Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi
IPTPB1/415-419/12-4/MG
z 12 października 2012 r.
Zmieniona przez interpretację nr IPTPB1/415-419/12-6/15-S/MAP w trakcie porządkowania
Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
|
Rodzaj dokumentu
interpretacja indywidualna
Sygnatura
IPTPB1/415-419/12-4/MG
Data
2012.10.12
Autor
Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Temat
Podatek dochodowy od osób fizycznych --> Źródła przychodów --> Katalog źrodeł przychodów
Słowa kluczowe
akcjonariusz
dywidendy
podstawa opodatkowania
przychód
przychód z działalności gospodarczej
spółka komandytowo-akcyjna
Istota interpretacji
Opodatkowanie akcjonariusza w spółce komandytowo-akcyjnej.
Wniosek ORD-IN  995 kB
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, reprezentowanego przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 2 lipca 2012 r. (data wpływu 4 lipca 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 września 2012 r. (data wpływu 24 września 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej – jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 4 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych. Wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa m. in. w art. 14b § 3 oraz art. 14f § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749), w związku z czym pismem z dnia 14 września 2012 r., Nr IPTPB1/415-419/12-2/MG, na podstawie art. 169 § 1 i § 2, w związku z art. 14h ww. ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Wezwanie z dnia 14 września 2012 r. skutecznie doręczono w dniu 17 września 2012 r., następnie w dniu 24 września 2012 r. uzupełniono ww. wniosek (data nadania w polskiej placówce pocztowej 20 września 2012 r.). Ponadto w dniu 20 września 2012 r. uiszczono brakującą opłatę od wniosku. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenia przyszłe: Wnioskodawca, będący osobą fizyczną („Wnioskodawca” lub „Akcjonariusz”) w ciągu najbliższych tygodni stanie się akcjonariuszem spółki komandytowo - akcyjnej, która powstanie przez przekształcenie spółki jawnej, której obecnie Wnioskodawca jest wspólnikiem. W najbliższym czasie Wnioskodawca zostanie akcjonariuszem kolejnych spółek komandytowo - akcyjnych („SKA”). Akcjonariusz będzie posiadał w tych spółkach akcje imienne oraz na okaziciela. Jako akcjonariusz SKA Wnioskodawca będzie miał udział w jej zyskach, który otrzyma faktycznie na podstawie uchwały walnego zgromadzenia o wypłacie dywidendy („Dywidenda”). SKA będzie osiągała dochody z podstawowej działalności operacyjnej, tj. ze sprzedaży towarów i usług oraz ze sprzedaży praw majątkowych. Zaistnieją także wszelkie inne zdarzenia gospodarcze skutkujące powstaniem zysków w SKA i zwiększeniem jej majątku, opisane w art. 14 ust. 2 ustawy PIT. Dochody te będą w dalszej części wniosku określane jako „Działalność operacyjna”. Zyski z Działalności operacyjnej SKA będzie inwestowała w poniżej wskazanych formach. W trakcie działalności SKA, w ramach inwestycji zysków osiągniętych z Działalności operacyjnej, będzie nabywała oraz zbywała:
Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi przez Pochodne instrumenty finansowe należy rozumieć:
Dodano, iż w związku z tym, SKA dokonywać będzie odpłatnego zbycia Akcji i udziałów, Papierów wartościowych i Pochodnych instrumentów finansowych, a także realizacji praw wynikających z Praw pochodnych i Pochodnych instrumentów finansowych. A zatem SKA uzyskiwać będzie przychody, o których mowa w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 6 oraz pkt 10 ustawy PIT. W niektórych SKA obrót instrumentami finansowymi jako przedmiot działalności będzie ujawniony w KRS. W innych zaś taki przedmiot działalności gospodarczej nie będzie ujawniony w KRS. Wnioskodawca na etapie składnia niniejszego wniosku nie może w sposób precyzyjny określić, co dokładnie będzie wpisane w przedmiocie działalności SKA, według klasyfikacji PKD, tym bardziej, że po nabyciu akcji jako Akcjonariusz nie będzie miał wpływu na treść statutu oraz jego ewentualną zmianę. W dalszej części niniejszego wniosku transakcje odpłatnego zbycia Akcji i udziałów, Papierów wartościowych i Pochodnych instrumentów finansowych, a także realizacja praw wynikających z Praw pochodnych i Pochodnych instrumentów finansowych będą łącznie określane jako „Inwestycje”. W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, iż nie prowadzi działalności gospodarczej. Działalność gospodarczą prowadzi spółka komandytowo-akcyjna, w której Wnioskodawca będzie akcjonariuszem. Powołując się na przepis art. 5b ust 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), stwierdził, iż jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce uznaje się za przychody osiągane ze źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Zgodnie zaś z art. 4 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej „przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną - wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą”. W myśl ust. 2 tego artykułu, „za przedsiębiorców uznaje się także wspólników spółki cywilnej w zakresie wykonywanej przez nich działalności gospodarczej”. Zatem tylko wspólnik spółki cywilnej może być uważany za prowadzącego działalność gospodarczą. Obecnie Wnioskodawca jest wspólnikiem w spółce jawnej, która przekształci się w spółkę komandytowo-akcyjną. Jeśli Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, to należy dodatkowo wskazać:
Wnioskodawca podniósł, iż nie jest obiektywnie możliwe aby „prowadzona przez Niego działalność gospodarcza związana była wyłącznie z posiadaniem akcji w spółkach komandytowo-akcyjnych”. Wnioskodawca będzie posiadał akcje spółek komandytowo-akcyjnych, które będą prowadziły działalność gospodarczą i otrzyma z nich dywidendę, która stanowi dla Niego dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Wnioskodawca wskazał, że odpowiedzi na powyższe pytania nie są elementem zdarzenia przyszłego, ale stanowią one element Jego oceny prawnej, tym samym podlegają one ocenie Organu w zakresie wskazanym we wniosku. Podkreślenia wymaga fakt, że jedno z pytań Wnioskodawcy dotyczy wskazania źródła przychodów, do którego zostanie zakwalifikowana dywidenda ze spółki komandytowo-akcyjnej. Z powyższych względów, w Jego ocenie, Organ nie powinien żądać uzupełnienia opisu zdarzenia przyszłego o wskazanie przez Niego jaką formę opodatkowania przyjmie On w stosunku do prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej. Taką działalność prowadzi spółka komandytowo-akcyjna. Przychody uzyskiwane z udziału w spółce niemającej osobowości prawnej, w ocenie Wnioskodawcy, będą opodatkowane jako przychody ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza. Wnioskodawca prawdopodobnie wybierze opodatkowanie dochodów z działalności gospodarczej na zasadach wskazanych w przepisie art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca nie podjął decyzji w jakiej formie będzie uiszczał zaliczki na podatek dochodowy (miesięczne czy kwartalne). Wnioskodawca podkreśla, że zaliczkę na podatek dochodowy zapłaci On tylko wówczas, gdy otrzyma dywidendę ze SKA. Obecnie Wnioskodawca jako wspólnik w spółce jawnej jest opodatkowany na zasadach wskazanych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ocenie Wnioskodawcy odpowiedzi na powyższe pytania w żaden sposób nie wpływają na uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego. Stanowią one część oceny prawnej dokonywanej przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej. Stwierdził następnie, iż dla oceny źródła przychodu, momentu powstania przychodu, momentu obowiązku zapłaty zaliczek na podatek dochodowy oraz podstawy opodatkowania w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę dywidendy ze spółki komandytowo-akcyjnej nie ma znaczenia:
Zauważył dalej, iż spółka jawna to spółka, która jest przekształcana w spółkę komandytowo-akcyjną, w związku z czym Wnioskodawca jako dotychczasowy wspólnik obejmie w niej określoną ilość akcji. Wnioskodawca wskazał również, że X Sp. j. to:
W związku z faktem, że spółka komandytowo-akcyjna powstanie w wyniku przekształcenia spółki jawnej to PKD spółki komandytowo-akcyjnej będzie takie samo. Spółka jawna posiada siedzibę w X. Z kolei w pozostałych spółkach prawa handlowego (spółce z o.o. oraz spółce akcyjnej) Wnioskodawca, po dokonaniu ich przekształceń, planuje nabyć ich akcje. PKD pozostałych spółek prawa handlowego, które zostaną przekształcone w spółki komandytowo-akcyjne to:
