INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (…), przedstawione we wniosku z dnia 12 czerwca 2012 r. (data wpływu 18 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązków podatkowych dotyczących odsetek w związku z poborem podatku u źródła – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązków podatkowych dotyczących odsetek w związku z poborem podatku u źródła.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również: „Spółka”) należy do międzynarodowej grupy (dalej: Grupa).

Spółka ma zamiar przystąpić do tzw. systemu cross-border cash pooling (dalej: Cash pooling, System). W Systemie będą uczestniczyć podmioty należące do Grupy.

Celem przystąpienia do omawianego Systemu jest zwiększenie efektywności zarządzania środkami finansowymi Grupy poprzez optymalne wykorzystanie nadwyżek środków pieniężnych oraz zminimalizowanie kosztów finansowania działalności gospodarczej podmiotów wchodzących w skład Grupy i uczestniczących w Cash poolingu (dalej: Uczestnicy). Rolę tzw. Pool Leadera będzie pełniła Spółka P. z siedzibą w Szwecji, będąca jedynym udziałowcem Spółki.

Planowane jest przy tym, aby realizacja wspomnianych celów odbywała się na dwóch poziomach, tj. na poziomie krajowym (poziom pierwszy) oraz na poziomie Szwecji (poziom drugi):

1. Poziom pierwszy:
   
   

Spółka będzie posiadała następujące rachunki bankowe związane z omawianym Systemem:

• tzw. Source Account (dalej: rachunek źródłowy) służący do obsługi bieżących należności i zobowiązań wynikających z prowadzonej działalności; rachunek ten będzie utworzony w banku prowadzącym w Polsce działalność w formie oddziału;

• tzw. Mirror Account (dalej: rachunek „Mirror”; rachunek ten będzie utworzony w banku w Szwecji.
  
  

W przypadku dodatniego salda na rachunku źródłowym środki pieniężne będą transferowane na rachunek „Mirror”. Natomiast w przypadku ujemnego salda na rachunku źródłowym będzie on zasilany z rachunku „Mirror”. Na koniec dnia saldo środków pieniężnych na rachunku źródłowym będzie wynosiło zero. W ciągu dnia Spółka będzie mogła korzystać z przyznanego jej w ramach rachunku źródłowego dziennego limitu zadłużenia (tzw. Intraday limit), służącego głównie do regulowania bieżących zobowiązań Spółki. Środki pieniężne na rachunku źródłowym oraz rachunku „Mirror” pozostają własnością Spółki.

2. Poziom drugi:
   
   

Spółka P. otworzy w banku w Szwecji we własnym imieniu tzw. Transactional Accounts (dalej: rachunki transakcyjne), będące własnością Spółki P. lecz dedykowane/przypisane dla poszczególnych Uczestników Systemu (w tym także rachunek transakcyjny dedykowany/przypisany do Spółki). Na omawianym poziomie środki pieniężne będą transferowane z rachunków „Mirror” na rachunki transakcyjne przypisane do poszczególnych Uczestników. Na poziomie rachunków transakcyjnych środki pieniężne będą konsolidowane/koncentrowane. Środki pieniężne na rachunkach transakcyjnych będą własnością Spółki P.

W przypadku wystąpienia salda dodatniego na rachunku źródłowym i konsekwentnie na rachunku „Mirror”, Spółce będą przysługiwać odsetki, w przeciwnym wypadku tj., gdy na wspomnianych rachunkach wystąpi saldo ujemne, Spółka będzie zobowiązana zapłacić odsetki do Spółki P.

Transfery dokonywane w ramach struktury będą miały charakter zwrotny. Transfery środków pieniężnych pomiędzy rachunkami - zarówno na poziomie pierwszym, jak i drugim będą odbywały się w ramach mechanizmu tzw. automatycznych przelewów (Sweeping albo Topping).

Dodatkowo Spółka pragnie wskazać, że Spółka nie będzie posiadać wiedzy odnośnie aktualnego salda rozliczeń pomiędzy Pool Leaderem, innymi uczestnikami Systemu oraz bankiem (w tym w szczególności odnośnie uczestników Systemu, którzy potencjalnie będą korzystali z finansowania w ramach Cash poolingu, jak również ewentualnego finansowania zewnętrznego udzielonego przez Bank Pool Leaderowi).

Spółka będzie posiadać certyfikat rezydencji Spółki P.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku zapłaty przez Spółkę odsetek do Pool Leadera w ramach planowanego uczestnictwa w Systemie Cash pooling na mocy art. 11 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu w związku z art. 21 ust. 2 oraz art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, płatności te nie będą podlegać w Polsce opodatkowaniu podatkiem u źródła, i w konsekwencji Spółka nie będzie zobowiązana do pobrania podatku u źródła w związku z dokonaniem przedmiotowych wypłat...

