INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 28 czerwca 2012 r. (data wpływu 4 lipca 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 października 2012 r. (data wpływu 3 października 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych otrzymania wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) od spółki cypryjskiej - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z uwagi na braki wniosku Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14 h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) pismem z dnia 21 września 2012 r., wystąpił do Wnioskodawcy o uzupełnienie wniosku.

W odpowiedzi na ww. wezwanie skutecznie doręczone dnia 24 września 2012 r., dnia 3 października 2012 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku, nadane w polskiej placówce pocztowej dnia 1 października 2012 r. Dnia 27 września 2012 r. uiszczono brakującą opłatę.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka kapitałowa prawa cypryjskiego (spółka kapitałowa w rozumieniu art. 2 ust. 1 dyrektywy Rady 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. U. UE L z 2008 r. Nr 46, str. - zwana dalej „Spółką Cypryjską”) zamierza wnieść w formie aportu do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (zwanej dalej zamiennie „Spółką” lub „Wnioskodawcą”) posiadane aktywa (konstytuujące przedsiębiorstwo Spółki Cypryjskiej, a przynajmniej jego zorganizowaną część). W skład składników majątku przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) Spółki Cypryjskiej wchodzą m.in. środki trwałe, w tym środki trwałe w budowie (nieruchomości w Polsce, ruchomości), wartości niematerialne i prawne (np. prawa do znaków towarowych), aktywa obrotowe (materiały, półprodukty, produkty gotowe, etc.), należności z tytułu dostaw i usług.

W zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) Spółka Cypryjska otrzyma udziały Spółki w wartości nominalnej nieprzekraczającej wartości rynkowej przedmiotu wkładu, przy czym część ceny emisyjnej udziałów tzw. agio może zostać przekazana na kapitał zapasowy Spółki. Spółka na chwilę obecną nie posiada żadnych aktywów trwałych ani obrotowych, za wyjątkiem aktywów pieniężnych.

W uzupełnieniu wniosku podano następujące informacje w zakresie opisu zdarzenia przyszłego.

W zakresie podatku od towarów i usług:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od dnia 2 grudnia 2010 r. Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest, wg PKD 2007, produkcja kakao, czekolady i wyrobów cukierniczych (kod 10.82.Z).

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT-UE. Kontrahent Wnioskodawcy posiada zarejestrowaną siedzibę na Cyprze w Nikozji. W tym miejscu warto wyjaśnić, że przez „kontrahenta Wnioskodawcy" Spółka rozumie Spółkę Cypryjską, o której mowa we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego z dnia 28 czerwca 2012 r.

Obecnie kontrahent Wnioskodawcy nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej. Niewykluczone natomiast, że kontrahent Wnioskodawcy, będzie prowadził okresowo działalność gospodarczą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej za pośrednictwem majątku ruchomego i nieruchomego tam położonego.

Wniesieniu w postaci wkładu niepieniężnego do Wnioskodawcy będą podlegały w szczególności te składniki położone w Rzeczypospolitej Polskiej, które pozwolą Wnioskodawcy na samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej (produkcyjnej) na terytorium kraju.

Obecnie Spółka Cypryjska nie jest zarejestrowana jako podatnik podatku od towarów i usług lub podatnik podatku od wartości dodanej. Niemniej jednak, na potrzeby planowanej - transakcji (wniesienia wkładu niepieniężnego do Wnioskodawcy) Spółka zamierza zarejestrować się w charakterze podatnika VAT i VAT-UE.

Składniki materialne (a więc nieruchomości i majątek ruchomy, księgi i dokumenty przedsiębiorstwa), które docelowo mają być wniesione w ramach wkładu niepieniężnego do Wnioskodawcy, będą znajdowały się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W przypadku wniesienia do Wnioskodawcy wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) Spółki Cypryjskiej, nastąpi nabycie przez Wnioskodawcę prawa do rozporządzania jak właściciel towarem (w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług), który faktycznie w momencie rozpoczęcia i zakończenia dostawy będzie znajdował się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W omawianym przypadku Wnioskodawca nie będzie miał do czynienia z dostawą lub transportem towarów w aspekcie „fizycznym".

