INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 9 grudnia 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 10 stycznia 2012 r.), uzupełnionym w dniu 20 marca 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków poniesionych tytułem:

• opłat za energię, wodę, ścieki, ochronę i monitoring obiektu oraz zakupu opału, zużytych w celu wytworzenia środka trwałego (pensjonatu) – jest nieprawidłowe,
• zakupu usług księgowych i usług telekomunikacyjnych - jest prawidłowe,
• zakupu wskazanych we wniosku zużywających się przedmiotów niezbędnych do wykonania robót budowlanych i drobnych urządzeń - jest prawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 10 stycznia 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wskazanych we wniosku wydatków ponoszonych w związku z budową pensjonatu. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 8 marca 2012 r. Znak: IBPBI/1/415-32/12/AB, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 20 marca 2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 2 marca 2006 r. Wnioskodawczyni rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie wynajmu pokoi i żywienia, sklasyfikowaną wg PKD pod symbolem 55.20.Z - Obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania, opodatkowaną na „zasadach ogólnych”, wg skali podatkowej. Na potrzeby tej działalności podjęła inwestycję – budowę pensjonatu. Od momentu rozpoczęcia działalności, tj. od marca 2006 r. faktycznie nie świadczy usług wynajmu pokoi, aż do momentu całkowitego ukończenia inwestycji, w związku z czym wszelkie koszty ponoszone w tym okresie są bezpośrednio związane z trwającą inwestycją.

Wśród ww. kosztów są między innymi:

1. przedmioty niezbędne do wykonywania prac budowlanych, które zużywają się bardzo szybko, tj. taśmy klejące, taśmy papierowe, taśmy okrywające, taśmy malarskie, folie malarskie, folie ochronne, wiertła, papiery ścierne, pace, worki, krzyżyki dystansowe, wałki, kubki do gipsu, ostrza łamane, rękawice robocze, pędzle, plandeki, szpachle, zdzieraki do tynków, miary zwijane, miary drewniane, noże, mieszadła do zapraw, żarówki, sznurki murarskie, piły ręczne, ołówki, poziomice, opakowania tekturowe itp.
2. drobne urządzenia typu: szlifierki, wkrętarki, lutownice, wiertarki, piły elektryczne – których cena zakupu mieści się w granicach 100-300 zł,
3. opłaty za media i inne usługi, tj. energię elektryczną, usługi telekomunikacyjne (telefon komórkowy), zużycie wody, opłaty za ścieki, usługa ochronna i monitoring obiektu, zakup opału, usługa księgowa,
4. koszty bankowe, tj. prowizje i opłaty bankowe, odsetki od kredytu obrotowego.
   
   

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z dnia 15 marca 2012 r., wskazano, iż:

1. po zakończeniu budowy ww. pensjonatu, zostanie on uznany za środek trwały w prowadzonej przez Wnioskodawczynię pozarolniczej działalności gospodarczej,
2. Wnioskodawczyni w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zdarzenia gospodarcze ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów,
3. koszty uzyskania przychodów w prowadzonej działalności ewidencjonowane są zgodnie z art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
   
   

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy koszty dotyczące inwestycji opisane w stanie faktycznym, tj. drobne przedmioty, urządzenia i narzędzia oraz opłaty medialne i inne usługi poniesione przed przekazaniem nieruchomości do używania zwiększają wartość początkową budynku, czy też stanowią bieżące koszty uzyskania przychodów...

Zdaniem Wnioskodawczyni, przedmiotowe wydatki, które zużywają się w trakcie inwestycji, tj. drobne przedmioty, urządzenia krótkotrwałego użytkowania oraz opłaty za media (energia elektryczna, opał, ścieki, woda), a także usługi ochrony i monitoringu obiektu, usługi telekomunikacyjne, usługi księgowe związane są nie tylko z inwestycją, ale też z bieżącym prowadzeniem firmy i stanowią bezpośrednio koszt uzyskania przychodów.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

• pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
• nie znajdować się na liście wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
• być właściwie udokumentowany.
  
  

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości.

W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Należy jednak pamiętać o tym, iż wykazanie związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów) obciąża podatnika.

Stosownie do postanowień art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty

-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Z powyższego wynika, iż określony składnik majątku podatnika może zostać zaliczony do środków trwałych, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

• stanowi on własność lub współwłasność podatnika,
• został nabyty lub wytworzony we własnym zakresie,
• jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,
• przewidywany okres jego używania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika),
• jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo został oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23b ww. ustawy.
  
  

Przy czym, podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych. W myśl bowiem art. 22f ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 2 tej ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie, koszt wytworzenia. Z kolei art. 22g ust. 4 cytowanej ustawy stanowi, że za koszt wytworzenia uważa się wartość w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości pracy własnej podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż co do zasady wydatki poniesione na wytworzenie środka trwałego przed wprowadzeniem go do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzą w skład jego wartości początkowej.

Wartość tą ustala się na podstawie kosztu wytworzenia, na który składa się przede wszystkim:

• wartość w cenie nabycia zużytych rzeczowych składników majątku (są to przede wszystkim materiały, z których został wykonany środek trwały),
• wartość w cenie nabycia, wykorzystanych usług obcych (są to zarówno usługi związane bezpośrednio z samym procesem wytworzenia, jak i usługi nie związane bezpośrednio z wytworzeniem, lecz niezbędne do uczynienia składnika majątku zdatnym do używania, np. niezbędne ekspertyzy obiektów budowlanych),
• koszty wynagrodzeń wraz z narzutami,
• inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych (np. odsetki od pożyczek i kredytów).
  