W przypadku prezentowania opinii odmiennej od przedstawionego niżej stanowiska Wnioskodawcy, Wnioskodawca zwraca się z prośbą o wskazanie właściwego rozwiązania, jak i podstawy prawnej znajdującej zastosowanie w przedmiotowej kwestii.

Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki wypłacane przez Spółkę na rzecz Pool Leadera będą na podstawie art. 11 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Sztokholmie dnia 19 listopada 2004 r. (Dz. U. z 2006 r., Nr 26, poz. 193) zwolnione z tzw. podatku u źródła pobieranego w Polsce.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychody z tytułu odsetek uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty, które nie mają siedziby lub zarządu na terytorium Polski podlegają zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu (tzw. podatkowi u źródła) w wysokości 20%. Zgodnie z art. 21 ust. 2 ww. ustawy powyższy przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska.

Stosownie natomiast do art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności m.in. z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Spółka w tym miejscu podkreśla, iż będzie posiadać certyfikat rezydencji Spółki P., która będzie pełnić rolę Pool Leadera w Systemie, potwierdzający iż podmiot ten jest rezydentem podatkowym Szwecji. W konsekwencji, w ocenie Spółki, w omawianym przypadku zastosowanie powinny znaleźć regulacje Konwencji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ww. Konwencji, odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane tylko w tym drugim Państwie.

Jednocześnie art. 11 ust. 2 ww. Konwencji definiuje, jakiego rodzaju dochody należy uznać za odsetki. Zgodnie z tym przepisem, określenie „odsetki” oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek rządowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi pożyczkami, obligacjami lub skryptami dłużnymi. Jednocześnie, w rozumieniu tego artykułu, za dochód z tytułu odsetek nie uważa się opłat karnych z tytułu opóźnionej zapłaty.

Zatem, w świetle powołanego powyżej art. 11 ust. 1 Konwencji, odsetki powstające w Polsce, lecz wypłacane podmiotowi ze Szwecji (np. Pool Leaderowi) nie podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła pobieranym w Polsce pod warunkiem posiadania certyfikatu rezydencji odbiorcy płatności z tytułu odsetek.

Jak wynika z opisu funkcjonowania Systemu przedstawionego w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach Cash poolingu, do którego planuje przystąpić Wnioskodawca, może dojść do sytuacji, w której Spółka będzie posiadać saldo ujemne na rachunku źródłowym i analogicznie na rachunku „Mirror”, i w konsekwencji Spółka będzie korzystać z nadwyżek finansowych skoncentrowanych w Systemie. W takim przypadku. Spółka będzie zobowiązana zapłacić odsetki bezpośrednio do Pool Leadera, który będzie podmiotem uprawnionym prawnie i ekonomicznie do dysponowania otrzymanymi środkami pieniężnymi.

W ramach Systemu Cash pooling Spółkę nie będą łączyć żadne bezpośrednio stosunki prawne z innymi podmiotami niż Pool Leader. Ani Bank, ani inne podmioty, które będą uczestniczyć w Systemie nie będą mieć żadnego roszczenia o wypłatę odsetek w stosunku do Spółki. Tym samym, w ocenie Spółki, właścicielem/rzeczywistym odbiorcą odsetek (tzw. „benefical owner”) będzie na gruncie opisanego powyżej zdarzenia przyszłego Pool Leader. Spółka wskazuje ponadto, że Pool Leader wykonując swe funkcje będzie działał we własnym imieniu i na własne ryzyko, co potwierdza w sposób jednoznaczny, iż to on uzyska odsetki od Spółki.

Prawidłowość powyższego podejścia została potwierdzona przykładowo w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 24 lutego 2009 r. (Nr IBPBI/2/423-207/09/BG), w której Dyrektor Izby Skarbowej przedstawił następujące stanowisko: „(...) to Agent jest rzeczywistym odbiorcą należności odsetkowych, zatem zastosowanie znajdzie zapis art. 11 ww. Umowy i wynikająca z niego wysokość stawki podatkowej. W świetle powyższego odsetki wypłacane Agentowi powinny zostać opodatkowane podatkiem u źródła zgodnie z przepisami umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.”

Mając na względzie powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, odsetki wypłacane przez Spółkę na rzecz Pool Leadera nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem u źródła w Polsce, ponieważ spełnione będą przesłanki wynikające z art. 11 Konwencji do zastosowania zwolnienia z podatku u źródła w stosunku do odsetek, które będą płacone do Pool Leadera będącego rezydentem podatkowym Szwecji, co będzie potwierdzone certyfikatem rezydencji Pool Leadera.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 21 ust. pkt 1 powołanej ustawy podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - ustala się w wysokości 20% przychodów. Stosownie do art. 21 ust. 2 ww. ustawy przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Należy również zauważyć, iż zgodnie z art. 6 ustawy z dnia 18 listopada 2004 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 254, poz. 2533) podatek dochodowy od przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 21 ust. 3 pkt 2 tej ustawy, ustala się w wysokości:

1. 10% przychodów - od dnia 1 lipca 2005 r. do dnia 30 czerwca 2009 r.,
2. 5% przychodów - od dnia 1 lipca 2009 r. do dnia 30 czerwca 2013 r.

