednocześnie, iż każda z opłat jest wyszczególniona przez usługodawcę w oddzielnej pozycji na fakturze. Spółka wskazuje, iż posiada również certyfikat rezydencji otrzymany od nierezydenta, na rzecz którego dokonywane są powyższe wypłaty, a oprogramowanie używane jest na Jej potrzeby własne.

Na tle powyżej przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskująca zwróciła się z zapytaniem, czy zgodnie z art. 12 umowy między Republiką Federalną Niemiec a Rzeczpospolitą Polską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, za opłaty związane z użytkowaniem oprogramowania komputerowego powinna Ona odprowadzić 5% podatek z tytułu należności licencyjnych...

Prezentując własne stanowisko w sprawie Wnioskująca podnosi, iż opłata – koszty licencji za użytkowanie programu komputerowego SAP nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem u źródła. W przypadku Spółki nie ma przeniesienia prawa autorskiego do programu komputerowego, nie ma udostępnienia programu do korzystania, czyli udzielenia licencji innym podmiotom, ani też zbycia programu komputerowego, czyli transakcji kupna sprzedaży. Program komputerowy nie jest wyraźnie wymieniony w definicji należności licencyjnych w umowie z Niemcami, a ponadto oprogramowanie komputerowe używane jest wyłącznie na potrzeby własne Wnioskującej (np. program księgowy), zatem - w Jej opinii - opłaty płacone podmiotowi niemieckiemu za prawo do używania takiego programu nie powinny stanowić opłat licencyjnych i tym samym nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem u źródła.

Ustosunkowując się do przedstawionych powyżej kwestii, stwierdza się co następuje:

Stosownie do art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), ustala się w wysokości 20% przychodów.

Przepisy art. 26 ust. 1 ustawy podatkowej stanowią, iż osoby prawne (...), które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat (…).

Tutejszy organ podatkowy pragnie wskazać, iż opłaty za użytkowanie programu komputerowego stanowią wynagrodzenie za korzystanie z praw autorskich, zatem zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej, uzyskiwane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, podlegać mogą opodatkowaniu w państwie źródła (Rzeczpospolita Polska). W takiej sytuacji podatek dochodowy ustala się w wysokości 20% przychodów.

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 21 ust. 2 ustawy).

Stosownie natomiast do przepisów art. 26 ust. 1 zdanie drugie ww. ustawy, zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikat rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

W przedmiotowej sprawie Wnioskująca posiada certyfikat rezydencji otrzymany od niemieckiego rezydenta, na rzecz którego dokonywane są wypłaty za korzystanie z oprogramowania komputerowego.

Stosownie do art. 12 ust. 1 Umowy zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej 14 maja 2003r. w Berlinie (Dz. U. z 2005r. Nr 12, poz. 90), należności licencyjne, powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Zgodnie natomiast z ust. 2 art. 12 ww. umowy, należności licencyjne, o których mowa w ustępie 1 niniejszego artykułu, mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z jego ustawodawstwem, ale jeżeli osoba uprawniona do należności licencyjnych ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto należności licencyjnych.

Stosownie do regulacji art. 12 ust. 3 cytowanej umowy, określenie „należności licencyjne” użyte w niniejszym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, (...).

Kluczowym w tym przypadku problemem jest rozstrzygnięcie, czy program komputerowy mieści się w pojęciu "utworu literackiego, naukowego lub artystycznego".

Definicji tych pojęć nie zawiera art. 3 ust. 1 umowy polsko-niemieckiej, ustalający ogólne definicje na użytek tej umowy.

Ich znaczenie powinno być zatem ustalone na podstawie prawa polskiego, stosownie do ust. 2 powołanego art. 3 umowy polsko-niemieckiej, stanowiącego, że przy stosowaniu niniejszej umowy przez Umawiające się Państwo, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, każde określenie, które nie zostało w niej zdefiniowane, będzie miało takie znaczenie, jakie przyjmuje się w danym czasie zgodnie z prawem tego Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie niniejsza umowa, przy czym znaczenie wynikające ze stosowanego ustawodawstwa podatkowego tego Państwa będzie miało pierwszeństwo przed znaczeniem nadanym określeniu przez inne przepisy prawne tego Państwa.

Przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają definicji legalnej pojęć utwór literacki, naukowy lub artystyczny.

