Stan faktyczny

1. Producenci części i wyposażenia dokonują na rzecz Spółki nie będącej armatorem morskim ich sprzedaży - na budowane, remontowane czy poddane przebudowie statki wymienione w §61 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. Następnie Spółka sprzedaje te części i wyposażenie na rzecz stoczni.

2. Producenci części i wyposażenia dokonują na rzecz Spółki ich sprzedaży. Następnie Spółka sprzedaje te części i wyposażenie na rzecz kontrahenta zagranicznego, który zleca Spółce ich przekazanie do stoczni celem zamontowania na statku budowanym przez stocznię

3. Spółka działając na zlecenie kontrahenta zagranicznego jest organizatorem procesu produkcyjnego statku i kupuje niezbędne w tym celu materiały oraz urządzenia a następnie przekazuje je do przerobu oraz montażu firmom specjalizującym się w produkcji stoczniowej, które wykonują elementy statku (przy czym częściami składowymi statku są nadbudówka, sekcja statku czy kadłub) z materiałów własnych i powierzonych

Ocena prawna stanu faktycznego

Zgodnie z §61 pkt 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.) obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się do sprzedaży części wyposażenia z wyłączeniem wyposażenia służącego celom rozrywki i sportu, dla środków transportu morskiego i rybołówstwa morskiego, o których mowa w pkt 6. Zaś w pkt 6 mowa jest o następujących środkach transportu:
• okrętach wojennych (PKWiU 35.11.1),
• statkach wycieczkowych i tym podobnych, przeznaczonych głównie do przewozu osób; promach wszelkiego typu (PKWiU 35.11.21), z wyłączeniem liniowców pasażerskich pozostałych, statków (łodzi) wycieczkowych itp. pozostałych promów (PKWiU 35.11.21-90.00),
• tankowcach (PKWiU 35.11.22), z wyłączeniem tankowców pozostałych (PKWiU 35.11.22-90.00),
• statkach chłodniczych (PKWiU 35.11.23), z wyłączeniem statków chłodniczych pozostałych, innych niż tankowce (PKWiU 35.11.23-90.00),
• statkach przeznaczonych do przewozu towarów oraz statków przeznaczonych do przewozu zarówno osób, jak i towarów (PKWiU 35.11.24), z wyłączeniem barek morskich bez napędu (PKWiU 35.11.24-20.3) oraz jednostek pływających wymienionych w podkategorii PKWiU 35.11.24-80 i 35.11.24-90.00,
• statkach rybackich, itp. pełnomorskich (PKWiU 35.11.31-30),
• pchaczach pełnomorskich (PKWiU 35.11.32-50.00), statkach szkolnych rybołówstwa morskiego (PKWiU ex 35.11.33-93.30) i statkach badawczych rybołówstwa morskiego (PKWiU ex. 35.11.33-93.40)

Z brzmienia przepisu §61 pkt 8 rozporządzenia wprost wynika zakres odesłania do pkt 6 tzn. jest to odesłanie w zakresie wskazanych środków transportu morskiego i rybołówstwa morskiego (odesłanie przedmiotowe) a nie odesłanie w zakresie sprzedaży na rzecz konkretnego podmiotu (odesłanie podmiotowe).

Z powyższego wynika, iż - z zastrzeżeniem przeznaczenia części i wyposażenia na określony statek - pozostaje bez znaczenia na rzecz jakiego podmiotu będzie dokonana przedmiotowa sprzedaż. Oznacza to nie tylko, że obojętnym w świetle w/w przepisu pozostaje czy będzie to sprzedaż na rzecz armatora morskiego jak i nie wpłynie na zastosowanie tego przepisu fakt czy będzie to sprzedaż przez producenta części i wyposażenia na rzecz tzw. „podmiotu pośredniczącego”, czy sprzedaż przez ten podmiot pośredniczący na rzecz stoczni. Jeżeli bowiem zostanie zachowany bezwzględny wymóg aby sprzedaż części i wyposażenia była dokonana dla środków transportu morskiego i rybołówstwa morskiego o wskazanym w przepisie symbolu PKWiU, co winno być prawidłowo udokumentowanie – sprzedaż ta będzie podlegała opodatkowaniu obniżoną stawką VAT 0%.Podkreślić należy, iż opodatkowaniu obniżoną do wysokości 0% stawką podatku podlega w/w sprzedaż w przypadku prowadzenia przez podatnika dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynność ta została wykonana przy zachowaniu określonych w przepisie warunków.

Odnosząc powyższe do przedstawionego przez Spółkę w pkt. 1) stanu faktycznego należy stwierdzić. Z zastrzeżeniem prowadzenia prawidłowej dokumentacji, w przypadku sprzedaży przez producentów części i wyposażenia na rzecz Spółki nie będącej armatorem morskim - na statki remontowane czy poddane przebudowie mieszczące się w określonym przepisem §61 pkt 6 rozporządzenia grupowaniu PKWiU znajduje zastosowanie stawka VAT 0% w oparciu o §61 pkt 8 rozporządzenia - tak samo jak w przypadku sprzedaży przez Spółkę tychże części i wyposażenia na rzecz stoczni.