Po przekształceniu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółki akcyjnej w SKA, będą one miały te same PKD uzupełnione o dodatkowe pozycje. Spółki te mają siedzibę w X i Y. Wnioskodawca nie podjął jeszcze decyzji co do wysokości Jego udziału w zysku w poszczególnych spółkach komandytowo-akcyjnych, ze względu na trwający proces przekształcenia spółek prawa handlowego w spółki komandytowo-akcyjne. W ocenie Wnioskodawcy, odpowiedź na te pytania pozostaje zupełnie bez wpływu na opis zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę, gdyż niezależnie od ilości akcji, jakie Wnioskodawca będzie posiadał w poszczególnych spółkach komandytowo-akcyjnych, oraz ilości samych spółek komandytowo-akcyjnych, to zasady opodatkowania przychodów z tego tytułu pozostaną takie same. Jedynym przychodem jest tylko i wyłącznie dywidenda, która jest opodatkowana tak samo, gdy została otrzymana od jednej SKA lub dwóch lub kilkunastu SKA. Skutek podatkowy dla Wnioskodawcy ma tylko uchwała o wypłacie dywidendy oraz wypłata. Wnioskodawca wskazał też, że nie doszło do przekształcenia spółki jawnej w spółkę komandytowo-akcyjną. Zdarzeniem przyszłym wspólnym dla wszystkich spółek jest posiadanie statusu akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej. W ocenie Wnioskodawcy, z punktu widzenia prawa podatkowego istotne jest wyłącznie posiadanie danego statusu, np. akcjonariusza spółki osobowej (spółki komandytowo-akcyjnej), akcjonariusza spółki kapitałowej (spółki akcyjnej) oraz zdarzenie polegające na otrzymaniu dywidendy ze SKA. Zdaniem Wnioskodawcy analiza nie tylko powyżej wskazanego zdarzenia przyszłego, ale także wielu innych wniosków o wydanie indywidualnych interpretacji wskazuje, iż nie ma znaczenia liczba, np. spółek, a wskazanie zdarzeń, które podatkowo mogą mieć istotne konsekwencje. Jedynym zdarzeniem, które wywołuje skutek podatkowy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym jest otrzymanie dywidendy ze SKA.W przypadku obu spółek komandytowo-akcyjnych nie ma znaczenia, która część opisu odnosi się do spółki komandytowo-akcyjnej powstałej w wyniku przekształcenia spółki jawnej, a która do pozostałych spółek komandytowo-akcyjnych, gdyż jedynym zdarzeniem wywołującym skutki podatkowe jest otrzymanie przez Wnioskodawcę dywidendy ze spółki komandytowo-akcyjnej, niezależnie od sposobu w jaki spółka ta powstała. Dywidenda bowiem dotyczy wyłącznie działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę w formie spółki komandytowo-akcyjnej, a nie w formie przed powstaniem spółki komandytowo-akcyjnej. Innymi słowy, wniosek dotyczy zdarzeń, które mogą powstać wyłącznie od momentu powstania spółki komandytowo-akcyjnej bez względu na sposób jej powstania. Skoro jedynym zdarzeniem, które wywołuje skutek podatkowy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym jest otrzymanie dywidendy ze SKA to tylko to zdarzenie powinno podlegać opłacie. Inne zdarzenia stanowią jedynie opis zdarzenia przyszłego, a Wnioskodawca opłacił je dodatkowo z ostrożności procesowej. Zdaniem Wnioskodawcy opłacie „powinno podlegać jedynie otrzymanie” dywidendy, gdyż tylko to zdarzenie ma skutek podatkowy. Poszczególne transakcje dokonywane przez SKA nie mają dla Wnioskodawcy żadnych skutków podatkowych. Jest to zgodne z interpretacją ogólną Ministra Finansów z 11 maja 2012 r., który stwierdził, że akcjonariusz nie ma obowiązku wykazywania przychodów i kosztów. W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca dodatkowo wskazał, że we wniosku został przedstawiony następujący opis:
Doprecyzowując, zdarzeniami przyszłymi jest posiadanie przez Wnioskodawcę statusu akcjonariusza oraz uzyskiwanie przez Niego dywidendy w trakcie działalności spółek komandytowo-akcyjnych. Do zdarzeń przyszłych oraz stanów faktycznych Wnioskodawca nie zaliczał przekształceń, wniesienia aportu oraz nabywania akcji, gdyż są to tylko sposoby, dzięki którym Wnioskodawca uzyska w przyszłości status akcjonariusza w spółkach komandytowo-akcyjnych i tym samym - dywidendę, której dotyczą wszystkie pytania Wnioskodawcy Ponadto wskazano, iż Wnioskodawca planuje być akcjonariuszem niebędącym komplementariuszem. Odnośnie natomiast kwestii z jakiego źródła przychodów Wnioskodawca będzie opłacał podatek dochodowy stwierdzono, iż odpowiedź na to pytanie jest uzupełnieniem oceny prawnej dokonywanej przez Wnioskodawcę w Jego stanowisku. Zwłaszcza, że pierwsze pytanie Wnioskodawcy dotyczy prawidłowej kwalifikacji dywidendy ze spółki komandytowo-akcyjnej do określonego źródła przychodu. To właśnie odpowiedzi na to pytanie oczekuje Wnioskodawca, tj. Wnioskodawca chce wiedzieć „Z jakiego źródła przychodów Wnioskodawca będzie opłacał podatek dochodowy” jeśli otrzyma dywidendę z SKA, a wcześniej będzie posiadał jej akcje. W związku z powyższym zadano następujące pytania:
Zdaniem Wnioskodawcy. Ad. 1. Przychody uzyskane przez Niego jako Dywidenda, z tytułu uczestnictwa w zysku SKA, należy zakwalifikować do przychodów ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Klasyfikacja ta jest niezależna od tego z jakich rodzajów transakcji i działalności SKA osiągnęła roczny zysk, w tym od tego, czy był to zysk z Działalności operacyjnej, czy Inwestycji, którego część jako Dywidenda będzie wypłacona Wnioskodawcy na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy. Stanowisko takie wynika wprost z brzmienia przepisu art. 5b ust. 2 ww. ustawy, zgodnie z którym: „jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawę art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3”. Wnioskodawca otrzyma na podstawie uchwały Walnego Zgromadzenia należną Mu część rocznego zysku, jako Dywidendę, przy czym na roczny zysk SKA składają się wszystkie dokonane przez tą spółkę operacje gospodarcze, tj. wszystkie koszty, jak i wszystkie przychody. Zysk zaś stanowi nadwyżkę sumy przychodów nad sumą kosztów. Zostanie on wykazany w sprawozdaniu finansowym za dany rok. Natomiast przed jego podziałem między akcjonariuszy sprawozdanie, z którego ów zysk wynika, musi zostać zbadane przez biegłego rewidenta. Na tak wyliczony zysk składają się więc nie tylko przychody z działalności operacyjnej tj. ze sprzedaży towarów i usług, ze sprzedaży praw majątkowych oraz z wszelkich innych zdarzeń gospodarczych skutkujących powstaniem zysków w SKA i zwiększeniem jej majątku. Na ten zysk składają się również zyski z inwestowania nadwyżek finansowych w formie Inwestycji wskazanych w opisie zdarzeń przyszłych. Wnioskodawca nie będzie w żaden sposób w stanie wyodrębnić ile w otrzymanej przez Niego Dywidendzie kwotowo pochodzi z cząstkowych zysków z poszczególnych transakcji dokonanych przez SKA. Nie ma też ku temu żadnej podstawy prawnej, ani przewidzianych przez prawo mechanizmów. Nie istnieją też metody liczenia, które pozwalałyby Dywidendę otrzymaną z SKA dzielić na jakiekolwiek części i odrębnie opodatkowywać. Nie jest możliwe uznanie części Dywidendy jako niestanowiącą dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, bądź wyłączenie innej części takiej Dywidendy z opodatkowania uznając, iż przychód Akcjonariusza nie powstaje w związku z otrzymaniem tej części Dywidendy, lecz w innym momencie. Z tego względu, zdaniem Wnioskodawcy, cała otrzymana przez Niego Dywidenda stanowi dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej, i cała otrzymana Dywidenda stanowi podstawę opodatkowania. Zysk SKA jest kategorią roczną i jednolitą, i tylko taki zysk jest dzielony między akcjonariuszy poprzez wypłatę im Dywidendy. Zgodnie z przepisem art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, „przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe”. Natomiast w myśl ust. 1a cytowanego artykułu: „przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, lub działów specjalnych produkcji rolnej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 4, osiąganych przez podatników opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c, nie łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1”. Zgodnie zaś z art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ww. ustawy. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Nie ma zatem wątpliwości, że Akcjonariusz ma możliwość wyboru opodatkowania na zasadach określonych w przepisie art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zasady te będą miały zastosowanie do całej otrzymanej Dywidendy z SKA, niezależnie od tego jak powstały zyski, z których ta dywidenda została Wnioskodawcy wypłacona. Pogląd taki jest akceptowany przez Ministra Finansów w ogólnej interpretacji z dnia 11 maja 2012 r. oraz popiera go także orzecznictwo (wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK1070/10, z dnia 10 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1326/10, z dnia 30 marca 2011 r., sygn. akt II FSK 1925/09, z dnia 5 maja 2011 r., sygn. akt II FSK 2148/09, II FSK 2126/09, II FSK 2149/09). W wyroku z dnia 26 kwietnia 2012 r. WSA w Krakowie (I SA/Kr 295/12) stwierdził, iż „Wynika z tego, że niezależnie od sposobu generowania zysków przez SKA, w której osoba fizyczna jest akcjonariuszem, przychody otrzymane przez niego z tytułu uczestnictwa w SKA będą kwalifikowane do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej”. Wyrok ten uchylał interpretację, która dotyczyła sytuacji nabywania przez SKA jednostek uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, uzyskiwania przez SKA odsetek od udzielonych pożyczek, czy środków przechowywanych na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania. Były to więc dochody, o których mowa w art. 17 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc kwalifikowane do innego źródła niż pozarolniczą działalność gospodarcza. Ten sam Sąd potwierdził wyrażone wyżej stanowisko w wyroku z dnia 27 kwietnia 2012 r. o sygn. akt I