P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 4 w związku z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60) Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, udzielając pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych w indywidualnej sprawie Podatnika przedstawionej we wniosku z dnia 22.02.2005 r. (data wpływu do tut. Urzędu 24.02.2005 r.).

p o s t a n a w i a

- uznać stanowisko Podatnika za nieprawidłowe.

U Z A S A D N I E N I E

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka w 2002 roku podpisała umowę najmu lokalu w jednym z centrów handlowych w Warszawie. Wynajęte pomieszczenie zostało zaadaptowane na sklep zgodnie z potrzebami Spółki. Ogół kosztów poniesionych na przystosowanie lokalu do stanu zdatnego do używania jako sklep (prace projektowe i budowlane, podłoga panelowa, oświetlenie, transformatory, instalacja nagłośnieniowa) został zakwalifikowany jako inwestycja w obcym środku trwałym. Po jej zakończeniu inwestycja w obcym środku trwałym została wyceniona zgodnie z art. 16g ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ujęta w prowadzonej przez spółkę ewidencji środków trwałych. Okres amortyzacji ustalono stosownie do art. 16j ust. 4 pkt 1 ww. ustawy na 10 lat.Ze względu na brak oczekiwanych korzyści w 2004 roku Spółka przeniosła punkt sprzedaży do innego centrum handlowego. Przez okres użytkowania opisana inwestycja w obcym środku trwałym miała bezpośredni wpływ na osiągane przez Spółkę przychody. Zgodnie z zawartą umową najmu wszelkie inwestycje dokonane przez najemców (dekoracje, urządzenia) stają się własnością wynajmującego po wygaśnięciu umowy.

Zdaniem Spółki, wydatki dotyczące dokonanej inwestycji w obcym środku trwałym spełniają warunki z art. 15 ust. 1 ustawy o pdop, dlatego też w momencie likwidacji nie zamortyzowaną jej wartość zaliczyć należy do kosztów uzyskania przychodu. Ponadto, przeniesienie punktu sprzedaży do innego centrum handlowego oraz likwidacja opisanej inwestycji w obcym środku trwałym nie spełnia warunku z art. 16 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, gdyż w żaden sposób nie była spowodowana zmianą rodzaju prowadzonej działalności.

W związku z wyżej przedstawionym stanem faktycznym Podatnik pyta, czy nie w pełni umorzona wartość inwestycji w obcym środku trwałym, polegająca na adaptacji pomieszczeń do potrzeb Spółki w związku z wcześniejszym rozwiązaniem umowy na wynajem tych pomieszczeń stanowi koszt uzyskania przychodu?

Naczelnik II MUS po zapoznaniu się z przedstawionymi we wniosku okolicznościami stwierdza, co następuje:

Zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. Nr 54 z 2000 r., poz. 654 ze zm.) nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności. Odnosząc powyższy przepis do przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że nie ma on zastosowania do przedmiotowej sytuacji (Spółka nie zmieniła rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej).

