Stan faktyczny:

Podatnik w grudniu 2002r. zakupił w Polsce od podmiotu gospodarczego używane maszyny i urządzenia, które zostały rozliczone w deklaracjach podatkowych VAT za miesiąc grudzień 2002r. i styczeń 2003r. Maszyny i urządzenia zostały zakupione jako środki trwałe z przeznaczeniem do uruchomienia produkcji przy zastosowaniu stawki podatku VAT w wysokości 22%.

W 2003r. z uwagi na potrzeby gospodarcze Podatnik zmienił przeznaczenie powyższych maszyn i urządzeń ze środków trwałych na towary handlowe i sprzedał je kontrahentowi z Ukrainy we wrześniu i październiku 2003r. przy zastosowaniu stawki podatku VAT w wysokości 0%. Do momentu złożenia deklaracji za miesiące, w których nastąpiła sprzedaż przedmiotowych maszyn i urządzeń Podatnik nie dokonał za nie zapłaty dostawcy krajowemu. W dniu dzisiejszym jedynie część z tych faktur została uregulowana.

Od czasu dokonania sprzedaży powyższych maszyn i urządzeń Podatnik nie dokonał żadnych czynności opodatkowanych podatkiem VAT, nie dokonywał korekt deklaracji VAT ani nie ubiegał się o zwrot różnicy podatku.

Ocena stanu faktycznego:

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm.) podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Stosownie do art. 19 ust. 2 w/w ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 15 ust. 2, a w przypadku importu-suma kwot podatku wynikająca z dokumentu celnego, z uwzględnieniem kwot wynikających z decyzji, o których mowa w art. 11b.

W świetle art. 19 ust. 3 pkt 1 w/w ustawy, obniżenie podatku należnego o podatek naliczony następuje nie wcześniej niż w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, i nie później niż w rozliczeniu za miesiąc następny, z zastrzeżeniem pkt 2-4. Jeżeli w powyższym czasie podatnik nie wykonał czynności podlegającej opodatkowaniu, to zgodnie z art. 19 ust. 4 w/w ustawy podatek naliczony za ten okres podlega rozliczeniu w najbliższym okresie, w którym czynności te zostały wykonane, nie później jednak niż w ciągu 36 miesięcy od końca miesiąca, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Z art. 21 ust. 1 w/w ustawy wynika, że w przypadku gdy kwota podatku naliczonego jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę podatku należnego za następne okresy. Przy spełnieniu warunków ustawowych podatnikowi przysługuje również w powyższej sytuacji prawo do zwrotu z urzędu skarbowego nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Zgodnie z art. 21 ust. 3 w/w ustawy, podatnikom dokonującym sprzedaży towarów opodatkowanych wyłącznie stawką podatku w wysokości 22%, u których podatek naliczony jest wyższy od podatku należnego, przysługuje zwrot różnicy podatku z urzędu skarbowego w kwocie nie wyższej od kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, które na podstawie odrębnych przepisów zaliczane są przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji. Z art. 21 ust. 2b wynika, że w przypadku, o którym mowa w w/w art. 21 ust. 3 nie stosuje się przepisów art. 21 ust. 2a, zgodnie z którym kwota zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym nie może być wyższa od kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur, z których należności zostały w całości uregulowane oraz dokumentów celnych, jeżeli podatek z nich wynikający został zapłacony.

Z przedstawionego stanu faktycznego jak i przytoczonych przepisów wynika, że Podatnikowi, który dokonał nabycia maszyn i urządzeń, które na podstawie odrębnych przepisów zaliczane są do środków trwałych, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zgodnie z w/w art. 19 ust. 3 pkt. 1, z przysługującego mu prawa może skorzystać nie później niż w rozliczeniu za miesiąc, w którym otrzymał fakturę i nie później niż w rozliczeniu za miesiąc następny. Jednakże ponieważ w okresie tym Podatnik nie wykonał żadnej czynności polegającej opodatkowaniu, zgodnie z art. 19 ust. 4 w/w ustawy, podatek naliczony za ten okres podlega rozliczeniu w najbliższym okresie, w którym czynności te zostały wykonane. W momencie wykonania czynności opodatkowanych, do których należy zaliczyć sprzedaż na rzecz kontrahenta z Ukrainy maszyn i urządzeń zaliczanych do środków trwałych, Podatnik nie skorzystał z przysługującego mu prawa do zwrotu podatku naliczonego. Fakt nie uregulowania należności wynikających z faktur z grudnia 2002r. dokumentujących nabycie przez Podatnika przedmiotowych maszyn i urządzeń nie będzie miał w tym wypadku znaczenia, zgodnie z art. 21 ust. 2b w/w ustawy.

Zapytanie Podatnika dotyczy możliwości korekty deklaracji związanej ze zmianą dyspozycji dotyczącej nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym wskazanej do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy na kwotę do zwrotu na rachunek bankowy. Ponieważ przypadek zmiany dyspozycji nie stanowi zgodnie z przepisami w/w ustawy zdarzenia umożliwiającego zastosowanie korekty deklaracji, Podatnikowi w omawianej sytuacji nie przysługuje prawo do jej złożenia. Ponadto stosownie do art. 81c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą składać korekty deklaracji, jeżeli nie wpływa to na wysokość zobowiązania podatkowego, wysokość kwoty nadpłaty lub zwrotu podatku. Ponieważ złożenie przez Podatnika korekty deklaracji w omawianej sytuacji wpływa na wysokość zwrotu podatku, także i z tego względu Podatnikowi nie przysługuje prawo do złożenia przedmiotowej korekty.

W omawianej sytuacji należy uwzględnić art. 162 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54 poz. 535) , zgodnie z którym do nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, o którym mowa w art. 21 ust. 1 ustawy wymienionej w art. 175, wynikającej z ostatniej deklaracji podatkowej złożonej za okres przed wejściem w życie ustawy stosuje się art. 87. W świetle art. 87w/w ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Podatnikowi przysługuje zatem prawo wyboru czy o nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym obniży podatek należny za następne okresy, czy wystąpi z wnioskiem o zwrot różnicy na rachunek bankowy. Przepisy obecnie obowiązującej ustawy o VAT nie określają dodatkowo obowiązków jakie podatnik musi spełnić aby otrzymać zwrot podatku na rachunek bankowy, jedynym ograniczeniem jest termin w jakim zwrot następuje.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Podatnik nie skorzystał, na podstawie w/w art. 162 ust. 2, z możliwości określonej w art. 87 ust. 1, który przyznaje prawo podatnikowi do wystąpienia w rozliczeniu za miesiąc maj 2004r. o zwrot na rachunek bankowy nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wynikającej z ostatniej deklaracji podatkowej złożonej za okres przed wejściem w życie ustawy o podatku od towarów i usług z 11 marca 2004r. Kwota została wykazana jako do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy dlatego zwrot różnicy podatku w trybie art. 87 w/w ustawy może nastąpić dopiero w momencie wykonania czynności opodatkowanych.

Zgodnie z zasadami dokonywania korekt deklaracji na gruncie obecnie obowiązującej ustawy o podatku od towarów i usług, zmiana dyspozycji nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym wskazanej do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy na kwotę do zwrotu na rachunek bankowy także nie stanowi zdarzenia umożliwiającego zastosowanie korekty deklaracji. Biorąc powyższe pod uwagę a także wcześniej wspomniany art. 81c Ordynacji Podatkowej Podatnik także na dany moment nie ma podstaw do dokonania korekty deklaracji.