  

Do kosztu wytworzenia nie zalicza się natomiast kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, a w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się również wartości pracy własnej podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci.

Nie powiększają wartości początkowej środka trwałego wydatki, które podatnik zobowiązany jest ponieść bez względu na to czy realizuje inwestycje, czy też nie.

Jak wynika z treści złożonego wniosku Wnioskodawczyni od 2 marca 2006 r. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu pokoi i żywienia, sklasyfikowaną wg PKD pod symbolem 55.20.Z - Obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania, opodatkowaną na „zasadach ogólnych”. Na potrzeby tej działalności rozpoczęła inwestycję – budowę pensjonatu.

Od momentu rozpoczęcia działalności faktycznie aż do momentu całkowitego ukończenia inwestycji, nie będą świadczone usługi wynajmu pokoi. W związku z trwającą inwestycją Wnioskodawczyni ponosi wydatki tytułem:

• zakupu przedmiotów zużywających się w procesie budowy bardzo szybko takich jak: taśmy klejące, taśmy papierowe, taśmy okrywające, taśmy malarskie, folie malarskie, folie ochronne, wiertła, papiery ścierne, pace, worki, krzyżyki dystansowe, wałki, kubki do gipsu, ostrza łamane, rękawice robocze, pędzle, plandeki, szpachle, zdzieraki do tynków, miary zwijane, miary drewniane, noże, mieszadła do zapraw, żarówki, sznurki murarskie, piły ręczne, ołówki, poziomice, opakowania tekturowe itp.
• zakupu drobnych urządzeń typu: szlifierki, wkrętarki, lutownice, wiertarki, piły elektryczne – których cena zakupu mieści się w granicach 100-300 zł,
• opłat za media i inne usługi, tj. energię elektryczną, usługi telekomunikacyjne (telefon komórkowy), zużycie wody, opłaty za ścieki, usługa ochronna i monitoring obiektu, zakup opału, usługa księgowa,
• kosztów bankowych, tj. prowizje i opłaty bankowe, odsetki od kredytu obrotowego.
  
  

Po zakończeniu budowy ww. pensjonatu, zostanie on uznany za środek trwały w prowadzonej przez Wnioskodawczynię pozarolniczej działalności gospodarczej.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż wskazane we wniosku przedmioty jakie Wnioskodawczyni zakupiła w związku z budową budynku pensjonatu, zużywające się w procesie budowy oraz drobne urządzenia, przy pomocy których wykonywane są prace związane z tą budową, chociaż są wykorzystywane do budowy (wytworzenia) ww. środka trwałego, nie stanowią jednak jego elementu składowego. Ponadto niektóre z ww. przedmiotów (w szczególności ww. drobne urządzenia i narzędzia) mogą być ponownie wykorzystywane do wykonania innych, niż związane z budową pensjonatu prac remontowo-budowlanych. Z tej też przyczyny, wydatki poniesione na zakup wskazanych wyżej przedmiotów nie mogą powiększać wartości początkowej wytwarzanego środka trwałego, lecz mogą zostać zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, jako wydatki na zakup wyposażenia, którym w myśl § 3 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 ze zm.), są rzeczowe składniki majątku, związane z wykonywaną działalnością, niezaliczone, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym, do środków trwałych.

Natomiast wydatki z tytułu opłat za media (energia elektryczna, opał, ścieki, woda), jak również wydatki z tytułu zakupu usług ochrony i monitoringu obiektu, o ile ich zakup związany jest wyłącznie z realizowaną inwestycją, ponoszone do dnia oddania budynku do użytkowania, powiększają wartość początkową przedmiotowego środka trwałego (budynku pensjonatu).

Odnośnie natomiast wskazanych we wniosku wydatków poniesionych tytułem opłat telekomunikacyjnych związanych z użytkowaniem telefonu komórkowego, usług księgowych, wskazać należy, iż wydatków tych nie sposób uznać za związane wyłącznie z budową pensjonatu i stanowią one kategorię kosztów ogólnych, co oznacza, iż nie mogą powiększyć wartości początkowej ww. środka trwałego (budynku). Wydatki te, jako związane w sposób pośredni z prowadzoną pozarolniczą działalnością gospodarczą, mogą jednak zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych wynikających z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w momencie, w którym zostały poniesione, w rozumieniu w art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

W świetle powołanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków poniesionych tytułem:

• opłat za energię, wodę, ścieki, ochronę i monitoring obiektu oraz zakupu opału, zużytych w celu wytworzenia środka trwałego (pensjonatu) - jest nieprawidłowe,
• zakupu usług księgowych i usług telekomunikacyjnych - jest prawidłowe,
• zakupu wskazanych we wniosku zużywających się przedmiotów niezbędnych do wykonania robót budowlanych i drobnych urządzeń - jest prawidłowe.
  
  

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie nadmienić należy, iż w niniejszej interpretacji indywidualnej nie dokonano oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków z tytułu prowizji i opłat bankowych oraz odsetek od kredytu obrotowego, bowiem w złożonym wniosku w powyższym zakresie stanowiska tego nie przedstawiono. Również w zadanym pytaniu wydatków tych nie wskazano.

Zauważyć przy tym należy, iż w myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Stosownie natomiast do treści art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. Jeżeli zatem Wnioskodawczyni jest zainteresowana uzyskaniem interpretacji indywidualnej w tym zakresie winna wystąpić w powyższym zakresie z nowym wnioskiem ORD-IN.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.