W myśl art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku usług miejscem dostawy towarów będzie terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W ocenie Wnioskodawcy przedmiot wkładu niepieniężnego do Wnioskodawcy będzie wypełniać, alternatywnie, definicję przedsiębiorstwa stypizowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) albo zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od czynności cywilnoprawnych:

W ocenie Wnioskodawcy, zespół składników Spółki Cypryjskiej podlegający wniesieniu w postaci aportu do Wnioskodawcy będzie stanowić, alternatywnie, przedsiębiorstwo z art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) albo zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) - zwaną dalej „CITU").

W dacie dokonywania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej będzie znajdować się rzeczywisty ośrodek zarządzania i siedziba Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zostały zadane następujące pytania:

1. Czy z tytułu otrzymania przez Spółkę wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) Spółki Cypryjskiej Spółka będzie zobowiązana do zapłaty:
   1. podatku od towarów i usług;
   2. podatku od czynności cywilnoprawnych, w sytuacji gdy:
      1. udziały Spółki zostaną, objęte przez Spółkę Cypryjską w zamian za aport, którego wartość rynkowa będzie odpowiadać wartości nominalnej objętych udziałów;
      2. udziały Spółki zostaną objęte przez Spółkę Cypryjską powyżej ich wartości nominalnej, a nadwyżka z tego tytułu (tzw. agio) zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki;
   3. podatku dochodowego od osób prawnych, w sytuacji gdy:
      1. udziały Spółki zostaną objęte przez Spółkę Cypryjską w zamian za aport, którego wartość rynkowa będzie odpowiadać wartości nominalnej objętych udziałów;
      2. udziały Spółki zostaną objęte przez Spółkę Cypryjską powyżej ich wartości nominalnej, a nadwyżka z tego tytułu (tzw. agio) zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki ...
2. Czy w związku z nabyciem przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) spółki cypryjskiej w postaci wkładu niepieniężnego, Spółka:
   1. będzie zobowiązana do kontynuowania amortyzacji dokonywanej przez spółkę cypryjską od wartości początkowej przyjętej przez Spółkę Cypryjską, z uwzględnieniem dokonanych dotychczas przez Spółkę Cypryjską odpisów amortyzacyjnych - w odniesieniu do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wprowadzonych do ewidencji Spółki Cypryjskiej, a - w odniesieniu do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nieujawnionych wcześniej w ewidencji Spółki Cypryjskiej - do stosowania reguły określonej w art. 16g ust. 10 CITU;
   2. będzie uprawniona do zaliczania odpisów amortyzacyjnych od otrzymanych w ramach przedmiotowego aportu składników majątkowych w całości do kosztów uzyskania przychodów Spółki ...

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca przeredagował pytanie nr 2 pkt a i zastąpił je następującymi:

1. czy w związku z nabyciem przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) Spółki Cypryjskiej w postaci wkładu niepieniężnego, w odniesieniu do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wprowadzonych do ewidencji Spółki Cypryjskiej, Spółka będzie zobowiązana do kontynuowania amortyzacji dokonywanej przez Spółkę Cypryjską od wartości początkowej przyjętej przez Spółkę Cypryjską, z uwzględnieniem dokonanych dotychczas przez Spółkę Cypryjską odpisów amortyzacyjnych...
2. czy w związku z nabyciem przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) Spółki Cypryjskiej w postaci wkładu niepieniężnego, w odniesieniu do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nieujawnionych wcześniej w ewidencji Spółki Cypryjskiej, Spółka będzie zobowiązana do stosowania reguły określonej w art. 16g ust. 10 CITU...

Wnioskodawca wyjaśnił też, iż pytania te dotyczą zarówno wartości początkowej, jak i zasad amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wnoszonych w ramach aportu przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa).

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytania dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych, natomiast w zakresie pytań dotyczących podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych wniosek zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy, (przedstawionym w uzupełnieniu wniosku) planowana transakcja nie będzie rodziła po stronie Spółki obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych.

Aport przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) Spółki Cypryjskiej do Spółki nie rodzi po stronie Wnioskodawcy obowiązku rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.- zwanej dalej „CITU”) do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela.

Również w sytuacji, gdy udziały Spółki zostaną objęte przez Spółkę Cypryjską za aport w postaci przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) powyżej ich wartości nominalnej, a nadwyżka z tego tytułu (tzw. agio) zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki, czynność ta nie będzie rodziła po stronie Spółki przychodu podatkowego. Wartość aportu w części odpowiadającej sumie wartości nominalnej obejmowanych udziałów nie będzie bowiem stanowić przychodu podatkowego po myśli art. 12 ust. 4 pkt 4 CITU. Podobnie, na mocy art. 12 ust. 4 pkt 11 CITU, wyłączona z przychodów będzie nadwyżka wartości otrzymanego aportu ponad nominalną wartość obejmowanych udziałów (tzw. agio) przekazana na kapitał zapasowy Spółki.

