Podatnik będący zakładem pracy chronionej zwrócił się o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w następującej sprawie:,,Czy ma obowiązek stosowania częściowego odliczenia podatku naliczonego poprzez ustalenie proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w przypadku dokonania w okresie 01.05.2004 r. - 31.12.2004 r. sprzedaży zwolnionej, której przedmiotem były wyłącznie używane środki trwałe, oraz otrzymania dotacji z Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych z przeznaczeniem na dofinansowanie wynagrodzeń i składek ZUS zatrudnionych osób niepełnosprawnych.

Z przedstawionego przez Podatnika stanu faktycznego wynika, co następuje:

W okresie od 01.05.2004 r. do 31.12.2004 r. firma dokonała dostawy używanych środków transportowych, która zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług podlega zwolnieniu od podatku, gdyż w stosunku do tych środków trwałych nie przysługiwało Podatnikowi prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w momencie ich nabycia. Ze sprzedażą tych środków trwałych nie wiązały się żadne wydatki i związany z nimi podatek naliczony. Podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług w całym 2004 r. dotyczył wyłącznie czynności opodatkowanych.

Podatnik, w oparciu o § 4 ust. 2a i 2b rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18.05.2004 r. w sprawie szczegółowych warunków udzielania pomocy przedsiębiorcom zatrudniającym osoby niepełnosprawne (Dz. U. Nr 114, poz. 1194 ze zm.) oraz art. 26a ust. 1 ustawy z dnia 27.08.1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 123, poz. 776 ze zm.), otrzymuje z Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych dofinansowanie do wynagrodzeń osób niepełnosprawnych oraz pomoc w wysokości 100 % kwot odpowiadających składkom na ubezpieczenie społeczne osób niepełnosprawnych, jako rekompensatę podwyższonych kosztów zatrudnienia tych osób.

Zdaniem wnoszącego zapytanie całkowite odliczenie podatku naliczonego związanego wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi jest prawidłowe i nie ma potrzeby ustalania proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług i dokonania korekty podatku naliczonego.

Po przeanalizowaniu treści zapytania, przedstawionego stanu faktycznego oraz obowiązującego stanu prawnego Naczelnik Urzędu Skarbowego w Miliczu stwierdza, iż stanowisko wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie jest prawidłowe i wyjaśnia co następuje:

Kwestie dokonywania odliczeń podatku naliczonego przez podatników podatku VAT regulują przepisy art. 86, art. 88 oraz art. 90 - art. 92 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Zasadą jest, iż podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jedynie w takim zakresie, w jakim nabywane towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1 cyt. ustawy).

Zgodnie z treścią przepisu art. 90 ust. 1 ww. ustawy w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zatem podatnik w swojej działalności winien dążyć do przyporządkowania konkretnych wydatków i towarzyszących im kwot podatku naliczonego do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi te wydatki są związane.

W sytuacji gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku naliczonego, związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (art. 90 ust. 2 ustawy).

Wymienioną proporcję ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja.

Z uregulowań zawartych w przepisie art. 90 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, iż do całkowitego obrotu podatnika nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym były zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji. Ponadto art. 90 ust. 7 ustawy stanowi, iż do obrotu uzyskanego z czynności, w stosunku do których nie przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, wlicza się kwotę otrzymanych subwencji (dotacji), innych niż określone w art. 29 ust. 1.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania jest z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 120 ust. 4. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku należnego. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrotem jest także otrzymana dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze, jeżeli związana jest bezpośrednio z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług (dotacja przedmiotowa). Tym samym w sytuacji, gdy podatnik - w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług - otrzymuje od innego podmiotu jakiekolwiek dofinansowanie stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi - tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Opodatkowaniu będzie zatem podlegała taka dotacja, czy dopłata, która stanowi pokrycie części ceny konkretnego świadczenia czy rekompensatę wykonania świadczenia po obniżonej cenie. Jeżeli taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne na pokrycie kosztów działalności podatnika (dotacja podmiotowa) nie podlega opodatkowaniu.

W związku z tym otrzymane przez jednostkę dotacje do wynagrodzeń i składek na ubezpieczenie społeczne niepełnosprawnych pracowników nie mają bezpośredniego związku ze świadczeniem konkretnych usług, czy z konkretną dostawą towarów, w związku czym nie stanowią obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy i nie zwiększają podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jest on zobowiązany dokonać korekty kwoty podatku naliczonego z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-7, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty.

W świetle powyższego, w ocenie tutejszego organu, w przypadku, gdy u Podatnika, który otrzymał dotację nie podlegającą opodatkowaniu, poza dostawą używanych środków trwałych nie wystąpiły w 2004 r. w ogóle czynności niedające prawa do odliczenia podatku naliczonego, tzn. przede wszystkim sprzedaż zwolniona, to nie jest celowe stosowanie proporcjonalnego odliczania podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 90.

Samo otrzymanie dotacji nie podlegającej opodatkowaniu VAT nie powoduje bowiem zaistnienia czynności nie dającej prawa do odliczenia podatku naliczonego. Jeśli u Podatnika występują tylko czynności podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ustawy, to nie ma On obowiązku obliczać proporcji z art. 90 i stosować odliczenia częściowego, a następnie dokonywać korekt na zasadach określonych w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.