Na podstawie przepisów art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), Naczelnik Zachodniopomorskiego Urzędu Skarbowego w Szczecinie na pisemne zapytanie podatnika z dnia 21.06.2004 r. udziela informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego i stwierdza, co następuje.

Podatnik, będąc zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, gospodaruje w imieniu Gminy nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa lub własność jednostek samorządu terytorialnego.

Wnoszący zapytanie, w związku z tym przedstawił stany faktyczne, na tle których powstały wątpliwości w związku z prawidłowym stosowaniem przepisów obowiązującej od 1 maja br. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535), a mianowicie:

1. Zgodnie z art. 98 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami za działki gruntu wydzielone na wniosek właściciela lub użytkownika wieczystego pod drogi publiczne, które z mocy prawa przeszły na własność gminy, przysługuje od gminy odszkodowanie w wysokości uzgodnionej między właścicielem lub użytkownikiem wieczystym a gminą. Przepis art. 114 ust. 1 wymienionej ustawy dopuszcza możliwość zaoferowania w trakcie prowadzonych rokowań nieruchomości zamiennej. Jeżeli:

1. Przejście na rzecz gminy prawa własności do wydzielonych działek pod drogi publiczne, nastąpiło przed dniem wejścia w życie ustawy o podatku od towarów i usług i wydanie gruntu nastąpiło przed dniem wejścia w życie przepisów tej ustawy, to czy od odszkodowania, którego uzgodnienie wysokości i wpłata ma nastąpić w czasie obowiązywania już ustawy o podatku od towarów i usług, były właściciel, będący podatnikiem podatku VAT, ma obowiązek naliczenia i odprowadzenia tego podatku?
2. Za działki przejęte przez gminę pod drogi publiczne, w ramach przysługującego odszkodowania, były właściciel, będący podatnikiem podatku VAT, otrzymał od gminy zamienną nieruchomość gruntową przeznaczoną pod zabudowę, to czy gmina przekazując zamienną nieruchomość gruntową ma obowiązek wystawienia właścicielowi faktury z naliczonym podatkiem VAT od wartości nieruchomości zamiennej i czy były właściciel ma równocześnie obowiązek wystawienia gminie faktury z naliczonym podatkiem VAT od uzgodnionej wysokości odszkodowania? (obydwa podatki wg stawki 22 %).

Na tle takich okoliczności faktycznych podatnik formułuje stanowisko, iż:

1. Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru, a to nastąpiło przed wejściem w życie ustawy. Były właściciel będący podatnikiem podatku VAT, w wyżej opisanym przypadku, nie ma obowiązku naliczenia i odprowadzenia podatku VAT.
2. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, podatkiem od towarów i usług objęte jest także przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie. Były właściciel ma obowiązek wystawienia faktury z naliczonym podatkiem VAT w wysokości 22 % od uzgodnionego odszkodowania, a gmina ma obowiązek wystawienia faktury z naliczonym podatkiem VAT w wysokości 22 % od wartości zamiennej nieruchomości.

2. Zgodnie z art. 32 ustawy o gospodarce nieruchomościami nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu. Art. 68 ww. ustawy pozwala na udzielenie bonifikaty od ceny ustalonej zgodnie z art. 67 ust. 3, a art. 69 ustawy mówi, że na poczet ceny nieruchomości gruntowej sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu zalicza się kwotę równą wartości prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości.

1. Czy gmina sprzedając prawo własności nieruchomości gruntowej (tylko sam grunt) zabudowanej budynkiem mieszkalnym lub innym, stanowiącym przedmiot odrębnej własności, na rzecz jej użytkownika wieczystego, ma obowiązek naliczenia podatku VAT, jeżeli tak to w jakiej wysokości i od której wartości?
2. W przypadku sprzedaży nieruchomości gruntowej w trybie art. 32 ustawy o gospodarce nieruchomościami na raty, kiedy nalicza się i odprowadza podatek VAT?