- jeżeli spełnione są łącznie warunki określone w art. 21 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl natomiast art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Sztokholmie dnia 19 listopada 2004 r. (Dz. U. z 2006 r., Nr 26, poz. 193). odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane tylko w tym drugim Państwie.

Stosownie do treści art. 11 ust. 2 ww. Konwencji użyte w tym artykule określenie „odsetki” oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, zarówno zabezpieczonych jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek rządowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi pożyczkami, obligacjami lub skryptami dłużnymi. Opłat karnych z tytułu opóźnionej zapłaty nie uważa się za odsetki w rozumieniu tego artykułu.

Jednocześnie postanowienia ust. 1 nie mają zastosowania, jeżeli osoba uprawniona do odsetek, mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie, w którym powstają odsetki, działalność gospodarczą poprzez zakład tam położony bądź wykonuje tam wolny zawód za pomocą stałej placówki, i jeżeli wierzytelność, z tytułu której płacone są odsetki, jest faktycznie związana z takim zakładem lub stałą placówką. W takim przypadku stosuje się postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14 (art. 11 ust. 3 ww. Konwencji).

Należy zwrócić również uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Z Komentarza do Konwencji Modelowej OECD wynika jednakże, iż postanowienia umów (konwencji) o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie dotyczącym odsetek mają zastosowanie jedynie w przypadku, gdy to podmiot uzyskujący odsetki posiada status rzeczywistego odbiorcy („beneficial owner”), czyli jest podmiotem, którego prawo do dysponowania otrzymaną płatnością nie ma wyłącznie formalnego charakteru. Co do zasady, w sytuacji, gdy płatność dokonywana jest na rzecz pośrednika będącego rezydentem określonego państwa, który następnie przekazuje tę płatność ostatecznemu odbiorcy, państwo w którym powstaje dana płatność nie jest zobowiązane do zastosowania wobec tego pośrednika postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Sam bowiem fakt bycia rezydentem określonego państwa i otrzymania płatności nie jest wystarczającym warunkiem do skorzystania z postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania w sytuacji, gdy prawo do dysponowania dochodem ma ograniczony charakter. Oznacza to, iż postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania mają zastosowanie wyłącznie do podmiotów będących faktycznymi odbiorcami odsetek.

Cash pooling to forma zarządzania finansami stosowana przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej (holdingu) lub podmioty powiązane ekonomicznie w inny sposób. Cash pooling polega na koncentrowaniu środków z jednostkowych rachunków (sald) poszczególnych jednostek (rachunków uczestników) – na wspólnym rachunku grupy (rachunek główny, docelowy) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą. Analizując istnienie cash poolingu w Polsce, należy wskazać przede wszystkim na brak regulacji prawnych w tym zakresie. Prawo cywilne – w części zobowiązaniowej – nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy, stąd umowa cash poolingu pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Uwzględniając zasygnalizowany powyżej charakter i sposób funkcjonowania cash poolingu można stwierdzić, iż jest to transakcja zarządzania funduszami w grupie, której celem jest zapewnienie maksymalnych korzyści finansowych i minimalnych strat finansowych.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż to Pool Leader będzie właścicielem i rzeczywistym odbiorcą należności odsetkowych (tzw. „benefical owner”). Spółka będzie również posiadać certyfikat rezydencji Spółki P. Zatem, zastosowanie znajdzie zapis art. 11 ust. 1 ww. Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania, zgodnie z którym odsetki wypłacane Pool Leaderowi będą podlegały opodatkowaniu w państwie Jego siedziby.

Jednocześnie na uwagę zasługuje okoliczność, iż pełna weryfikacja prawidłowości rozliczeń podatkowych w przypadku zaistnienia okoliczności opisanym w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) Ordynacji podatkowej.

W postępowaniu w trybie określonym w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Organ podatkowy wyraża jedynie swój pogląd w zakresie interpretacji określonych przepisów prawa podatkowego, nie rozstrzygając o zindywidualizowanych zobowiązaniach podatkowych podatników w rozumieniu art. 5 tej ustawy. W postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej Organ podatkowy związany jest opisem przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i nie dysponuje takimi narzędziami jak postępowanie dowodowe, czy też postępowanie w zakresie ustalenia treści czynności prawnej, o którym mowa w art. 199a Ordynacji podatkowej.

W związku z powyższym Organ podatkowy pominął np. analizę przesłanek określonych w art. 11 ust. 4 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (dotyczącym szczególnych powiązań między płatnikiem a osobą uprawnioną).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.