W odpowiedzi na pismo Spółdzielni z dnia 9 grudnia 2004 r. (data wpływu do Urzędu 10.12.2004 r.) z zapytaniem w zakresie podatku od towarów i usług - Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Tarnowie, działając na podstawie art. 14a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), uprzejmie wyjaśnia:

Przedmiotem zapytania Spółdzielni jest sposób opodatkowania czynności dostawy lokali mieszkalnych, realizowanej w formie umowy o ustanowienie odrębnej własności lokali i przenoszącej udział we własności gruntu zajętego pod budowę w budynku, którego budowa rozpoczęta została w 2002 r. a zakończona w październiku 2004 r.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) - zwanej w dalszej części ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:
1/ odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2/ eksport towarów;
3/ import towarów;
4/ wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5/ wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Natomiast w myśl art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego.

Przedmiotem tak rozumianej dostawy jest lokal mieszkalny. Stosownie do normy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyjątkiem obiektów i ich części, które mają być zasiedlone lub zamieszkane po raz pierwszy; zwolnienie nie dotyczy części budynków przeznaczonych na cele inne niż mieszkaniowe.

Ponadto, na mocy art. 146 ust. 1 pkt 3 lit.c ustawy, do dnia 31 grudnia 2007 r. stawkę podatku 0% stosuje się do przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu oraz przeniesienia na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego.Oznacza to, iż dostawa obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, realizowana na rynku pierwotnym, tzn. przed pierwszym zasiedleniem (w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy), w formie ustanowienia odrębnej własności lokalu, zgodnie z treścią pisma z dnia 9.12.2004 r. i załączonej do niego umowy nr 109/SM/2003, jako nie objęta normą w/w art. 43 ust. 1 pkt 10, a także art. 146 ust. 1 pkt 3 lit. c ustawy, do dnia 31 grudnia 2007 r. podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem stawki podatku w wysokości 7% na podstawie art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy.

Zwrócić bowiem należy uwagę, iż treść w/w ustawy o podatku od towarów i usług jednoznacznie rozgranicza zdarzenia prawne kreujące poszczególne rodzaje ograniczonych praw rzeczowych i praw własności do lokalu mieszkalnego. Stanowi o tym w/w art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy.

Powyższe koresponduje także z zapisami ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych, gdzie zgodnie z treścią art. 1 ust. 2 oraz Rozdziału 2, 21 i 3 przewiduje jako odrębne formy:
1/ przeniesienie własności lokali z jednoczesnym wygaśnięciem spółdzielczego prawa do lokalu,
2/ ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego w ramach umowy o budowę lokalu.
Przywołany przepis przejściowy przewiduje zastosowanie stawki 0% tylko w odniesieniu pierwszej sytuacji.

Obowiązek podatkowy z tytułu dokonania przedmiotowej dostawy, określony został przepisem art. 19 ust. 13 pkt 10 ustawy i powstaje z chwilą otrzymania całości lub części wkładu budowlanego lub mieszkaniowego, nie później jednak niż z chwilą ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu.W przypadku czynności, o których mowa w art. 19 ust. 13 pkt 10, jako kwotę należną, o której mowa w art. 29 ust. 1, przyjmuje się, zgodnie z ust. 6 tego przepisu, wartość należnego wkładu budowlanego, albo wkładu mieszkaniowego, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Do wniesienia wkładu w formie innej niż pieniężna przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio. W przypadku gdy część wkładu budowlanego lub mieszkaniowego została sfinansowana z zaciągniętego przez spółdzielnię mieszkaniową kredytu na sfinansowanie kosztów budowy, podstawę opodatkowania powiększa się o kwotę kredytu, w części przypadającej na dany lokal.

Należy także zaznaczyć, iż zgodnie z treścią art. 29 ust. 5 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.Do podstawy opodatkowania wlicza się również inne opłaty wnoszone przez członków spółdzielni, które nie są wkładami budowlanymi lub mieszkaniowymi, wynikające z uczestniczenia członków spółdzielni w zobowiązaniach spółdzielni związanych z budową lub wynikające z ostatecznego rozliczenia kosztów budowy - zgodnie z postanowieniami statutu (art. 29 ust. 7 ustawy).

Jednocześnie, w myśl art. 153 ust. 1 ustawy, do podstawy podatkowania, o której mowa w art. 29 ust. 6 i 7, nie wlicza się wartości wkładów i opłat, o których mowa w tym przepisie oraz części tych wkładów i opłat, wniesionych przed 1 maja 2004 r.