SA/Kr 265/12, gdzie wskazano, że „należy zgodzić się ze skarżącą że moment powstania u niej przychodu jako akcjonariusza SKA będzie zawsze taki sam (otrzymanie dywidendy) i to niezależnie od zdarzeń gospodarczych, czy transakcji występujących w ramach „prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej”. Wyrok ten dotyczył sytuacji osiągania przez SKA m.in. przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, tj. niepodzielonych zysków przy przekształceniu spółek kapitałowych w osobowe, dywidend z innych spółek komandytowo-akcyjnych, wynagrodzenia z tytułu dobrowolnego, przymusowego oraz automatycznego umorzenia akcji innych SKA oraz majątku w związku z likwidacją innych SKA. Analogiczne zdanie przedstawił WSA w Łodzi w wyroku z dnia 17 maja 2012 r., sygn. akt I SA/Łd 498/12, gdzie wskazano, że „dochód osoby fizycznej z udziału w spółce komandytowo – akcyjnej, tj. dywidenda (względnie zaliczki na poczet dywidendy) winien być zaliczany do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Skutkiem tego dywidenda powinna być opodatkowana u akcjonariusza stosownie do wybranej przez niego formy opodatkowania, tj. bądź wg skali podatkowej, bądź też podatkiem liniowym, w dacie jej faktycznego otrzymania następującego po podjęciu stosownej uchwały przez organy korporacyjne spółki komandytowo - akcyjnej, a nie w trakcie roku podatkowego”. Sprawa rozpatrywana przez WSA w Łodzi dotyczyła sytuacji uzyskiwania dochodów ze zbycia akcji i udziałów, papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych a także realizacji praw wynikających z praw pochodnych i pochodnych instrumentów finansowych. Były to więc przychody wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 6 oraz 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pogląd taki jest także prezentowany, np. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (ILPB1/415-199/12-2/TW z dnia 28 maja 2012 r.), gdzie stwierdzono, iż „Mając powyższe na uwadze, tut. organ zgadza się ze stanowiskiem Wnioskodawczyni, iż dochód z udziału w zysku spółki komandytowo - akcyjnej w postaci dywidendy, stanowi przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (...). Przychód ten (...) może być opodatkowany na zasadach określonych w art. 30c ust. 1 (...)”. Także w cytowanych w następnej części niniejszego wniosku wyrokach z 2012 r. Wojewódzkie Sądy Administracyjne zgodnie twierdzą, iż cała otrzymana Dywidenda z SKA stanowi dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej, także wówczas, gdy zyski SKA wypłacane w formie dywidendy pochodzą z takich transakcji, jak sprzedaż przez SKA akcji w spółkach akcyjnych, otrzymanie dywidendy ze spółek kapitałowych, otrzymanie odsetek od lokatach bankowych, otrzymanie dyskonta od obligacji, czy też wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej. Otrzymana Dywidenda składa się wówczas z części zysków osiągniętych przez SKA z ww. transakcji i cała otrzymana Dywidenda podlega opodatkowaniu jako dochód akcjonariusza z pozarolniczej działalności gospodarczej. Wskazano również, iż NSA w uchwale z 16 stycznia 2012 r. wskazał, iż „Jednocześnie dla podatkowej kwalifikacji źródła przychodu akcjonariusza nie ma żadnego znaczenia, czy spółka komandytowo - akcyjna osiągała przychody z działalności gospodarczej, czy jakiejkolwiek innej.” Ad. 2 i 3. Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z posiadaniem przez Niego statusu akcjonariusza, przychód po Jego stronie - niezależnie od rodzajów dochodów otrzymywanych przez SKA, czy typów transakcji przez nią dokonywanych, w tym z Inwestycji - powstanie jedynie w momencie faktycznego otrzymania przez Niego Dywidendy z SKA. Przychód po Jego stronie nie powstanie w momentach, w których powstaną po stronie SKA przychody z Działalności operacyjnej i Inwestycji. Innymi słowy przychód u Wnioskodawcy nie powstanie gdy przychody z odpłatnego zbycia Akcji i udziałów, Papierów wartościowych i Pochodnych instrumentów finansowych oraz przychody z realizacji praw wynikających z Praw pochodnych oraz Pochodnych instrumentów finansowych będą przez SKA faktycznie otrzymane, pozostawione do jej dyspozycji bądź należne oraz nie powstanie w momencie gdy SKA dokona realizacji praw wynikających z Pochodnych instrumentów finansowych. Przychód powstanie jedynie w momencie otrzymania przez Akcjonariusza dywidendy z SKA. Podniesiono następnie, iż nie ulega wątpliwości, iż spółka komandytowo - akcyjna nie jest podatnikiem podatku dochodowego, podatnikami są zaś jej wspólnicy. Należy podkreślić, iż w spółkach komandytowo - akcyjnych występują dwa rodzaje wspólników, posiadających różny status prawny, tj. komplementariusz i akcjonariusz (art. 125 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.; „KSH”). Komplementariusze są tzw. wspólnikami osobowymi, którzy za zobowiązania spółki odpowiadają bez ograniczenia. Sposób ich opodatkowania określa przepis art. 8 ust. 1 oraz ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Akcjonariusze natomiast są wspólnikami kapitałowymi, którzy nie odpowiadają osobiście wobec wierzycieli za zobowiązania spółki. Sytuacja prawna akcjonariuszy takich spółek jest niezwykle podobna do pozycji akcjonariuszy spółki akcyjnej, co wynika bezpośrednio z treści art. 126 § 1 pkt 2 KSH. Odmienne uregulowania pozycji prawnej obu rodzajów wspólników w konsekwencji prowadzą do zastosowania w stosunku do ich przychodów ze spółki komandytowo - akcyjnej różnych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W spółce komandytowo - akcyjnej akcje mogą mieć charakter zarówno akcji imiennych, jak i akcji na okaziciela (art. 334 § 1 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 KSH), mogą one być przedmiotem publicznego obrotu zgodnie z przepisami o publicznym obrocie papierami wartościowymi. Akcje te mogą więc bez wiedzy spółki zmieniać właściciela bardzo szybko. Nie jest zatem możliwe comiesięczne ustalanie dochodu przypadającego proporcjonalnie na każdego wspólnika, celem odprowadzenia stosownych zaliczek na podatek dochodowy, zwłaszcza w sytuacji, gdy liczba akcjonariuszy jest liczna. Przyjęcie takiego rozwiązania byłoby sprzeczne z zasadą impossibile nulla obligatlo est, wypracowaną w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego oraz sądów administracyjnych. Prawo do zysku (dywidendy) otrzymują jedynie ci wspólnicy - akcjonariusze, którzy posiadają akcje na dzień podjęcia uchwały o podziale zysku lub na dzień dywidendy ustalany stosownie do art. 348 § 2 KSH w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 KSH. Nielogicznym i nieracjonalnym, a także sprzecznym z zasadami państwa prawa, byłoby nałożenie na podatników obowiązków podatkowych oderwanych całkowicie od faktu wystąpienia dochodu, czy nawet przychodu z dywidendy spółki komandytowo - akcyjnej. W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma bowiem jakichkolwiek przepisów, które by określały, czy wszyscy akcjonariusze posiadanych akcji w danym roku zobowiązani są i na jakich zasadach do wzajemnego rozliczenia pomiędzy sobą zapłaconego przez nich podatku, w jaki sposób uczestniczy w tych rozliczeniach organ podatkowy, jakie są zasady odpowiedzialności za błędne wyliczenia kosztów i przychodów spółki komandytowo - akcyjnej i wpływu nierzetelnych lub błędnych wyliczeń na odpowiedzialność podatkową i karno - skarbową poszczególnych podatników. Nie może być bowiem tak, że ustawodawca nakłada na podatników ciężary publicznoprawne, nie dając jednocześnie instrumentów prawnych pozwalających na rzetelne wypełnienie nałożonych obowiązków. Państwo prawa, jakim jest zgodnie z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolita Polska, nie może kierować do obywateli norm prawnych, które w praktyce, zobowiązując do zaliczkowego wpłacania podatku z tytułu zysków spółek komandytowo - akcyjnych, odrywałyby obowiązek podatkowy od zdarzenia powodującego powstawanie przychodu podlegającego opodatkowaniu. Wszyscy wspólnicy osobowi, co do zasady, posiadają zagwarantowane prawo do zysku w spółce za okres, w którym byli wspólnikami. Natomiast akcjonariusze spółek komandytowo - akcyjnych, jako jedyni w grupie wspólników spółek osobowych uprawnieni są do zysku (dywidendy) jedynie w zależności od daty jego podziału. Odmiennie uregulowana jest również możliwość osiągania przychodów przez wspólników spółek komandytowo - akcyjnych. Zysk w takiej spółce oraz prawo akcjonariusza do objęcia tego zysku określa się na zasadach identycznych, jak w spółce akcyjnej, tj. zysk ustala się na podstawie rocznego sprawozdania finansowego, które następnie jest zatwierdzane przez walne zgromadzenie. Udział w zysku przysługiwać będzie akcjonariuszowi jedynie w przypadku, gdy będzie on w posiadaniu akcji spółki w określonym momencie - w dniu podjęcia uchwały przez wspólników o podziale zysku, bądź w innym momencie (dniu dywidendy), jeśli statut spółki tak stanowi (art. 348 § 2 zd. 1 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 KSH). Natomiast akcjonariusz, który dokonał zbycia akcji przed datą podjęcia uchwały o podziale zysku (lub przed dniem dywidendy) nie będzie miał prawa do dywidendy, gdyż uprawnionymi do