INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 1 marca 2012 r. (data wpływu 5 marca 2012 r.), uzupełnionym w dniu 18 maja 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem w dniu 18 maja 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku tym został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni od dnia 17 czerwca 2009 r. jest zatrudniona przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa na podstawie umowy o pracę. Wykonuje pracę w Wydziale, który obecnie wdraża program operacyjny „….”

Program ten jest w 75% finansowany ze środków unijnych zgodnie z ustawą o finansach publicznych są kwalifikowane jako środki publiczne i stanowią dotację. Są przekazywane przez dysponenta – Ministerstwo Rolnictwa i Rozwoju Wsi w drodze dotacji. Środki te przychodząc do ARiMR zachowują status środków publicznych.

Wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawczynię finansowane jest z …. z tzw. pomocy technicznej, w związku z rozporządzeniem MRiRW z dnia 16 października 2009 r. w sprawie szczegółowych warunków i trybu przekazywania, wypłaty i zwracania pomocy finansowej w ramach osi priorytetowej 5 - Pomoc techniczna, zawartej w programie operacyjnym "….". Zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia wynagrodzenia brutto wraz ze składkami na ubezpieczenia społeczne, płaconymi przez pracodawcę, oraz składkami na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, a także odpisami na Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych oraz nagrody regulaminowe; stanowią koszty kwalifikowalne, a zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia koszty kwalifikowalne są w 100% finansowane z programu operacyjnego.

Wnioskodawczyni jako pracownik merytoryczny Wydziału Rybactwa zatrudniona na cały etat, wykonuje zadania realizujące bezpośrednio wytyczne i założenia programu m.in.: prowadzenie działań informacyjnych i monitoringu w zakresie działalności dotacyjnej, ocena wniosków o dofinansowanie, przygotowanie umów o dofinasowanie, przygotowanie indywidualnych zleceń płatności, prowadzenie monitoringu, działań kontrolnych i sprawozdawczości oraz wykonywanie innych czynności wynikających z procedur w ramach ….. Wynagrodzenie w 100% finansowane jest z pomocy technicznej …., wypłacane jest ze środków finansowych posiadanych przez Agencję, a otrzymanych z MRiRW, a następnie refundowanych na podstawie złożonego przez ARiMR wniosku o płatność. Odbiór wynagrodzenia Wnioskodawczyni potwierdza pisemnym "powkitowaniem odbioru wynagrodzenia" stanowiącym załącznik do wniosku o płatność w zakresie realizacji projektu finansowania wynagrodzeń pracowników ARiMR z pomocy technicznej ….. Pracodawca nalicza, pobiera i przekazuje jako płatnik zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych od całości wynagrodzenia na zasadach ogólnych zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uwzględniając przedmiotowego zwolnienia o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wynagrodzenie wypłacane przez ARIMR jest wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w części (75%) odpowiadającej finansowaniu z Europejskiego Funduszu Rybackiego...

Zdaniem Wnioskodawczyni, spełnione są warunki przedmiotowego zwolnienia z opodatkowania zapisane w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ środki finansowe pochodzą z międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, a także ponieważ bezpośrednio realizuje cel programu finansowego z bezzwrotnej pomocy, w związku z tym wynagrodzenie wypłacone przez ARIMR finansowane z środków bezzwrotnej pomocy (z Europejskiego Funduszu Rybackiego), jest w tej części zwolnione z opodatkowania. Według Wnioskodawczyni, stanowisko takie wyraził NSA w podobnych sprawach m.in. wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2012 r. II FSK 1353/2010 oraz z dnia 25 października 2011 r. II FSK 798/2010.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zmianami), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2009 r. wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1. pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2. podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2010 r., wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1. pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2. podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

W świetle powyższego dochody podatników korzystają z przedmiotowego zwolnienia w sytuacji, gdy spełnione są łącznie dwie przesłanki, tj.:

• dochody te pochodzą ze środków bezzwrotnej pomocy od podmiotów wskazanych w ww. przepisie (przekazanie tych środków może być dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy),
• podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Podkreślić należy, iż z przepisu tego wynika również przesłanka negatywna – nie podlegają zwolnieniu dochody osób, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni, od dnia 17 czerwca 2009 r. jest zatrudniona przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa na podstawie umowy o pracę. Wykonuje pracę w Wydziale, który obecnie wdraża program operacyjny „…..”

Program ten jest w 75% finansowany ze środków unijnych z Europejskiego Funduszu Rybackiego (w ramach bezzwrotnej pomocy) a w 25% z budżetu państwa. Środki z …. zgodnie z ustawą o finansach publicznych są kwalifikowane jako środki publiczne i stanowią dotację. Są przekazywane przez dysponenta – Ministerstwo Rolnictwa i Rozwoju Wsi w drodze dotacji. Środki te przychodząc do ARiMR zachowują status środków publicznych.

Wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawczynię finansowane jest z …. z tzw. pomocy technicznej, w związku z rozporządzeniem MRiRW z dnia 16 października 2009 r. w sprawie szczegółowych warunków i trybu przekazywania, wypłaty i zwracania pomocy finansowej w ramach osi priorytetowej 5 - Pomoc techniczna, zawartej w programie operacyjnym "……". Zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia wynagrodzenia brutto wraz ze składkami na ubezpieczenia społeczne, płaconymi przez pracodawcę, oraz składkami na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, a także odpisami na Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych oraz nagrody regulaminowe; stanowią koszty kwalifikowalne, a zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia koszty kwalifikowalne są w 100% finansowane z programu operacyjnego.

Wnioskodawczyni jako pracownik merytoryczny Wydziału Rybactwa zatrudniona na cały etat, wykonuje zadania realizujące bezpośrednio wytyczne i założenia programu m.in.: prowadzenie działań informacyjnych i monitoringu w zakresie działalności dotacyjnej, ocena wniosków o dofinansowanie, przygotowanie umów o dofinasowanie, przygotowanie indywidualnych zleceń płatności, prowadzenie monitoringu, działań kontrolnych i sprawozdawczości oraz wykonywanie innych czynności wynikających z procedur w ramach ……. Wynagrodzenie w 100% finansowane jest z pomocy technicznej ……., wypłacane jest ze środków finansowych posiadanych przez Agencję, a otrzymanych z MRiRW, a następnie refundowanych na podstawie złożonego przez ARiMR wniosku o płatność. Odbiór wynagrodzenia Wnioskodawczyni potwierdza pisemnym "powkitowaniem odbioru wynagrodzenia" stanowiącym załącznik do wniosku o płatność w zakresie realizacji projektu finansowania wynagrodzeń pracowników ARiMR z pomocy technicznej ……

Zasady dotyczące pomocy strukturalnej Wspólnoty w sektorze rybołówstwa ustanawia Rozporządzenie Rady (WE) Nr 1198/2006 z dnia 27 lipca 2006 r. w sprawie Europejskiego Funduszu Rybackiego (Dz. Urz. UE L 223/1 z dnia 15 sierpnia 2006 r., s. 1).

Program Operacyjny „…..”, zakłada realizację celów strategicznych i podjęcie działań w pięciu obszarach priorytetowych. Celem osi priorytetowej 5: Pomoc techniczna jest wsparcie administracyjne instytucji zaangażowanych we wdrażanie i realizację Programu Operacyjnego.

Zgodnie z art. 17 ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 84 poz. 712 ze zm.) sposób zapewnienia wieloletniego finansowania programu operacyjnego ze środków pochodzących z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych określają przepisy o finansach publicznych.

Począwszy od dnia 1 stycznia 2007 r., programy operacyjne są finansowane według zasad określonych w przepisach ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2009 r.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielonej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA).

W myśl art. 5 ust. 3 pkt 2 tej ustawy do środków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zalicza się środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybołówstwa.

Na podstawie art. 200 ust. 4 tej ustawy, środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 2-4, stanowią dochody budżetu państwa po ich przekazaniu w złotych na rachunek dochodów budżetu państwa, z zastrzeżeniem ust. 5.

W myśl art. 106 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 20 grudnia 2008 r. wydatki budżetu państwa dzielą się na dotacje, przez które ustawa ta rozumie w szczególności wskazane w art. 106 ust. 2 pkt 3a - podlegające szczególnym zasadom rozliczania, wydatki budżetu państwa przeznaczone na realizację programów, projektów i zadań finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 2, 3a i 4, zwane dalej "dotacjami rozwojowymi".

W świetle przepisów ww. ustawy o finansach publicznych środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej stają się, po ich przekazaniu na rachunek dochodów budżetu państwa, dochodami tego budżetu, z którego realizowane są wydatki budżetu państwa na finansowanie programów i projektów, na których wprowadzenie w życie uzyskano te środki. Środki pomocowe pochodzące z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybołówstwa, przeznaczone na realizację programów operacyjnych są wydatkami budżetu państwa jako dotacje.

Mając na uwadze stan faktyczny opisany we wniosku oraz powołany wyżej stan prawny stwierdzić zatem należy, iż w odniesieniu do wynagrodzeń których finansowanie odbywało się w oparciu o przepisy ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych nie zostało spełnione kryterium pochodzenia środków pieniężnych (źródło finansowania), o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Źródłem finansowania tych wynagrodzeń były bowiem wyłącznie środki krajowe przekazywane w postaci dotacji rozwojowych, a nie środki bezzwrotnej pomocy, o których stanowi art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ww. ustawy.

