POSTANOWIENIE

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gliwicach, działając na podstawie z art. 14a § 1 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), stwierdza, że stanowisko przedstawione przez we wniosku z dnia 31.05.2005 r., podpisanym przez działającego w Pana imieniu Pełnomocnika Pana (), uzupełnionym o opłatę skarbową wniesioną w dniu 01.08.2005 r. w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji przepisów w zakresie stosowania ulgi podatkowej z tytułu inwestycji, w świetle przepisów prawa podatkowego jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 14a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, naczelnik urzędu skarbowego, stosownie do swojej właściwości, na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta ma obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym.

W dniu 02.06.2005 r. do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gliwicach wpłynął wniosek, w którym przedstawiono następujący stan faktyczny: Strona korzysta z ulgi w podatku dochodowym przyznanej na podstawie przepisów:� ustawy z dnia 19 grudnia 1975 r. o ulgach podatkowych z tytułu inwestycji (Dz. U. Nr 45, poz. 230 ze zm.),� rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 17 grudnia 1984 r. w sprawie ulg podatkowych z tytułu inwestycji (Dz. U. Nr 60, poz.307),� rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 grudnia 1984 r. w sprawie ulg podatkowych z tytułu inwestycji (Dz. U. Nr 61, poz.324)i zamierza "wnieść prowadzone przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego jako wkład do spółki cywilnej", a w razie powodzenia przedsięwzięcia wspólnicy spółki dokonają przekształcenia jej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w trybie przewidzianym art. 551 § 1 w związku z art. 551 § 2 oraz art. 551 § 3 Kodeksu spółek handlowych.

W związku z powyższym wnosi zapytanie "czy wniesienie przedsiębiorstwa do spółki cywilnej, a potem przekształcenie spółki cywilnej w spółkę kapitałową skutkuje utrzymaniem prawa do ulgi w podatku dochodowym przez kolejne podmioty, w których podatnik kapitałowo uczestniczy, a które kontynuują działalność, z jaką związana jest ulga podatkowa".

Przedstawiając swoje stanowisko w sprawie strona podaje:� wniesienie przedsiębiorstwa do spółki nie powoduje utraty prawa do ulgi podatkowej, z której będą mogli korzystać przedsiębiorcy prowadzący działalność w formie spółki cywilnej, � z prawa do ulgi w podatku dochodowym będzie mogła korzystać spółka kapitałowa powstała z przekształcenia spółki cywilnej.

Powyższe strona uzasadnia przepisem art.55 -2 Kodeksu cywilnego, z którego wynika, iż wniesienie przedsiębiorstwa do spółki cywilnej jest czynnością obejmującą wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Przepis szczególny to art. 93a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, który stanowi "Osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku: 1) przekształcenia innej osoby prawnej, 2) przekształcenia spółki mniemającej osobowości prawnej- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki" oraz art. 93a § 2 pkt 2, który stanowi: "Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do: spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa".

Dokonując oceny prawnej przedstawionego zagadnienia, Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gliwicach informuje:

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 1975 r. o ulgach podatkowych z tytułu inwestycji (Dz. U. z 1975 R. Nr 45, poz. 230 ze zm.) ulga przysługiwała "Podatnikom nie będącym jednostkami gospodarki uspołecznionej, wykonującym na podstawie posiadanych uprawnień działalność w zakresie rzemiosła oraz przemysłu gastronomicznego i prowadzenia pensjonatów, przysługują ulgi podatkowe z tytułu inwestycji, zwane dalej "ulgami inwestycyjnymi", jeżeli: 1) wybudowali własne budynki na potrzeby wykonywanej działalności, 2) zakupili i wykorzystują w ramach wykonywanej działalności maszyny lub urządzenia".

Podatnicy, którzy nabyli prawo do korzystania z ulg inwestycyjnych na podstawie ww. ustawy o ulgach podatkowych z tytułu inwestycji, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) zawartymi w art. 54 ust. 3 mogą w dalszym ciągu dokonywać odliczenia ulgi od podatku dochodowego.