W wyniku rozwiązania umowy najmu Spółka dokonując zwrotu przedmiotu umowy właścicielowi zaprzestaje od następnego miesiąca dokonywania odpisów amortyzacyjnych. W takiej sytuacji nie zamortyzowana część inwestycji w obcych środkach trwałych nie stanowi kosztów uzyskania przychodów zarówno jednorazowo, jak i w ogóle. Nie mamy bowiem w tym przypadku do czynienia ze stratą amortyzowanego środka trwałego, lecz z jego wydaniem (zwrotem) właścicielowi na mocy umowy najmu. Wobec powyższego w opisanej sytuacji, Podatnik ponosi stratę podatkową, gdyż nie ma możliwości pomniejszenia swojego dochodu o nie zamortyzowaną część poniesionych wydatków inwestycyjnych. Po zakończeniu umowy najmu Spółka nie będzie mogła dokonywać dalszych odpisów amortyzacyjnych z uwagi na fakt, że odpisy te nie będą spełniały generalnej zasady wynikającej z treści art. 15 ust. 1 ww. ustawy o pdop (poniesienia wydatków w celu osiągnięcia przychodu), gdyż lokal ten nie będzie już wykorzystywany w jej działalności gospodarczej. Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że nie w pełni umorzona inwestycja w obcym środku trwałym - w wysokości nie zamortyzowanej inwestycji w obcym środku trwałym - nie podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie bowiem z treścią art. 15 ust 1 ww. ustawy o pdop kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W przedstawionej sytuacji nie umorzona część wartości inwestycji w obcym środku trwałym, powstała w wyniku rozwiązania umowy na wynajem, nie spełnia podstawowego warunku zaliczenia konkretnego wydatku do kosztów uzyskania przychodów zawartego w wyżej przywołanym art. 15 ust. 1ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i nie może zostać tym samym uznana za koszt uzyskania przychodów. Rozwiązanie umowy powoduje bowiem, że nie występuje już związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy kosztami wynikającymi z jej zawarcia a przychodami.

Brak możliwości zaliczenia nieumorzonej wartości inwestycji w obcym środku trwałym do kosztów uzyskania przychodów jest spowodowany nie tylko wcześniejszym rozwiązaniem umowy najmu lokalu, ale przede wszystkim ograniczeniami wynikającymi z zastosowania przyjętej przez Spółkę stawki amortyzacyjnej oraz minimalnego okresu amortyzacji. Zgodnie bowiem z treścią art. 16j ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla przyjętych do używania inwestycji w obcych środkach trwałych z tym, że dla inwestycji w obcych (budynkach) lokalach lub budowlach okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat. Mając na uwadze treść tego przepisu należy stwierdzić, że Spółka dokonując przedmiotowej inwestycji w wynajmowanym budynku (lokalu) nie zamortyzuje całości poniesionych wydatków inwestycyjnych w rzeczywistym okresie obowiązywania umowy najmu trwającym mniej niż 10 lat. Po rozwiązaniu umowy najmu Podatnik nie ma możliwości dalszego amortyzowania pozostałej nie zamortyzowanej części poniesionych nakładów. W związku powyższym, nie zamortyzowana w okresie trwania umowy najmu część wydatków inwestycyjnych nie stanowi - na podstawie wyżej przywołanego art. 15 ust. 1 ustawy o pdop - dla najemcy kosztów uzyskania przychodów.

W przypadku zwrotu obcego środka trwałego nie zamortyzowane wydatki na inwestycje w obcym środku trwałym może zrekompensować tylko właściciel nieruchomości, co wynika z przepisów art. 676 kodeksu cywilnego. Jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący w braku odmiennej umowy może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego. Zwrot ten do wysokości stanowiącej różnicę między wartością początkową inwestycji w obcym środku trwałym a sumą dokonanych odpisów amortyzacyjnych zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 6a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - nie będzie stanowił przychodu podatkowego dla najemcy.

Biorąc powyższe pod uwagę Naczelnik II MUS postanowił jak w sentencji.

Niniejsza interpretacja odnosi się wyłącznie do przedstawionego przez wnioskodawcę i przytoczonego w treści postanowienia stanu faktycznego oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia i jest aktualna do czasu zmiany stanu prawnego lub stanu faktycznego przedstawionego we wniosku przez pytającego.

Zgodnie z treścią art. 14 b § 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa przedmiotowa interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika, płatnika lub inkasenta, wiąże natomiast organy podatkowe i organy kontroli skarbowej właściwe dla wnioskodawcy do czasu jej zmiany lub uchylenia w drodze decyzji w trybie określonym w art. 14b § 5 ustawy Ordynacja podatkowa.

Na podstawie art. 14a § 4 ustawy Ordynacja podatkowa na niniejsze postanowienie przysługuje stronie zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie składane w terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia za pośrednictwem tutejszego organu.