Spółka stoi na stanowisku, że wartość początkowa dla celów amortyzacji otrzymanych aportem w ramach przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) składników majątkowych, powinna zostać ustalona przez Spółkę w wartości wynikającej z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport, a odpisy amortyzacyjne od wniesionych aportem składników majątkowych powinny być dokonywane przez Spółkę na zasadzie kontynuacji od tak ustalonej wartości i w całości zaliczane do kosztów podatkowych Spółki.

Zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 15 ust 6 CITU, kosztem uzyskania przychodu są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniem art. 16 CITU. Ustawodawca w przepisach cyt. wyżej usuwy przewidział dla celów amortyzacji szczególne zasady ustalania wartości początkowej składników majątkowych otrzymanych w ramach aportu przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa). Regulacją podstawową znajdującą zastosowanie dla określenia wartości składników majątku wchodzącego w skład otrzymanego aportem przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) jest art. 16g ust l0a w zw. z art. I6g ust 9 CITU. Zgodnie z powołanymi przepisami, w razie nabycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w drodze wkładu niepieniężnego, wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport (tzw. zasada kontynuacji amortyzacji). Dopełnieniem wskazanej zasady kontynuacji amortyzacji jest reguła określona w art l6h ust. 3a w związku z art. 16h ust 3 CITU, zgodnie z którą podmiot nabywający przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa w drodze wkładu niepieniężnego dokonuje odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuuje metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot wnoszący aport.

W analizowanym przypadku, biorąc pod uwagę fakt, iż Spółka w ramach otrzymanego w formie aportu przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) otrzyma składniki majątkowe wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport, Spółka powinna zastosować tzw. zasadę kontynuacji amortyzacji wynikającą z art. 16g ust l0a w związku z art. 16g ust 9 CITU. Ponadto, Spółka powinna zarówno uwzględnić dotychczasową wysokość odpisów amortyzacyjnych dokonanych przez podmiot wnoszący aport, jak i kontynuować metodę amortyzacji przyjętą przez ten podmiot Brak przy tym przeciwwskazań, by podmiotem wnoszącym aport była spółka zagraniczna np. Spółka Cypryjska.

Jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny (Spółki Cypryjskiej), do ustalenia wartości początkowej i amortyzacji tych składników stosuje się takie zasady jak przy kupnie przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa). W przypadku zaś nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nie występuje kontynuacja amortyzacji.

W takiej sytuacji, stosownie do art. l6g ust. 10 CITU, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

1. suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust 2 art. 16g CITU;
2. różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust 3 i 5 art. 16g CITU, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi - w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.
   
   

Powyższe stanowisko - prezentowane zarówno w pkt 1 jak i w pkt 2 - znajduje również potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych, m. in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 listopada 2007 r., nr IP-PB3-423-149/07-2/MB czy interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 12 października 2007 r., nr ITPB1/423-28/07/MR.

Jednocześnie, zdaniem Spółki, będzie ona uprawniona do zaliczenia do kosztów podatkowych całości odpisów amortyzacyjnych od wartości składników majątkowych otrzymanych w ramach przedmiotowego aportu, ustalonej zgodnie z wyżej powołaną zasadą kontynuacji amortyzacji. W końcu art. 16 ust. 1 CITU nie stanowi o wyłączeniu z kosztów podatkowych, ustalonych zgodnie z art. 16a - 16m CITU, odpisów amortyzacyjnych od składników majątkowych otrzymanych tytułem aportu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Dodać przy tym warto, że niezależnie od tego czy wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części zostanie w całości przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki czy też częściowo będzie zasilał jej kapitał zapasowy (w postaci tzw. agio), do kosztów podatkowych winny być zaliczone wszystkie odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowiących przedmiot aportu, w tym również odpisy od tej części ich wartości, która nie została przekazana na utworzenie lub podwyższenie kapitału zakładowego Spółki. Art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) CITU nie ma bowiem zastosowania w przypadku, gdy przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa. Potwierdza to m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 kwietnia 2011 IPPB5/423-98/11-2/JC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749), odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.