dywidendy za dany rok podatkowy są wyłącznie akcjonariusze, którym przysługiwały akcje w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku (lub w dniu dywidendy). Akcjonariusz nie otrzyma również żadnego dochodu ze spółki w sytuacji, gdy spółka w danym miesiącu wygeneruje zysk, ale za cały rok obrachunkowy może zrealizować stratę. Dodatkowo, nieotrzymanie zysku ze spółki może być spowodowane także brakiem zgody wszystkich komplementariuszy na wypłatę dywidendy (zgodnie z art. 146 § 2 pkt 2 KSH). Zatem, przyjęcie odmiennego niż prezentowany przez Wnioskodawcę poglądu na sposób opodatkowania dochodu z tytułu posiadania akcji spółki komandytowo - akcyjnej, u takiego akcjonariusza prowadziłoby do opodatkowywania dochodu, którego faktycznie on nie otrzymał. Co więcej, skutkowałoby wielokrotnym opodatkowaniem tego samego dochodu, skoro raz dochód ten byłby zaliczkowo opodatkowywany u aktualnych, w momencie wpłacania zaliczki podatkowej, akcjonariuszy, a po podjęciu uchwały o podziale zysku, byłby powtórnie opodatkowywany u akcjonariusza uprawnionego do dywidendy. Należy zaznaczyć, iż regulacje zawarte w ustawie PIT nie określają w sposób bezpośredni zasad opodatkowania akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej, zatem nie można interpretować ich na niekorzyść podatnika. Byłoby to niezgodne z zasadą in dubio pro tributario, ugruntowaną w orzecznictwie sądów administracyjnych, zgodnie z którą nie jest możliwe dowolne interpretowanie wątpliwości wynikających z przepisów na niekorzyść podatnika. Zasada ta wypływa m.in. z przepisu art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749), zgodnie z którym postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, Akcjonariusz SKA nie jest zobowiązany do rozpoznania przychodu w momencie, gdy przychód taki pojawia się po stronie SKA. W przedmiotowej sprawie, tj. w sytuacji, gdy Wnioskodawca będzie akcjonariuszem SKA, która dokonywała poszczególnych transakcji w ramach Działalności operacyjnej oraz Inwestycji, to wówczas nie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód. Zdarzenia te nie mają wpływu na powstanie u Akcjonariusza SKA przychodu. Stanowisko takie potwierdza, np. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 28 maja 2012 r., Nr ILPB1/415-199/12-2/TW, gdzie wskazano, że „Przychód, jak słusznie wskazała Wnioskodawczyni, nie powstanie w dniu sprzedaży przez SKA rzeczy oraz wyświadczenia usług oraz w dniu zaistnienia wszelkich innych zdarzeń skutkujących powiększeniem majątku i osiągnięciem przez nią zysków”. W indywidualnej interpretacji z 11 czerwca 2012 r. (IPPB5/423-247/12-6/AM) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji w stanie faktycznym, gdzie SKA wniesie aporty do spółek kapitałowych stwierdził, że: „W rezultacie mając na względzie, iż spółka komandytowo - akcyjna obejmie akcje lub udziały w spółkach kapitałowych w zamian za wkład niepieniężny, inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, na zasadach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód w momencie, o którym mowa w art. 12 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.” Zbieżne ze stanowiskiem Wnioskodawcy jest także stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, który w wyroku z dnia 27 kwietnia 2012 r. (I SA/Kr 259/12) stwierdził, iż „Należy zgodzić się ze skarżącą, że moment powstania u niej przychodu jako akcjonariusza SKA będzie zawsze taki sam (otrzymanie dywidendy) i to niezależnie od zdarzeń gospodarczych, transakcji występujących w ramach prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej. Skoro po stronie skarżącej nie powstanie przychód w dacie sprzedaży przez spółkę towarów i usług, to nie powstanie on również w momentach określonych w art. 17 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z wniesieniem przez spółkę wkładu niepieniężnego do spółek kapitałowych. (...) Biorąc pod uwagę, że do osiągniętego przez skarżącą przychodu z zysku, nie wystąpią koszty zyskania przychodów, to przychodem (dochodem) podlegającym opodatkowaniu będzie cała kwota należnej dywidendy”. W sprawie, którą rozpatrywał WSA spółka komandytowo - akcyjna poza podstawową działalnością operacyjną wnosiła aporty do spółek kapitałowych, w zamian za co obejmowała w nich udziały o określonej wartości nominalnej. Zdaniem Sądu, skoro przychodem akcjonariusza jest tylko faktycznie otrzymana dywidenda to nie może być również przychodem wartość nominalna udziałów w spółkach kapitałowych objętych w zamian za wkład niepieniężny inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. WSA w Krakowie na takim samym stanowisku stanął w wyroku z dnia 27 kwietnia 2012 r., sygn. akt I SA/Kr 293/12, w sytuacji, gdy SKA uzyskuje dochody z odsetek od lokat bankowych, dyskonta obligacji, czy z funduszy kapitałowych. Przychodem, zdaniem Sądu, nie są odsetki otrzymane przez SKA, w części przypadającej na akcjonariusza, lecz faktycznie otrzymana przez niego dywidenda z SKA. Podobnie wskazywał WSA w Gliwicach w wyrokach z 13 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Gl 21/12 oraz I SA/Gl 22/12, gdzie stwierdzono, iż „Oznacza to, że prawo do dywidendy (w rozumieniu K.s.h.) powstaje tylko wówczas, gdy odpowiednia część zysku została przeznaczona do podziału przez walne zgromadzenie. Wcześniej akcjonariusz nie ma skutecznego roszczenia o jego wypłatę. Jednocześnie zgodnie z art. 146 § 2 pkt 2 K.s.h., uchwała o podziale zysku spółki pomiędzy jej akcjonariuszami wymaga zgody wszystkich jej komplementariuszy. Należy więc przyjąć, że w świetle przepisów K.s.h. „akcjonariuszami spółki komandytowo - akcyjnej przysługuje zysk ze spółki tylko wtedy, gdy komplementariusze podejmą uchwałę o jego podziale. Z tą chwilą (a więc dopiero po spełnieniu określonych w K.s.h. przesłanek), akcjonariusz nabywa wierzytelność o wypłatę należnej mu części zysku (dywidendy) – tak wyrok NSA z dnia 30 marca 2011 r. (sygn. akt II FSK 1925/09).” W sprawach rozpatrywanych przez WSA w Gliwicach przedmiotem sporu były dywidendy otrzymywane przez SKA z innych SKA. Analogiczny pogląd wyraził WSA w Warszawie w cytowanych wyrokach z dnia 4 czerwca 2012 r., o sygn. akt III SA/Wa 2838/11 oraz III SA/Wa 2831/11 oraz z dnia 6 czerwca 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2772/11, III SA/Wa 2771/11. W sprawach tych stan faktyczny polegał na tym, iż SKA obok zwykłej działalności operacyjnej wnosiła aporty do spółek kapitałowych w zamian za co obejmowała udziały o określonej wartości nominalnej. Zdaniem Sądu, skoro tylko dywidenda może być przychodem akcjonariusza to transakcje dokonywane przez SKA, w tym aporty do spółek kapitałowych, są dla niego neutralne podatkowo. Podobne zdanie przedstawił także WSA w Łodzi w wyroku z dnia 17 maja 2012 r., sygn.. akt I SA/Łd 498/12 cytowanym powyżej. Sprawa rozpatrywana przez WSA w Łodzi dotyczyła m.in. sytuacji uzyskiwania przez SKA dochodów ze zbycia akcji i udziałów oraz papierów wartościowych. Przychód po stronie Akcjonariusza powstanie dopiero w momencie wypłaty mu przez SKA Dywidendy, tj. w dniu przelania na jego rachunek bankowy kwoty Dywidendy, bądź pobrania jej w gotówce w kasie SKA. Pogląd taki podziela Naczelny Sąd Administracyjny. W wyroku z dnia 30 marca 2011 r. (sygn. akt II FSK 1925/09), Sąd ten wskazał, iż „(...) w pełni podziela pogląd wyrażony w wyroku WSA we Wrocławiu z 22 lipca 2009 r. (I SA/Wr 1063/09, https://cbois.nsa.gov.pl), że skoro u akcjonariusza spółki komandytowo - akcyjnej w trakcie roku podatkowego nie powstaje przychód należny, to tym samym niemożliwe jest zastosowanie art. 44 ust. 1 i 3 u.p.d.o.f.”. Stanowisko takie Naczelny Sąd Administracyjny potwierdził także w wyrokach z dnia 5 maja 2011 r., sygn. akt II FSK 2148/09, II FSK 2126/09 oraz II FSK 2149/09, zapadłych na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pogląd taki Sąd ten wyraził także wyroku z dnia 4 grudnia 2009 r. (sygn. akt II FSK 1097/08), zgodnie z którym: „Dla celów podatkowych powołane wyżej przepisy (art. 147 § 1, art. 126 § 1 pkt 1 i pkt 2, art. 146 § 2, art. 347 § 1 i § 2 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 oraz art. 348 § 2 KSH) mają to znaczenie, iż pozwalają na stwierdzenie, że przychodem akcjonariusza SKA z tytułu udziału w tego rodzaju spółce są otrzymane pieniądze, a więc przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. Momentem powstania przychodu jest moment wypłaty tych środków podatnikowi (...). W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem będą otrzymane pieniądze, co znajduje swą podstawę prawną w art. 14 ust. 1 tej ustawy. Podatnik będący akcjonariuszem SKA nie ma zatem na podstawie art. 5 ust. 1 i 2 u.p.d.o.p. obowiązku uwzględniania (proporcjonalnie do udziału w spółce) przy obliczaniu podstawy opodatkowania przychodów SKA i kosztów uzyskania przychodów przez tę spółkę, z tytułu udziału w niej przysługuje mu bowiem tylko część zysku netto. Zgodzić się należy ze stroną skarżącą iż z uwagi na związanie prawa do dywidendy z akcją i możliwością wydawania akcji imiennych i na okaziciela (art. 334 § 1 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 k.s.h.) nałożenie na niego takiego obowiązku byłoby niewykonalne i zbędne. Wysokość dochodu akcjonariusza z tytułu udziału w spółce, aczkolwiek w pewien sposób (poprzez powiązanie z zyskiem netto) jest powiązana z przychodami spółki i kosztami ich uzyskania, nie musi być bowiem różnicą między tymi dwoma ostatnio wymienionymi wielkościami (art. 348 § 1 k.s.h. w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 k.s.h.)”. Analogiczny pogląd zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 grudnia 2010 r. (sygn. akt II FSK 1459/09). Sąd w tym wyroku wskazał, iż dochód akcjonariusza SKA powstaje w dacie otrzymania dywidendy z SKA. Ostatecznie przedmiotowa kwestia jest przesądzona w uchwale NSA z 16 stycznia 2012 r. (II FPS 1/11). Najważniejsze tezy tej uchwały wskazują iż:
Wnioskodawca wskazuje, że stanowisko wyrażone przez Niego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego jest zgodne z interpretacją ogólną Ministra Finansów z dnia 11 maja 2012 r. (znak DD5/033/1/12/KSM/DD-125). W interpretacji tej Minister Finansów przedstawił zalecaną interpretację przepisów w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym niebędącego komplementariuszem akcjonariusza spółki komandytowo - akcyjnej. Interpretacja ogólna Ministra Finansów dotyczy zagadnień będących przedmiotem złożonego przez Wnioskodawcę wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej przepisów prawa podatkowego. Minister Finansów podkreślił, iż „kwota przyznanej przez walne zgromadzenie SKA akcjonariuszowi (osobie fizycznej, osobie prawnej) dywidendy, na podstawie uchwały o podziale zysku tej spółki, stanowi przychód z działalności gospodarczej, od którego należy odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy, stosownie do art. 25 updop oraz art. 44 ust. 1 pkt 1 updof za miesiąc, w którym go uzyskano”. Minister Finansów wskazał także, iż „już po wydaniu przez NSA powyższej uchwały, w orzecznictwie WSA podzielany jest wyrażony w niej pogląd, iż uzyskiwanie przez spółkę komandytowo - akcyjna przychodów oraz ponoszenie przez taka spółkę kosztów uzyskania przychodów nie rodzi - po stronie akcjonariusza takiej spółki - obowiązku wykazywania tych przychodów oraz kosztów”. Tym samym Minister Finansów zgadza się ze stanowiskiem, że przychód po stronie akcjonariusza SKA nie powstanie w dniu sprzedaży przez SKA rzeczy, praw majątkowych oraz wyświadczenia usług, ani też w dniu zaistnienia wszelkich innych zdarzeń skutkujących powiększeniem majątku SKA i osiągnięciem przez nią zysków. Minister zgadza się z przedstawionym w orzecznictwie stanowiskiem, iż „uzyskiwanie przez spółkę komandytowo - akcyjną przychodów (...) nie rodzi - po stronie akcjonariusza takiej spółki - obowiązku wykazywania tych przychodów (...)”. Akcjonariusz SKA zgodnie z ogólną interpretacją Ministra Finansów nie ma obowiązku wykazywania przychodów uzyskiwanych przez SKA, zatem przychody te są dla niego podatkowo neutralne. Przychód Akcjonariusza powstaje wyłącznie w momencie uzyskania przez Akcjonariusza SKA dywidendy, która stanowi przychód z działalności gospodarczej, niezależnie od rodzaju działalności prowadzonej przez spółkę komandytowo – akcyjną, czy też poszczególnych transakcji przez nią dokonywanych. Przychód ten należy zakwalifikować do przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 1i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychodów rozumianych jako otrzymane przez Akcjonariusza pieniądze. Ad. 4. Zdaniem Wnioskodawcy, nie jest On zobowiązany do wpłacania w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy, w momentach gdy opisane w niniejszym wniosku zdarzenia będą miały miejsce w SKA, w tym gdy SKA osiągnie zyski z Inwestycji. Obowiązek taki ciąży na Nim jedynie za miesiąc, w którym otrzyma On faktycznie wypłatę Dywidendy z SKA, tj. za miesiąc, w którym nastąpi przelanie na Jego rachunek bankowy kwoty Dywidendy, bądź pobranie jej w gotówce w kasie SKA. Zaliczkę na podatek Wnioskodawca jest obowiązany zapłacić od całej kwoty Dywidendy, tj. niezależnie jakie typy transakcji w tym Inwestycji dokonane przez SKA wygenerowały zysk roczny, którego część otrzyma Akcjonariusz jako Dywidendę. Wnioskodawca nie ma zatem obowiązku wyodrębnienia z otrzymanej Dywidendy żadnych cząstkowych kwot, które miałyby być nieopodatkowane. Zgodnie z przepisem art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f - 3h. W myśl zaś ust. 3 powyższego przepisu, obowiązek wpłacania zaliczki powstaje dopiero z miesiącem, w którym dochód podatnika przekroczył kwotę powodującą obowiązek zapłaty podatku. Jak już wskazano powyżej, w trakcie roku podatkowego akcjonariusze SKA nie uzyskują przychodu należnego. Zatem nie są oni zobowiązani do uiszczania co miesiąc zaliczek na podatek dochodowy. W konsekwencji, otrzymanie przez SKA zysków z Inwestycji, czy Działalności operacyjnej nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy obowiązku zapłaty zaliczki na podatek dochodowy. Pogląd taki potwierdza Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30 marca 2011 r. (sygn. akt II FSK 1925/09), w którym uznał, iż: „Ponieważ zgodnie z art. 44 ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.f. obowiązek wpłacania zaliczki powstaje dopiero z miesiącem, w którym dochód podatnika przekroczył kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku, to w sytuacji, gdy akcjonariusz nie uzyska przychodu (dochodu) w ciągu roku podatkowego, obowiązek zaliczki nigdy nie powstanie. Natomiast uzyskanie przychodu rodzi obowiązek wpłacenia zaliczki za ten miesiąc, w którym dochód powstał i wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym. Analogiczny pogląd, jakkolwiek na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wypowiedział Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 4 grudnia 2009 r. (II FSK 1097/08, https://cbois.nsa.gov.pl)”. Ad. 5. W przekonaniu Wnioskodawcy, w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie wystąpią koszty uzyskania przychodów. Podstawę opodatkowania, tj. dochód w rozumieniu art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowić będzie przypadająca proporcjonalnie na Akcjonariusza część Dywidendy wypłaconej Mu w danym roku przez SKA. W kwestii ustalenia podstawy opodatkowania oraz kosztów uzyskania przychodów należy przyjąć, iż w analizowanej sytuacji nie wystąpią koszty uzyskania przychodów. Podstawę opodatkowania stanowić będzie przypadająca proporcjonalnie na Wnioskodawcę część zysku wypłaconego w danym roku przez SKA jako Dywidenda. Cała kwota Dywidendy będzie stanowiła dochód w rozumieniu art. 9 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym Wnioskodawca nie jest obowiązany wykazywać przychodów oraz kosztów jakie powstają na poziomie SKA, ani wyłączać z kwoty Dywidendy jakichkolwiek kwot w celu ich nieopodatkowania, które wynikają z poszczególnych transakcji dokonywanych przez SKA, w tym z tytułu Inwestycji. Akcjonariusz nie ma bowiem możliwości określania wysokości swojego dochodu poprzez różnicę między przychodami SKA a kosztami ich uzyskania, proporcjonalnie do jego udziału w zysku. Wprost wypowiedział się w tej kwestii Naczelny Sąd Administracyjny w cytowanym poniżej wyroku z dnia 4 grudnia 2009 r. (sygn. akt II FSK 1097/08), w którym stanął na stanowisku, iż „wysokość dochodu akcjonariusza z tytułu udziału w spółce, aczkolwiek w pewien sposób (poprzez powiązanie z zyskiem netto) jest powiązana z przychodami spółki i kosztami ich uzyskania, nie musi być bowiem różnicą między tymi dwoma ostatnio wymienionymi wielkościami”. Odnośnie różnych rodzajów transakcji dokonywanych przez SKA (sprzedaż towarów, usług, praw majątkowych, powstanie wszelkich innych zdarzeń gospodarczych skutkujących powstaniem zysków i zwiększeniem majątku SKA), w tym opisanych w niniejszym wniosku różnych form Inwestycji, Wnioskodawca podkreśla, że nie będzie w żaden sposób w stanie wyodrębnić ile w otrzymanej przez Niego Dywidendzie kwotowo zawiera się cząstkowych zysków z poszczególnych transakcji dokonanych przez SKA. Nie ma też ku temu żadnej podstawy prawnej, ani przewidzianych przez prawo mechanizmów, czy metod liczenia aby Dywidendę otrzymaną z SKA, dzielić na jakiekolwiek części i odrębnie opodatkowywać, np. część Dywidendy traktować jako nie stanowiącą dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, bądź inną część takiej Dywidendy wyłączać z opodatkowania uznając, iż przychód Akcjonariusza nie powstaje w związku z otrzymaniem tej części Dywidendy, lecz w innym momencie. Z tego względu zdaniem Wnioskodawcy cała otrzymana przez Niego Dywidenda stanowi dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej, i cała otrzymana Dywidenda stanowi podstawę opodatkowania. Od całej Dywidendy Wnioskodawca jest zatem zobowiązany zapłacić podatek dochodowy lub zaliczkę na podatek, jeśli w trakcie roku otrzyma zaliczkę na poczet Dywidendy. Również w ogólnej interpretacji Ministra Finansów z dnia 11 maja 2012 r. wskazano, iż już po wydaniu przez NSA powyższej uchwały, w orzecznictwie WSA podzielany jest wyrażony w niej pogląd, iż uzyskiwanie przez spółkę komandytowo - akcyjną przychodów oraz ponoszenie przez taką spółkę kosztów uzyskania przychodów nie rodzi - po stronie akcjonariusza takiej spółki - obowiązku wykazywania tych przychodów oraz kosztów”. Tym samym Minister Finansów zgadza się ze stanowiskiem, że przychód po stronie akcjonariusza SKA nie powstanie w dniu sprzedaży przez SKA rzeczy, praw majątkowych oraz wyświadczenia usług, ani też w dniu zaistnienia wszelkich innych zdarzeń skutkujących powiększeniem majątku SKA i osiągnięciem przez nią zysków, ani też w dniu osiągnięcia dochodów z Inwestycji. Zdarzenia te nie wpływają na podstawę opodatkowania Wnioskodawcy, w dacie ich zaistnienia. Minister zgadza się z przedstawionym w orzecznictwie stanowiskiem, iż „uzyskiwanie przez spółkę komandytowo - akcyjną przychodów (...) nie rodzi - po stronie akcjonariusza takiej spółki obowiązku wykazywania tych przychodów (...)”