Na tle takich okoliczności faktycznych podatnik formułuje stanowisko, iż:

1. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Art. 29 ust. 4 mówi, że obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązujących rabatów. Art. 43 ust. 1 pkt 9 mówi, że zwolnione od podatku VAT są tereny niezabudowane inne niż tereny budowlane przeznaczone pod zabudowę. W ocenie podatnika gmina sprzedając nieruchomość gruntową na rzecz jej użytkownika wieczystego, która stanowi teren budowlany lub przeznaczony pod zabudowę, ma obowiązek naliczenia podatku VAT w wysokości 22 % od ceny ustalonej jako wartość prawa własności nieruchomości gruntowej zmniejszonej o bonifikatę i wartość prawa użytkowania wieczystego.
2. Przy pierwszej racie gmina nalicza i odprowadza cały podatek VAT a kolejne raty są wolne od podatku VAT.

Naczelnik Zachodniopomorskiego Urzędu Skarbowego w Szczecinie stwierdza, że stanowisko zawarte w punkcie 1 a i b oraz 2a jest prawidłowe, natomiast zawarte w punkcie 2 b jest prawidłowe w części.

Do opisanego stanu faktycznego mają zastosowanie następujące normy prawa podatkowego: art. 7 ust. 1 pkt 1, art. 19 ust. 1, 4 i 11, art. 29 ust. 4 oraz art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535).

Zastosowanie powołanych norm skutkuje dokonaniem powyższej oceny prawnej stanowiska podatnika, uzasadnionej w sposób następujący.

Ad. 1

1. W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru. Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy przez towar należy rozumieć także grunty. Jednakże w związku z tym, że faktyczne nabycie nieruchomości nastąpiło pod rządami ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.), to obowiązek podatkowy nie powstaje, w konsekwencji nie ma obowiązku naliczenia i odprowadzenia podatku VAT. Zgodnie bowiem z przepisami ustawy obowiązującej do dnia 30 kwietnia 2004 r., grunty nie podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Bez znaczenia zatem, w opisanej sytuacji jest to, że całość odszkodowania, która stanowi ekwiwalent za wywłaszczenie nieruchomości zostanie obliczona i przyjęta po 1 maja 2004 r.
2. Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu własności towarów (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie. Przepis ten dotyczy wszelkich form wywłaszczenia oraz przymusowego pierwokupu np. wykupu ziemi pod budowę autostrady, przede wszystkim nieruchomości (gruntów i budynków) dokonywanych z mocy prawa bądź na skutek podejmowania decyzji organu przez uprawnione organy władzy publicznej. Czynności te podlegają podatkowi od towarów i usług, jeżeli mają odpłatny charakter.

Ad. 2

1. Zgodnie z art. 29 ust. 4 obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązujących rabatów (bonifikat, upustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur. Zatem w przypadku zbycia nieruchomości, w przypadku której obowiązuje stawka podstawowa podatku VAT, podstawę opodatkowania stanowi różnica między ceną ustaloną jako wartość nieruchomości a udzieloną bonifikatą i wartością prawa wieczystego użytkowania. Od tak ustalonej podstawy opodatkowania oblicza się podatek od towarów i usług w wysokości stawki podstawowej 22 %, bowiem w przedmiotowym przypadku, w którym nieruchomość gruntowa jest zabudowana budynkiem stanowiącym przedmiot odrębnej własności nie znajduje zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy,
2. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie przewidują szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku sprzedaży ratalnej. Dlatego też mają tu zastosowanie zasady ogólne. W praktyce więc, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania dostarczenia towaru (art. 19 ust. 1 ustawy), a jeżeli sprzedaż powinna być udokumentowana fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej wystawienia, nie później jednak niż w siódmym dniu od wydania towaru (art. 19 ust. 4). Jeżeli jednak, przed wydaniem towaru sprzedawca otrzyma w ratach część lub całość należności, to obowiązek podatkowy powstanie, zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy, z chwilą otrzymania tej płatności, w części zapłaconej.

Zatem, naliczenie i odprowadzenie podatku VAT powinno nastąpić od całości wartości nieruchomości określonej w fakturze VAT, bowiem obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej wystawienia nie później niż w 7 dniu od dnia wydania towaru. W przedmiotowym przypadku dniem wydania nieruchomości będzie dzień podpisania aktu notarialnego przenoszącego własność nieruchomości. Z wyjątkiem otrzymania przedtem części zapłaty, wówczas obowiązek naliczenia podatku VAT powstaje z chwilą jej otrzymania od części otrzymanej kwoty.