Jednakże mając na uwadze przedstawiony w złożonym zapytaniu stan faktyczny, taki że w/w sprzedaż części i wyposażenia dokonywana jest również na statki budowane, należy zauważyć.Sprzedaż części i wyposażenia na środki transportu morskiego i rybołówstwa morskiego regulowana przepisem §61 pkt 8 rozporządzenia jest sprzedażą na te jednostki, rozumiane jako statki gotowe do eksploatacji zgodnie z przeznaczonym celem. Co innego stanowi natomiast „statek w budowie”, którym jest ten, którego stępkę położono lub wykonano równorzędną pracę konstrukcyjną w miejscu wodowania, aż do zakończenia budowy – art. 2 §2 ustawy z dnia 18 września 2001r. Kodeks morski (Dz. U. Nr 138, poz. 1545 z późn. zm.)Zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (pkt 5.2.2.7.), wyroby niekompletne i niegotowe zalicza się do grupowań obejmujących wyroby gotowe pod warunkiem, że posiadają zasadnicze cechy wyrobu kompletnego i gotowego.

Regulowana przepisem §61 pkt 8 rozporządzenia sprzedaż na środki transportu morskiego i rybołówstwa morskiego obejmuje zatem również sprzedaż na budowany statek pod warunkiem, że stan budowy tego statku będzie pozwalał na określenie zasadniczych jego cech jako wyrobu kompletnego i gotowego i gdy możliwym będzie jego zaklasyfikowanie do określonego grupowania PKWiU.

Odnosząc się do stanu faktycznego przedstawionego w pkt 2) należy stwierdzić.Sprzedaż przez Spółkę części i wyposażenia z przeznaczeniem na statek na rzecz kontrahenta zagranicznego, który zleca Spółce ich przekazanie do stoczni celem zamontowania na statku budowanym przez stocznię – jest, przy spełnieniu wskazanych przepisem warunków objęta dyspozycją §65 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia.§65 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia stanowi, iż obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się do sprzedaży towarów nabywanych przez nierezydentów, nie będących podatnikami, w przypadku gdy towary te są przeznaczone do przerobu, uszlachetnienia lub przetworzenia na terytorium RP, a następnie do wywozu za granicę w przypadku, gdy podatnik:
1. przekaże nabyty przez nierezydenta towar do podmiotu, który dokonuje przerobu, uszlachetnienia lub przetworzenia,
2. posiada dowód, iż należność za towar została zapłacona i przekazana na rachunek bankowy podatnika w banku krajowym.Przepis ust. 1 pkt 1 stosuje się pod warunkiem, że podatnik otrzyma zapłatę, nie później jednak nie 40 dnia od dnia wydania towaru; otrzymanie zapłaty w terminie późniejszym uprawnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego – ust. 2 w/w §65 rozporządzenia

Z kolei uprzednia sprzedaż przez poddostawców tj. producentów tychże części i wyposażenia na rzecz objęta będzie stawką VAT 0% w oparciu o §61 pkt 8 rozporządzenia Spółki – z uzasadnieniem jak wyżej.Nie znajduje tu natomiast zastosowania przepis art. 39 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) stanowiący, iż eksportem usług w rozumieniu ustawy są również usługi świadczone w kraju, jeżeli są bezpośrednio związane z eksportem towarów, a z zawartych umów wynika, że wartość tych usług jest uwzględniona w cenie eksportowanego towaru.

Przepis §52 rozporządzenia stanowi bowiem, iż przez usługi związane bezpośrednio z eksportem towarów rozumie się usługi:

1. dotyczące towarów eksportowanych, polegające na ich pakowaniu, przewozie do miejsc formowania przesyłek zbiorowych, składowaniu przeładunku , ważeniu, kontrolowaniu, nadzorowaniu bezpieczeństwa przewozu,
2. świadczone na podstawie umowy maklerskiej, agencyjnej, zlecenia, pośrednictwa i komisu, dotyczące towarów eksportowanychZ przedstawionego przez Spółką stanu faktycznego nie wynika, aby usługi świadczone przez podwykonawców stanowiły w świetle w/w przepisów usługi związane bezpośrednio z eksportem towarów, a w konsekwencji nie są one na tej podstawie opodatkowane preferencyjną stawką VAT 0%.Odnosząc się do stanu faktycznego przedstawionego w pkt 3), takiego że Spółka działając na zlecenie kontrahenta zagranicznego jest organizatorem procesu produkcyjnego statku i kupuje niezbędne w tym celu materiały oraz urządzenia a następnie przekazuje je do przerobu oraz montażu firmom specjalizującym się w produkcji stoczniowej, które wykonują elementy statku z materiałów własnych i powierzonych, tut. organ stwierdza.Z tytułu świadczenia usług, w tym usług montażu, przez podwykonawców Spółki - nie znajduje zastosowania stawka VAT 0% w oparciu o §61 pkt 8 rozporządzenia. Przepis ten stanowi bowiem o sprzedaży „części i wyposażenia” a zatem traktuje o sprzedaży towarów a nie o sprzedaży usług.Jedynie dostawcy części i wyposażenia mają prawo z tytułu ich sprzedaży do zastosowania stawki VAT 0% w oparciu o §61 pkt 8 rozporządzenia.

Z przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego wynika, iż jest ona eksporterem towaru tj. elementów statku, których wykonanie zleciła podwykonawcom - potwierdza prawo Spółki do zastosowania stawki VAT 0% z tytułu eksportu towaru, zgodnie z przepisami art. 18 ust. 3-7 ustawy o VAT.