. Skoro zatem akcjonariusz SKA zgodnie z ogólną interpretacją Ministra Finansów nie ma obowiązku wykazywania przychodów uzyskiwanych przez SKA, to przychody te są dla niego podatkowo neutralne. Takie stanowisko podzielają też sądy administracyjne. Przykładowo w wyroku z dnia 18 kwietnia 2012 r. WSA w Krakowie (I SA/Kr 239/12) stwierdził, iż „Sąd podzielił stanowisko skarżącego, zgodnie z którym bezzasadne jest wyodrębnianie przez organ podatkowy jedynie odpłatnego zbycia udziałów w spółkach kapitałowych jako odrębnego od działalności gospodarczej źródła przychodów SKA (interpretacja z dnia 18 listopada 2011 r., znak: <...>). Uzyskiwane przez skarżącego - akcjonariusza SKA przychody nie będą pochodziły z obrotu ww. udziałami, akcjami, prawami pochodnymi, prawami poboru i innymi papierami wartościowymi, prawami pochodnymi, czy pochodnymi instrumentami finansowymi, lecz z dywidendy przyznanej mu z tytułu uczestnictwa w SKA. Słusznie podniósł skarżący, że nie można spółce przypisywać poszczególnych przychodów uzyskiwanych w zakresie jej działalności gospodarczej albowiem spółka nie jest podatnikiem podatku dochodowego, a skarżący jedynie uzyskuje wynagrodzenie w formie dywidendy z tytułu prowadzenia przez siebie działalności gospodarczej w formie SKA.” W innym wyroku z dnia 26 kwietnia 2012 r. WSA w Krakowie (I SA/Kr 295/12) stwierdził, iż „Wynika z tego, że niezależnie od sposobu generowania zysków przez SKA, w której osoba fizyczna jest akcjonariuszem, przychody otrzymane przez niego z tytułu uczestnictwa w SKA będą kwalifikowane do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.” Zbieżne ze stanowiskiem Wnioskodawcy jest także stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, który w wyroku z dnia 27 kwietnia 2012 r. (I SA/Kr 259/12) stwierdził, iż „Należy zgodzić się ze skarżącą, że moment powstania u niej przychodu jako akcjonariusza SKA będzie zawsze taki sam (otrzymanie dywidendy) i to niezależnie od zdarzeń gospodarczych, transakcji występujących w ramach prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej. Skoro po stronie skarżącej nie powstanie przychód w dacie sprzedaży przez spółkę towarów i usług to nie powstanie on również w momentach określonych w art. 17 ust. la u.p.d.o.f. w związku z wniesieniem przez spółkę wkładu niepieniężnego do spółek kapitałowych. (...). Biorąc pod uwagę, że do osiągniętego przez skarżącą przychodu z zysku, nie wystąpią koszty zyskania przychodów, to przychodem (dochodem) podlegającym opodatkowaniu będzie cała kwota należnej dywidendy”. W sprawie którą rozpatrywał WSA spółka komandytowo - akcyjna poza podstawową działalnością operacyjną wnosiła aporty do spółek kapitałowych, w zamian za co obejmowała w nich udziały o określonej wartości nominalnej. Zdaniem Sądu, skoro przychodem akcjonariusza jest tylko faktycznie otrzymana dywidenda to nie może być również przychodem wartość nominalna udziałów w spółkach kapitałowych objętych w zamian za wkład niepieniężny inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Zatem akcjonariusz powinien zapłacić podatek od całej kwoty otrzymanej dywidendy, tj. także w tej części w jakiej w Dywidendzie zawarte są zyski, które SKA uzyskała w wyniku aportów do spółek kapitałowych, a także innych transakcji niż zwykła sprzedaż towarów i usług. W identycznej do ww. sprawy, gdzie SKA obok podstawowej działalności operacyjnej wnosiła aporty do spółek kapitałowych, wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyrokach z dnia 4 czerwca 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2838/11 oraz III SA/Wa 2831/11. Zdaniem Sądu, akcjonariusz nie wykazuje u siebie żadnych przychodów z tytułu transakcji dokonywanych przez SKA, a jedynym jego przychodem jest otrzymana dywidenda z SKA. Stanowisko to zostało potwierdzone w wyrokach z dnia 6 czerwca 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2772/11, III SA/Wa 2771/11. Nie jest zresztą w ogóle możliwa inna interpretacja, gdyż prowadziłoby to do podwójnego opodatkowania niektórych dochodów. Inwestycje byłyby raz opodatkowane na bieżąco u akcjonariuszy w dacie powstania przychodu na poziomie SKA, a drugi raz w dacie wypłaty zysków z Inwestycji w formie Dywidendy z SKA. Nie można zatem przyjąć takiej interpretacji, że część zysków (dochodów) SKA jest opodatkowana u akcjonariuszy na bieżąco, np. Inwestycje, w dacie ich powstania w SKA, a inna część nie jest opodatkowana na bieżąco, lecz w dacie otrzymania Dywidendy przez akcjonariusza. Gdyby przyjąć taką interpretację to nie można by jednocześnie twierdzić iż akcjonariusz jest opodatkowany od całej otrzymanej dywidendy. Dodać też należy, iż tym samym Wnioskodawca we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji nie ma obowiązku szczegółowego wykazywania jakie przychody lub zdarzenia gospodarcze będą miały miejsce w SKA. Wnioskodawca może jedynie informacyjnie pisać o całokształcie planowanych przez siebie działań lub o całokształcie typowej, czy też modelowej działalności SKA, która jest typowym przedsiębiorcą który dokonuje niezliczonych i różnych rodzajowo transakcji na wolnym rynku jak typowy przedsiębiorca, lecz tylko otrzymana Dywidenda ma skutek podatkowy. Celem zaś interpretacji indywidualnej jest ocena prawnopodatkowa tych zdarzeń podatkowych, z których wynikają dla podatnika skutki podatkowe. Z faktu zaś osiągania przez SKA zysków z różnych rodzajów transakcji i zdarzeń gospodarczych nie wynikają dla Wnioskodawcy żadne skutki podatkowe. W świetle powyższego ewentualne wzywanie przez Dyrektora do doprecyzowania przez Wnioskodawcę opisanego we wniosku stanu faktycznego i zdarzeń przyszłych nie ma żadnego uzasadnienia, gdyż przedmiot działalności SKA, typy transakcji przez nią dokonywanych, rodzaje towarów, usług, czy praw majątkowych, bądź innych zdarzeń gospodarczych zachodzących na poziomie SKA, jak również dokładne rodzaje Inwestycji, nie mają najmniejszego podatkowego znaczenia dla Wnioskodawcy. Dla Niego jako akcjonariusza SKA jedynym zdarzeniem, które ma skutek podatkowy jest powzięcie uchwały o wypłacie dla Niego Dywidendy oraz kwota Dywidendy faktycznie przez Niego otrzymana. W związku z powyższym Wnioskodawca informuje, iż wniósł opłatę z tytułu stanu faktycznego oraz zdarzeń przyszłych również neutralnych dla Niego podatkowo, gdyż obiektywnie rzecz biorąc będą one miały miejsce na poziomie SKA. Lecz jak zostało to już wielokrotnie wskazane, wszelkie zdarzenia gospodarcze na poziomie SKA nie mają wpływu na obowiązki podatkowe Wnioskodawcy. Ponadto Wnioskodawca opłacił jedno rodzajowo zdarzenie przyszłe, tj. otrzymanie Dywidendy z SKA. Jest to jedyne jego zdaniem zdarzenie przyszłe z jakim można wiązać skutek podatkowy. Jeśli Wnioskodawca otrzymałby w przyszłości, np. 11 wypłat Dywidendy to traktuje to jako rodzajowo jedno zdarzenie przyszłe podlegające jednej opłacie w kwocie 40 zł. Sytuacja ta jest analogiczna, np. do ponoszenia wydatków na reprezentację i reklamę, bądź dokonywania odpisów na Fundusz Szkoleniowy lub osiągania przychodów ze sprzedaży samochodów lub energii, czy też wystawiania faktur VAT, bądź księgowania otrzymanych faktur. Są to rodzajowo pojedyncze zdarzenia przyszłe podlegające jednej opłacie w kwocie 40 zł. Nie można uznać, iż interpretacja indywidualna dotyczy, np. jedynie sytuacji wystawienia pojedynczej faktury, czy zaksięgowania pojedynczego kosztu lub otrzymania jednej Dywidendy, a analogiczne następne zdarzenia występujące w przyszłości nie są już objęte zakresem ochrony wynikającym z interpretacji. Taka interpretacja dotyczy bowiem zasady wystawiania faktur, księgowania kosztów, czy zasad opodatkowania Dywidendy. W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że doprecyzowanie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego nastąpiło równocześnie albo wyłącznie w treści odpowiedzi na pytania znajdujące się powyżej. Zdaniem Wnioskodawcy, ocena prawna jest bardzo prosta i jednoznaczna. Dla Wnioskodawcy jedynym zdarzeniem skutkującym obowiązkiem zapłaty podatku jest otrzymanie dywidendy na podstawie uchwały walnego zgromadzenia, cała dywidenda (bez wyłączeń) jest opodatkowana. Dywidenda stanowi dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej, a poszczególne transakcje dokonywane przez SKA nie mają dla Wnioskodawcy żadnych skutków podatkowych. Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, w zaistniałym stanie faktycznym nie ma podstaw do przyjęcia, że przedmiotem zapytania Wnioskodawcy jest więcej stanów zdarzeń przyszłych niż te, które zostały wzięte pod uwagę przy uiszczaniu należnej opłaty za wydanie interpretacji, zgodnie z obowiązującymi przepisami. Należy wręcz przyjąć, że Wnioskodawca z ostrożności procesowej nadpłacił opłatę, gdyż opłata powinna być uiszczona tylko od zdarzenia przyszłego rodzącego skutek podatkowy, tj. od otrzymania dywidendy z SKA na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy. Inne zdarzenia opisane we wniosku nie rodzą skutków podatkowych dla Wnioskodawcy i nie powinny podlegać opłacie. Wnioskodawca zauważył też, iż celem interpretacji indywidualnej jest ocena prawnopodatkowa tych zdarzeń podatkowych, z których wynikają dla podatnika skutki podatkowe. Z faktu zaś osiągania przez SKA zysków z różnych rodzajów transakcji i zdarzeń gospodarczych nie wynikają dla Wnioskodawcy żadne skutki podatkowe. W świetle powyższego nie ma żadnego znaczenia jaki jest przedmiot działalności SKA, typy transakcji przez nią dokonywanych, rodzaje towarów, usług, czy praw majątkowych, bądź innych zdarzeń gospodarczych zachodzących na poziomie SKA, jak również dokładne rodzaje inwestycji. Nie mają one najmniejszego podatkowego znaczenia dla Wnioskodawcy. Dla Niego jako akcjonariusza SKA jedynym zdarzeniem, które ma skutek podatkowy jest powzięcie uchwały o wypłacie dla Niego Dywidendy oraz kwota Dywidendy faktycznie przez Niego otrzymana. Wniesiona przez Wnioskodawcę opłata z tytułu wniosku obejmuje pięć zdarzeń przyszłych, w tym również neutralnych dla Niego podatkowo, gdyż obiektywnie rzecz biorąc będą one miały miejsce na poziomie SKA i zdaniem Wnioskodawcy, nie mają one jednak wpływu na Jego obowiązki podatkowe. W ocenie Wnioskodawcy wyłącznie otrzymanie dywidendy z SKA jest zdarzeniem przyszłym, którego dotyczą wszystkie pytania postawione we wniosku. Jest to jedyne Jego zdaniem zdarzenie przyszłe z jakim można wiązać skutek podatkowy. Jeśli Wnioskodawca otrzymałby w przyszłości, np. 11 wypłat dywidendy to traktuje to jako rodzajowo jedno zdarzenie przyszłe podlegające jednej opłacie w kwocie 40 zł. Sytuacja ta jest analogiczna, np. do ponoszenia wydatków na reprezentację i reklamę, bądź dokonywania odpisów na Fundusz Szkoleniowy lub osiągania przychodów ze sprzedaży samochodów lub energii, czy też wystawiania faktur VAT, bądź księgowania otrzymanych faktur. Są to rodzajowo pojedyncze zdarzenia przyszłe podlegające jednej opłacie w kwocie 40 zł. Nie można uznać, iż interpretacja indywidualna dotyczy, np. jedynie sytuacji wystawienia pojedynczej faktury, czy zaksięgowania pojedynczego kosztu lub otrzymania jednej dywidendy a analogiczne następne zdarzenia występujące w przyszłości nie są już objęte zakresem ochrony wynikającym z interpretacji. Taka interpretacja dotyczy bowiem zasady wystawiania faktur, księgowania kosztów, czy zasad opodatkowania dywidendy. Pomimo, że Wnioskodawca nie zgadza się z wyliczeniem przez Organ zdarzeń przyszłych, to z ostrożności procesowej w celu uniknięcia wydania postanowienia o odmowie rozpatrzenia wniosku wniósł On dodatkową opłatę od wniosku, której Organ zażądał w wezwaniu. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych i stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe. Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm. – dalej K.s.h.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna. W myśl art. 125 K.s.h., spółką komandytowo-akcyjną jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem. Komplementariusz oraz akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do ich wkładów wniesionych do spółki, chyba że statut stanowi inaczej (art. 147 § 1 K.s.h.). Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej, nie są zatem podatnikami podatków dochodowych, a dochody spółek osobowych nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Ponadto podkreślić należy, że na gruncie prawa podatkowego obowiązki akcjonariusza w spółce komandytowo-akcyjnej kształtowane są odrębnie od obowiązków akcjonariusza w spółce akcyjnej. Spółkę komandytowo-akcyjną pomimo zbieżności w wielu elementach ze spółką akcyjną odróżnia od niej brak osobowości prawnej. Wynika to bezpośrednio z wyżej przytoczonego art. 4 § 1 pkt 1 oraz art. 125 K.s.h. Spółka komandytowo-akcyjna, jako spółka osobowa nie podlega także podatkowi dochodowemu od osób prawnych - zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.). Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem (w tym akcjonariuszem) spółki komandytowo-akcyjnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U z 2012 r., poz. 361 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego. W art. 10 ust. 1 ww. ustawy, ustawodawca dokonał podziału przysporzeń majątkowych uzyskiwanych przez podatników na różne źródła przychodów. Zgodnie z tym przepisem źródłami przychodów są:
-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany (pkt 8),
Z powyższego wynika, iż pozarolnicza działalność gospodarcza jest jednym z odrębnych źródeł przychodów. Natomiast kwalifikacja uzyskiwanego przysporzenia majątkowego do odpowiedniego źródła przychodów zależy od rodzaju zdarzenia prawnego, w związku z którym przysporzenie to powstaje. Wskazać przy tym należy, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera własną definicję działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 5a pkt 6 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:
- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. Zgodnie z art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
Aby zatem przychód uzyskany z prowadzonej działalności mógł być uznany za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, działalność ta musi spełniać następujące przesłanki:
Z powyższego wynika, iż jeżeli ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza określony przychód do innego źródła niż pozarolnicza działalność gospodarcza, przychód ten stanowi przychód z tego źródła, a nie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, niezależnie od tego czy zdarzenie, które powoduje powstanie tego przychodu ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Stosownie do art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. W myśl art. 8 ust. 2 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:
Zauważyć jednak należy, iż z uwagi na fakt, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych kwalifikuje uzyskiwane przez podatników przysporzenia majątkowe do różnych źródeł przychodów, także wspólnicy spółki osobowej (w tym spółki komandytowo-akcyjnej) mogą w związku z prowadzoną w ramach spółki działalnością uzyskiwać przychody z różnych źródeł. Jedynie bowiem w przypadku, gdy wspólnicy tej spółki uzyskają przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, w rozumieniu cyt. wyżej art. 5a pkt 6 oraz 5b ww. ustawy (a więc przychody, których ustawa nie kwalifikuje do innego źródła przychodów), przychody te uznaje się za przychody ze źródła przychodów - pozarolnicza działalność gospodarcza. Zgodnie z treścią art. 9a ust. 1 ww. ustawy, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Podatnicy podejmujący działalność gospodarczą wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym mogą złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej. W myśl art. 9a ust. 2 cytowanej ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów - pisemne oświadczenie składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niemającej osobowości prawnej przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek (art. 9a ust. 3 ww. ustawy). Stosownie natomiast do art. 9a ust. 4 ww. ustawy, wybór sposobu opodatkowania dokonany w oświadczeniu, o którym mowa w ust. 2, dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik, w terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego, zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z tego sposobu opodatkowania lub złoży w tym terminie pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Przy czym, w myśl art. 9a ust. 5 ww. ustawy, jeżeli podatnik:
- wybór sposobu opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, dotyczy wszystkich form prowadzenia tej działalności, do których mają zastosowanie przepisy ustawy. Jeżeli więc Wnioskodawca dokona wyboru opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy, podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30 i 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku (art. 30c ust. 1 ustawy). Zgodnie z art. 30c ust. 6 ustawy, dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, opodatkowanych w sposób określony w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 (tj. według skali podatkowej) oraz art. 30b i 30e. Odnosząc się natomiast do kwestii, określenia momentu uzyskania przychodu ze źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza przez akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej oraz uiszczania od dochodu uzyskanego z tego tytułu zaliczek na podatek dochodowy oraz sposobu ustalenia podstawy opodatkowania, stwierdzić należy, iż w myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (tj. pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Z treści powołanego przepisu wynika, że w przypadku przychodów z działalności gospodarczej nie jest istotny moment otrzymania pieniędzy (wartości pieniężnych). Przychodem są bowiem kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane. Zasadnicze znaczenie ma zatem ustalenie pojęcia „kwota należna”, znaczenie tego pojęcia w zasadzie determinuje bowiem rozumienie przychodu z działalności gospodarczej. W przepisach podatkowych brak jest definicji pojęcia „kwota należna”, konieczne jest zatem odwołanie się do wykładni językowej. W myśl Słownika języka polskiego – „należny” to „przysługujący, należący się komuś”, z kolei czasownik „należeć się” oznacza tyle, co „przysługiwać komuś, stanowić dług, powinność, zapłatę”. Nie można zatem mówić o powstaniu przychodu, jeśli nie było podstawy prawnej, na mocy której podmiot (u którego ma powstać przychód) może się skutecznie domagać świadczenia od drugiego podmiotu. „Kwoty należne” są to te przychody, które wynikają ze źródła przychodów, jakie stanowi działalność gospodarcza, i które w następstwie prowadzenia tej działalności stają się wymagalną wierzytelnością, choćby faktycznie środków z tego tytułu jeszcze nie uzyskano. Termin „kwota należna” jest w tym ujęciu tożsamy z pojęciem „wymagalne świadczenie (wierzytelność)”. Przychody należne, o których mowa w cyt. art. 14 ust. 1 ww. ustawy, to zatem wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia. W przypadku akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej o przychodzie należnym można mówić wtedy, gdy powstaje po jego stronie prawo do domagania się wypłaty przysługującego mu z tytułu udziału w spółce zysku, którym w przypadku akcjonariusza SKA jest dywidenda. Zgodnie bowiem z art. 126 § 1 pkt 2 K.s.h., w zakresie stosunku prawnego akcjonariuszy w spółce komandytowo-akcyjnej stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej. Konsekwencją tej regulacji jest to, że na podstawie art. 347 § 1 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 K.s.h. prawo do udziału w zysku akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej powstaje dopiero z chwilą wykazania tego zysku w sprawozdaniu finansowym spółki, zbadanym przez biegłego rewidenta i jego przeznaczenia, przez zgromadzenie wspólników, do wypłaty akcjonariuszom. Przy czym, na mocy art. 348 § 2 K.s.h., uprawnionymi do dywidendy za dany rok obrotowy są akcjonariusze, którym przysługiwały akcje w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku. Statut może upoważnić walne zgromadzenie do określenia dnia, według którego ustala się listę akcjonariuszy uprawnionych do dywidendy za dany rok obrotowy (dzień dywidendy). Dzień dywidendy nie może być wyznaczony później niż w terminie dwóch miesięcy, licząc od dnia powzięcia uchwały, o której mowa w art. 347 § 1. Uchwałę o przesunięciu dnia dywidendy podejmuje się na zwyczajnym walnym zgromadzeniu. Zatem, z datą podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie spółki komandytowo-akcyjnej o wypłacie dywidendy albo – jeżeli określony został dzień dywidendy – w tym dniu, przychód akcjonariusza z tytułu udziału w zysku takiej spółki staje się jego przychodem należnym, podlegającym z tą datą – stosownie do art. 5b ust. 2 i art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – połączeniu z pozostałymi przychodami, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy. Bez znaczenia, przy tym dla powstania przychodu należnego u akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej ze źródła przychodów jaki jest pozarolnicza działalność gospodarcza pozostaje moment faktycznej wypłaty tej dywidendy. Wskazać przy tym należy, iż z uwagi na specyficzną sytuację prawną akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej, do ustalania wysokości podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym w jego przypadku nie mają zastosowania cyt. art. 8 ust. 1 i 2 oraz art. 24 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, u podatników, którzy prowadzą księgi rachunkowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Podstawę opodatkowania akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej powinien ustalić na podstawie art. 9 ust. 2 ww. ustawy, w myśl którego dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Brak jest jednak podstaw do pomniejszenia przez akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej przyznanej mu kwoty dywidendy o koszty uzyskania przychodu. Wszystkie koszty związane z prowadzoną w formie spółki komandytowo-akcyjnej działalnością gospodarczą zostały już bowiem uwzględnione, przy obliczaniu dzielonego zysku spółki, którego część otrzymuje akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej w postaci dywidendy. Konsekwencją powyższego jest obowiązek uiszczenia przez akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej zaliczki na podatek dochodowy za miesiąc, w którym powstał u niego przychód należny, tj. za miesiąc, w którym została podjęta uchwała o przyznaniu mu dywidendy, bądź określony został dzień dywidendy. Zgodnie bowiem z art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h. Przy czym, w myśl art. 44 ust. 3 ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani wpłacać zaliczki miesięczne. Wysokość zaliczek, z zastrzeżeniem ust. 3f, ustala się w następujący sposób:
Zgodnie z art. 44 ust. 3f ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 1, opodatkowani na zasadach określonych w art. 30c, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje właściwy naczelnik urzędu skarbowego, zaliczki miesięczne w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonym zgodnie z art. 30c, a sumą należnych zaliczek za poprzednie miesiące, z uwzględnieniem art. 27b. Zaliczki miesięczne od dochodów wymienionych w ust. 1, wpłaca się w terminie do 20 dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Zaliczki kwartalne podatnicy wpłacają w terminie do 20 dnia każdego miesiąca następującego po kwartale, za który wpłacana jest zaliczka. Zaliczkę za ostatni miesiąc lub ostatni kwartał roku podatkowego podatnik wpłaca w terminie do 20 stycznia następnego roku podatkowego. Podatnik nie wpłaca zaliczki za ostatni miesiąc lub odpowiednio kwartał, jeżeli przed upływem terminu do jej wpłaty złoży zeznanie i dokona zapłaty podatku na zasadach określonych w art. 45 (art. 44 ust. 6 ww. ustawy). Natomiast w art. 45 ust. 1 ww. ustawy został określony obowiązek składania zeznań o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu, zgodnie z którym podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8. W terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c (art. 45 ust. 1a pkt 2 ww. ustawy). Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż, Wnioskodawca, jako akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej będzie uzyskiwał przychód z tytułu prowadzonej przez tę spółkę pozarolniczej działalności gospodarczej, w wysokości dywidendy przyznanej Mu przez walne zgromadzenie na podstawie uchwały, pod warunkiem, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie kwalifikują konkretny przychód uzyskany przez Wnioskodawcę, za pośrednictwem ww. spółki, do innego źródła przychodów. Przychód ten, po spełnieniu warunków określonych przepisami art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może być opodatkowany na zasadach określonych w art. 30c ust. 1 ww. ustawy. Przy czym, za moment uzyskania tego przychodu uznać należy dzień podjęcia ww. uchwały, bądź określony w tej uchwale dzień dywidendy. W konsekwencji, za miesiąc w którym zostanie podjęta ww. uchwała, bądź określony dzień dywidendy, Wnioskodawca zobowiązany będzie uiścić zaliczkę na podatek dochodowy, a przyznaną Jemu dywidendę wykazać w składanym rocznym zeznaniu podatkowym. Podstawą opodatkowania jest kwota dywidendy przyznanej uchwałą walnego zgromadzenia spółki. Natomiast przychody, które są zaliczane do odrębnego niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródła przychodów (kapitały pieniężne i prawa majątkowe), nie łączy się z przychodami z działalności gospodarczej. Zatem, w przypadku uzyskiwania przez Wnioskodawcę będącego wspólnikiem spółki niebędącej osobą prawną przychodów z inwestycji kapitałowych, stanowiących majątek tej spółki – przychód (dochód) z tego tytułu określa się proporcjonalnie do Jego prawa do udziału w zysku spółki. Ponadto odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę we wniosku interpretacji oraz wyroków sądów administracyjnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację. Dodatkowo nadmienia się, że wydając interpretację indywidualną w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do oceny załączonych do wniosku ORD-IN dokumentów (wydruku z KRS), jest związany wyłącznie opisem zdarzeń przyszłych oraz stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzeń przyszłych przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia stanu faktycznego i zdarzeń przyszłych. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski. |
doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.