Wymieniony art. 54 ust. 3 ustawy stanowi, iż "Ulgi mieszkaniowe i inwestycyjne przyznane na podstawie ustawy wymienionej w ust. 1 pkt 3 oraz ulgi inwestycyjne przyznane na podstawie ustawy wymienionej w ust. 1 pkt 4 i 5, niewyczerpane w okresie do dnia 1 stycznia 1992 r., stosuje się odpowiednio do dochodu i podatku dochodowego pobieranego na podstawie niniejszej ustawy".

Przepisy wykonawcze w sprawie ulg podatkowych tj. rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 17 grudnia 1984 r. w sprawie ulg podatkowych z tytułu inwestycji (Dz. U. Nr 60, poz.307), wydane na podstawie art. 1 ust. 3 i art. 2 oraz w związku z art. 4 ustawy z dnia 19 grudnia 1975 r. o ulgach podatkowych z tytułu inwestycji (Dz. U. Nr 45, poz. 230) m. in. stanowią:� § 10 ust. 1-"Kwotę ulg, z zastrzeżeniem § 11, potrąca się z podatku dochodowego lub zryczałtowanych podatków obrotowego i dochodowego albo opłaty skarbowej z tytułu wykonywania rzemiosła na podstawie potwierdzenia zgłoszenia, należnych z tytułu wykonywania działalności objętej ulgami za okres od miesiąca następującego po miesiącu, w którym inwestycja została zakończona, a w wypadkach określonych w § 4 - za okres od miesiąca, w którym rozpoczęto wykonywanie działalności".� § 14 - "Jeżeli podatnik w okresie korzystania z ulg utracił uprawnienie do wykonywania działalności w związku, z którą uzyskał ulgi, lub nie dotrzymał warunku określonego w art. 1 ust. 2 ustawy, traci prawo do ulg, poczynając od roku podatkowego, w którym zaszła ta okoliczność".

Stanowisko tut. organu podatkowego odnośnie korzystania przez podatnika z ulgi inwestycyjnej w przypadku wniesienia całego przedsiębiorstwa do spółki cywilnej.

Według art. 860 § 1 kodeksu cywilnego, przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do wspólnego celu gospodarczego przez działania w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów, przy czym wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług (art. 861 § 1 k.c.). Przedmioty majątkowe wniesione tytułem wkładu do spółki, jak i nabyte przez spółkę (wspólników) rzeczy i prawa majątkowe stanowią wspólny majątek wspólników, który nie podlega podziałowi w czasie trwania spółki (art. 863 § 2 k.c.), zaś udział wspólnika we wspólnym majątku wspólników, ani też udział w poszczególnych składnikach tego majątku, nie mogą być przedmiotem rozporządzenia z jego strony (art. 863 § 1 k.c.). Jeżeli więc przedsiębiorstwo w pojęciu art. 55 -1 Kodeksu cywilnego "Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności: 1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa); 2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; 3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych; 4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne; 5) koncesje, licencje i zezwolenia; 6) patenty i inne prawa własności przemysłowej; 7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; 8) tajemnice przedsiębiorstwa; 9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej"zostało wniesione do majątku spółki to należy przyjąć, iż wnoszący przedsiębiorstwo jest współwłaścicielem majątku na zasadzie współwłasności łącznej, a "Każdy wspólnik jest uprawniony do równego udziału w zyskach i w tym samym stosunku uczestniczy w stratach, bez względu na rodzaj i wartość wkładu. W umowie spółki można inaczej ustalić stosunek udziału wspólników w zyskach i stratach. Można nawet zwolnić niektórych wspólników od udziału w stratach. Natomiast nie można wyłączyć wspólnika od udziału w zyskach". (art. 867. § 1k.c.)

