INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 czerwca 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 03 lipca 2012 r.), uzupełnionym w dniu 07 września 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia dochodu z tytułu przymusowego lub automatycznego umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nabytych w drodze darowizny - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 03 lipca 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia dochodu z tytułu przymusowego lub automatycznego umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nabytych w drodze darowizny.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z dnia 27 sierpnia 2012 r. Znak: IBPBII/2/415-890/12/AK wezwano wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 07 września 2012 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest podatniczką podatku dochodowego od osób fizycznych, zamieszkałą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Syn wnioskodawczyni rozważa dokonanie na jej rzecz darowizny udziałów w spółce z o.o. mającej siedzibę w Polsce, której jest wspólnikiem. Wartość udziałów zostanie wskazana w umowie darowizny, zgodnie z ich wartością rynkową na dzień dokonania darowizny. Otrzymane przez wnioskodawczynię udziały mogą zostać w przyszłości umorzone. Umorzenie będzie mogło nastąpić bez jej zgody - w drodze umorzenia przymusowego lub w drodze umorzenia automatycznego, tj. w trybie przewidzianym w art. 199 § 1 oraz § 4 i 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.). Niezależnie od trybu umorzenia wnioskodawczyni otrzyma z tego tytułu wynagrodzenie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jaki sposób należy ustalić dochód z tytułu umorzenia udziałów otrzymanych przez wnioskodawczynię w drodze darowizny w przypadku, gdy umorzenie udziałów nastąpi bez jej zgody w drodze umorzenia przymusowego lub umorzenia automatycznego...

Zdaniem wnioskodawczyni, instytucja umorzenia udziałów w spółce z o.o. jest uregulowana w art. 199 Kodeksu spółek handlowych (dalej: k.s.h.) Zgodnie z paragrafem pierwszym art. 199 k.s.h. udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez jego zgody (umorzenie przymusowe). W ramach tych umorzeń istnieje możliwość umorzenia automatycznego, tj. w razie ziszczenia się zdarzenia określonego w umowie spółki. Sytuację taką opisuje art. 199 § 4 k.s.h.

W przypadku przymusowego umorzenia udziałów (na podstawie art. 199 § 2 k.s.h.), wspólnicy w uchwale zgromadzenia wspólników spółki powinni określić wysokość wynagrodzenia należnego wspólnikowi za umorzone udziały o wysokości nie niższej od wartości przypadających na umarzane udziały aktywów netto, wskazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. Wskazany przepis stosuje się również do umorzenia automatycznego - zgodnie dyspozycją art. 199 § 4 k.s.h. Niezależnie od trybu umorzenia udziałów, przychodem wnioskodawcy będzie faktycznie otrzymane od spółki wynagrodzenie.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 16 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.; dalej: U.p.d.o.f.) za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną. Uszczegółowieniem tej regulacji jest przepis art. 24 ust. 5 pkt 1 U.p.d.o.f., zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji). Dodatkowo należy wskazać, iż zgodnie z ustaw o podatku dochodowym od osób fizycznych w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych był też dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu ich umorzenia, a powołany przepis art. 24 ust. 5 pkt 2 U.p.d.o.f. dotyczył zatem tzw. umorzenia dobrowolnego. Przywołany przepis ww. ustawy został jednak uchylony i nieobowiązuje obecnie.

W odniesieniu do art. 24 ust. 5 pkt 1 U.p.d.o.f. ustawodawca jednoznacznie wskazał, w jaki sposób należy ustalać dochód z umorzenia udziałów lub akcji. Zgodnie z art. 24 ust. 5d U.p.d.o.f. dochodem z umorzenia udziałów w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem udziałów (akcji) nad kosztami uzyskania przychodu, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo 1ł, albo art. 23 ust. 1 pkt 38 U.p.d.o.f. Jeżeli jednak nabycie udziałów nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, wówczas koszty uzyskania przychodu ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny. Przywołane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzują, w jaki sposób należy ustalić wartość udziałów (akcji) z dnia nabycia spadku lub darowizny. Zdaniem wnioskodawczyni, jako że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazuje w jaki sposób winno się określać wartość udziałów z dnia nabycia darowizny należy przyjąć, iż ogół ustaw podatkowych stanowi jedną spójną całość i pomocniczo posłużyć się przepisami ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 z późn. zm.; dalej: U.p.d.s.). W konsekwencji przyjąć należy, że wartość udziałów na dzień nabycia darowizny określa się zgodnie z art. 8 ust. 1 U.p.d.s., tj. wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw. W świetle art. 8 ust. 3 U.p.d.s. wartość rynkową praw majątkowych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju z dnia powstania obowiązku podatkowego (nabycia darowizny). W związku z tym, jeżeli w umowie darowizny zostanie określona wartość udziałów i wartość ta będzie korespondowała z wartością rynkową na dzień dokonania darowizny, wówczas za koszt uzyskania przychodów przy ustalaniu dochodu z udziału w zyskach osób prawnych, w związku z umorzeniem tych udziałów, należy przyjąć wartość udziałów wskazaną w umowie darowizny.

Wnioskodawczyni wskazała, że jej stanowisko, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodu z tytułu umorzenia udziałów powinny zostać ustalone w wysokości wartości udziałów, jaka została określona w umowie darowizny, jednak nie wyższej od ich wartości rynkowej, jest powszechnie akceptowane w interpretacjach podatkowych. Przykładowo można tu powołać następujące interpretacje:

• Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 23 kwietnia 2010 r. (znak: ITPB2/415-94/10/MK),
• Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 czerwca 2010 r. (znak: IBPBII/2/415-475/10/MW), z dnia 25 czerwca 2010 r. (znak: IBPBII/2/415-448/10/MW), z dnia 07 czerwca 2010 r. (znak: IBPBII/2/415-311/10/AK), z dnia 04 lutego 2010 r. (znak: IBPBII/2/415-1129/09/MM),
• Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 04 lutego 2011 r. (znak: IPPB2/415-1018/10-2/AS), z dnia 26 stycznia 2011 r. (znak: IPPB2/415-915/10-3/AK).
  
  

Zgodnie ze stanem prawnym obowiązującym do końca 2010 r. przepis zawarty w art. 24 ust. 5d U.p.d.o.f. odnosił się zarówno do umorzenia dobrowolnego, jak i umorzenia przymusowego oraz automatycznego udziałów i akcji. Na skutek zmiany przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z zakresu tego zostało wyłączone umorzenie dobrowolne, jednakże podkreślić należy, iż wnioski płynące z dotychczas wydanych interpretacji są nadal aktualne w odniesieniu do umorzenia przymusowego oraz automatycznego.

Mając zatem na uwadze zdarzenie przyszłe będące przedmiotem niniejszego wniosku, zdaniem wnioskodawczyni, w sytuacji, gdy umorzenie udziałów otrzymanych przez nią w drodze darowizny nastąpi poprzez umorzenie przymusowe lub automatyczne, przychód uzyskany przez wnioskodawczynię w wyniku takiego umorzenia należy pomniejszyć o koszty uzyskania przychodu w wysokości wartości rynkowej udziałów, jaka wskazana zostanie w umowie darowizny, pod warunkiem, że wartość ta zostanie określona na poziomie rynkowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawczyni.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez wnioskodawczynię interpretacji organów podatkowych wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników w określonym stanie faktycznym czy zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.