Oznacza to, że kwestia zakwalifikowania programu komputerowego powinna być oceniana na gruncie obowiązującego w Polsce ustawodawstwa w zakresie prawa autorskiego (ustawa z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych - tekst jednolity: Dz. U. z 2000r. Nr 80, poz. 904 ze zm.).

Takie właśnie rozwiązanie zostało przyjęte w Komentarzu do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju (OECD) - pkt 11 komentarza do art. 3 ust. 2 Modelowej Konwencji (edycja w języku polskim: Wydawnictwo KiK, Warszawa 2000r., tłumaczenie K. Bany).

Zauważyć należy, iż Konwencja Modelowa nie jest obowiązującym aktem prawnym, którego postanowienia tworzą normy prawa międzynarodowego publicznego, lecz jedynie uzgodnionym wzorcem do zawierania porozumień o unikaniu podwójnego opodatkowania. Międzynarodowym instrumentem prawnym jest więc jedynie obowiązująca umowa.

Pomimo powyższego, nie ulega wątpliwości, że Komentarz jest najważniejszym źródłem interpretacji umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Jest on bowiem w praktyce powszechnie używany przy stosowaniu i interpretacji dwustronnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, opartych na Konwencji Modelowej.

W Komentarzu (pkt 13 do art. 12) podniesiono, że mogą zaistnieć trudności w stosowaniu postanowień art. 12 Modelowej Konwencji, dotyczących praw autorskich do programów komputerowych, ponieważ ust. 2 tego artykułu wymaga aby oprogramowanie komputerowe mogło być zaklasyfikowane jako dzieło literackie, artystyczne lub naukowe. Komentarz wyraża w tej kwestii zalecenie, iż jeżeli zgodnie z systemem prawa wewnętrznego danego państwa jest to dopuszczalne, najbardziej właściwym podejściem byłoby uznanie, iż prawa autorskie do programów komputerowych mieszczą się w pojęciu "prace naukowe".

Zgodnie natomiast z ustawą o prawie autorskim i prawach pokrewnych (art. 74) programy komputerowe podlegają ochronie jak dzieła literackie, co w pełni potwierdza sposób rozumowania wyrażony w Komentarzu, gdyż dzieło literackie podlega zawsze w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania identycznemu traktowaniu jak dzieło naukowe.

Wobec powyższego należności wypłacane przez Wnioskującą za korzystanie z oprogramowania komputerowego, jako mieszczące się w pojęciu należności licencyjnych (art. 12 ust. 3 cytowanej umowy), podlegać mogą opodatkowaniu w państwie „źródła”, według stawki 5% kwoty brutto tych należności, licencyjnych, pod warunkiem wszakże udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikat rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

W piśmie z dnia 30.05.2005r. Wnioskująca informuje, iż ponosi opłaty związane z korzystaniem z programu SAP, uzyskanego od niemieckiej spółki powiązanej.

Tutejszy organ podatkowy pragnie wskazać, iż przepisy art. 21 ust. 3-8 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych zawierają regulacje dotyczące zwolnienia od podatku dochodowego przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, uzyskiwanych przez podmiot powiązany.

Zauważyć jednocześnie należy, iż podatek dochodowy od przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy, uzyskanych przez spółkę podlegającą w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania, przy łącznym spełnieniu warunków określonych w art. 21 ust. 3 ustawy, ustala się w wysokości:

- 10% przychodów - od dnia 1 lipca 2005r. do 30 czerwca 2009r.,

- 5 % przychodów - od dnia 1 lipca 2009r. do 30 czerwca 2013r.

Powyższe wynika z art. 6 ust. 1 pkt 1-2 ustawy z dnia z 18 listopada 2004r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 254, poz. 2533), który na mocy art. 10 pkt 3 tej ustawy wszedł w życie z dniem 1 lipca 2005r.

Stosownie do art. 22a ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654, z późn. zm.), przepisy art. 20-22 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zauważyć jednocześnie należy, iż zgodnie z przepisem art. 12 ust. 2 umowy polsko-niemieckiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podatek nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto należności licencyjnych, zatem do dnia 30.06.2009r. zasady opodatkowania przewidziane w przywołanej umowie są korzystniejsze dla otrzymującej należności licencyjne spółki powiązanej, niż regulacje art. 21 ust. 3-8 ustawy podatkowej.

Przedmiotowa interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskującą i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.