Do opodatkowania dochodów (zysków) wspólników spółki cywilnej podatkiem dochodowym stosuje się przepisy ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.). W myśl art. 8 ust. 1 ustawy "Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe".

Zatem, spółka cywilna jako organizacja nie mająca osobowości prawnej nie jest podatnikiem podatku dochodowego, podatnikami podatku dochodowego są wspólnicy, bowiem dochody z udziału w spółce opodatkowuje się osobno u każdego wspólnika w stosunku do jej udziału w spółce.

Ponieważ ulga, zgodnie z wyżej cytowanym przepisem art. 1 ust. 1 ustawy o ulgach podatkowych z tytułu inwestycji, przyznawana była podatnikom nie będącym jednostkami gospodarki uspołecznionej, wykonującym na podstawie posiadanych uprawnień działalność w zakresie rzemiosła, została przyznana Panu Franciszkowi Jopek, który potrąca ją od podatku dochodowego należnego z tytułu wykonywania działalności objętej ulgami (§10 ust. 1 i 2. rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 17.12.1984 r. w sprawie ulg podatkowych z tytułu inwestycji) pozostałym wspólnikom spółki cywilnej ulga ta nie przysługuje.

W oparciu o powyższe należy przyjąć, jeżeli spółka cywilna będzie prowadziła działalność w związku z która została przyznana ulga, a podatnik który uzyskał ulgę z tytułu inwestycji w dalszym ciągu, jako wspólnik spółki, ma udział w działalności z której uzyskał ulgę, to przysługuje mu prawo do odliczenia ulgi od podatku należnego od dochodu uzyskiwanego z wykonywania działalności, na której potrzeby poniósł wydatki inwestycyjne.

Stanowisko tut. organu podatkowego odnośnie korzystania z ulgi inwestycyjnej w przypadku przekształcenia spółki cywilnej w spółkę kapitałową.

Zgodnie z art. 551 i następnymi ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94 poz. 1037 ze zm.) spółki osobowe mogą być przekształcane w spółki kapitałowe. W myśl art. 552 tej ustawy spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru. Stosownie do art. 553 § 1 i § 2 ustawy spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji i ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej.

Spółki cywilne są podatnikami podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a także innych podatków zaliczanych w koszty działalności. Nie są natomiast podatnikami podatków dochodowych, bowiem dochody z udziału w spółce cywilnej opodatkowuje się osobno u każdego wspólnika w stosunku do jej udziału w spółce, a w rozpatrywanej tu sukcesji prawa do ulgi inwestycyjnej w podatku dochodowym, prawo to przysługiwało wspólnikowi spółki cywilnej - podatnikowi, a nie spółce przekształcanej.

Zatem z uwagi na fakt, iż spółka cywilna jako podmiot gospodarczy nie posiadała prawa do ulgi z tytułu wydatków inwestycyjnych przyznanej na podstawie przepisów ustawy z dnia 19 grudnia 1975 r. o ulgach podatkowych z tytułu inwestycji, powstała spółka kapitałowa nie będzie miała prawa do dokonywania odliczeń z tytułu tych ulg.

Pouczenie

Przedstawiając powyższe informuję, że zgodnie z art. 14a § 2 ustawy Ordynacja podatkowa interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego w powołanym na wstępie piśmie oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania postanowienia.

Przedstawiona interpretacja, zgodnie z art. 14b § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa "nie jest wiążąca dla podatnika, płatnika lub inkasenta. Jeżeli jednak podatnik, płatnik lub inkasent zastosowali się do tej interpretacji, organ nie może wydać decyzji określającej lub ustalającej ich zobowiązanie podatkowe bez zmiany albo uchylenia postanowienia, o którym mowa w art. 14a § 4, jeżeli taka decyzja byłaby niezgodna z interpretacją zawartą w tym postanowieniu." Interpretacja "jest wiążąca dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowej właściwych dla wnioskodawcy i może zostać zmieniona albo uchylona wyłącznie w drodze decyzji, w trybie określonym w § 5.