Natomiast z dniem 1 stycznia 2010 r. wprowadzono nowe zasady systemu przepływów środków pomocowych (europejskich) przeznaczonych na finansowanie programów operacyjnych. Zmiany te wprowadzono ustawą z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240).

Jednakże, w myśl art. 111 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1241 ze zm.), do rozliczenia środków przekazanych do dnia 31 grudnia 2009 r. na realizację programów, projektów i zadań finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy, o której mowa w art. 1, stosuje się przepisy dotychczasowe. Rozliczenie tych środków powinno nastąpić nie później niż do dnia 30 czerwca 2010 r.

Art. 2 pkt 5 ww. ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o środkach europejskich, rozumie się przez to środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2 i 4.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA).

Na podstawie art. 5 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy do środków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zalicza się środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a i b.

W myśl art. 111 pkt 16 ustawy o finansach publicznych dochodami podatkowymi i niepodatkowymi budżetu państwa są środki europejskie i środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 5 lit a i b, na realizację projektów pomocy technicznej oraz środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 4 lit. b tiret drugie, pkt 5 lit. c i d oraz pkt 6, po ich przekazaniu na rachunek dochodów budżetu państwa.

Stosownie do art. 116 ust. 2 ww. ustawy wydatki budżetu państwa ujmuje się w załączniku do ustawy budżetowej w podziale na części, działy i rozdziały klasyfikacji budżetowej wydatków oraz grupy wydatków, z wyodrębnieniem wydatków przeznaczonych na:

1. realizację projektów pomocy technicznej programów finansowanych z udziałem środków europejskich i środków, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 5;
2. współfinansowanie realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich i wpłat do wspólnych budżetów pomocy technicznej programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 5;
3. realizację programów, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 5 lit. c i d.

W świetle powyższych przepisów środki europejskie na realizację projektów pomocy technicznej, po ich przekazaniu na rachunek dochodów budżetu państwa, stanowią dochód budżetu państwa.

Nie jest zatem możliwe uznanie, iż wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawczynię w ramach programu operacyjnego „……” oś priorytetowa 5: Pomoc techniczna, spełnia warunki zwolnienia przedmiotowego określone w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem jak wykazano powyżej źródłem finansowania tych wynagrodzeń były wyłącznie środki krajowe a nie środki bezzwrotnej pomocy, o których mowa w przepisie.

W kwestii spełnienia drugiej przesłanki niezbędnej do zastosowania zwolnienia, określonej w treści art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazać należy, że przepis ten wymaga, by podatnik realizował cel programu bezpośrednio, przy czym istotna jest druga część tego przepisu stanowiącą, że „zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.”

Podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy jest osoba, która wykonując czynności z tym programem związane otrzymała na ten cel środki od podmiotu wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc jest bezpośrednim beneficjentem tychże środków. Przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania jeżeli są przychodami beneficjenta lub bezpośredniego wykonawcy.

Z wniosku wynika, iż podmiotem bezpośrednio realizującym projekt, który otrzymał środki na jego realizację jest ARiMR, który zatrudnia Wnioskodawczynię. Zatem Wnioskodawczyni jako pracownik wprawdzie wykonuje czynności związane z programem, jednakże robi to na zlecenie i dla podmiotu bezpośrednio realizującego cel tego programu na mocy zawartej z nim umowy o pracę. Innymi słowy, wprawdzie Wnioskodawczyni jako pracownik realizuje cel programu, jednak nie realizuje programu bezpośrednio, ale pośrednio poprzez wykonanie zadania powierzonego przez pracodawcę. Skoro w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawierającym negatywną przesłankę zwolnienia mowa jest o zleceniu przez beneficjenta pomocy wykonania określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem bez względu na rodzaj zawartej umowy, to należy zapis ten rozumieć szeroko, a więc chodzi tu o każdy rodzaj umowy, czy to o pracę, czy też o dzieło, zlecenia itp. Analiza przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi do wniosku, iż podatnikiem realizującym bezpośrednio cel programu może być jedynie podmiot, któremu powierzono w sensie ekonomicznym i technicznym realizację konkretnego projektu i który ponosi pełną odpowiedzialność za prawidłowe jego wykonanie, a tym podmiotem w niniejszej sprawie jest wyłącznie pracodawca Wnioskodawczyni.

Reasumując, należy zatem stwierdzić, iż wynagrodzenia Wnioskodawczyni zaangażowanej we wdrażanie programu operacyjnego „….” nie podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46, gdyż jak wskazano powyżej, nie były finansowane ze środków bezzwrotnej pomocy a Wnioskodawczyni jest podmiotem realizującym cel programu na zlecenie pracodawcy, na podstawie zawartej umowy o pracę.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.