INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 26 listopada 2012 r. (data wpływu 30 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów oraz w zakresie zobowiązania podatkowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi samodzielną pozarolniczą działalność gospodarczą, jako przedsiębiorca wpisany do rejestru przedsiębiorców – CEIDG. We wpisie do ewidencji działalności gospodarczej posiada również wpis rodzaju prowadzonej działalności z symbolem: PKD 68.20.Z – wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. We wrześniu 2012 r. Wnioskodawca nabył spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego w budynku wielorodzinnym. Ponieważ w małżeństwie Wnioskodawcy występuje małżeńska wspólność majątkowa, nabywcami prawa był Zainteresowany i jego małżonka.

Nieruchomość lokalową – mieszkanie, Wnioskodawca będzie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykorzystywał celem wynajmu przez mniej niż 12 miesięcy. Następnie ma zamiar przeznaczyć ją powtórnie na cele osobiste.

Małżonka Zainteresowanego prowadzi również pozarolniczą działalność gospodarczą, jednakże nie będzie wykorzystywać przedmiotowego lokalu mieszkalnego w ramach swojej działalności. W związku z przedstawionym stanem przyszłym Wnioskodawca ma zamiar uznać pełną wartość zakupu spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, za koszt uzyskania przychodu w swojej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Czy w związku z nabyciem nieruchomości lokalowej (spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego) i wykorzystywaniem jej w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej Zainteresowany może zaliczyć całą wartość nabytego prawa wynikającą z aktu notarialnego zakupu jako bezpośredni koszt uzyskania przychodu w swojej działalności gospodarczej w dacie przyjęcia do używania w związku z rozpoczęciem uzyskiwania przychodów z tytułu najmu tego lokalu...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity z 2010 r., Dz. U. Nr 51, poz. 307 ze zmianami), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1. nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2. nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3. ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

– wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Przy kwalifikowaniu składników majątku przedsiębiorcy do wartości niematerialnych i prawnych związanych z jego działalnością gospodarczą, podlegających amortyzacji -odnoszeniu w koszty w czasie poprzez odpisy amortyzacyjne, jednym z decydujących kryteriów jest przewidywany okres ich używania dłuższy niż rok.

Zainteresowany uważa, że ze względu na użytkowanie lokalu - nabytego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego przez okres krótszy niż rok, nie spełnia on ww. warunków uznania go za wartość niematerialną i prawną podlegającą odnoszeniu w koszty poprzez odpisy amortyzacyjne. –

Wynika to wprost z zapisu art. 22b ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity z 2010 r. Dz. U. Nr 51, poz. 307 ze zmianami), stanowiącym, że „amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2. spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3. prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4. autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5. licencje,
6. prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.),
7. wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.”

Z powyższego należy wnosić, że w celu uznania nabytego prawa za wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji winno ono spełniać łącznie 3 warunki:

• musi zostać nabyte - stanowić własność lub współwłasność podatnika,
• musi nadawać się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,
• okres używania musi być dłuższy niż rok.
  
  

Warunkiem dodatkowym jest, by nabyte prawo (wartość niematerialna i prawna) było związane – miało związek przyczynowo-skutkowy, z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W przedmiotowej sytuacji lokal, do którego Wnioskodawca nabył spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, nie będzie użytkowany przez niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dłużej niż rok, w związku z czym nie zostanie spełniony warunek uznania nabytego prawa za wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji. Jednocześnie lokal mieszkalny będzie wynajmowany odpłatnie - w związku z czym Wnioskodawca będzie osiągał w ramach swojego przedsiębiorstwa przychody z użytkowanego prawa.

Mając to na uwadze, do zakupionego przez małżonków spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nie będą miały zastosowania przepisy dotyczące odnoszenia w koszty działalności gospodarczej nabytych wartości niematerialnych i prawnych, poprzez odpisy amortyzacyjne wynikające z przepisów art. 22b ust. 1 i art. 22h - art. 22k ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponieważ odniesienie w koszty działalności gospodarczej nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nie znalazło się w katalogu wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów zawartego w przepisie art. 23 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca twierdzi, że cała wartość nabytego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego będzie mogła stanowić koszt uzyskania w przychodu w jego działalności gospodarczej w momencie oddania go do używania w ramach jego działalności - przy założeniu użytkowania tego prawa przez okres krótszy niż rok i osiąganiu z tego tytułu przychodów podlegających opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem kosztem uzyskania przychodów są wszystkie wydatki, których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów i nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na Wnioskodawcy, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

• pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
• nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
• być właściwie udokumentowany.
  
  

Stosownie natomiast do treści art. 22b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2. spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3. prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4. autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5. licencje,
6. prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.),
7. wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Przewidywany okres użytkowania dłuższy niż rok jest jednym z warunków, którego spełnienie pozwala uznać dany składnik majątku za wartość niematerialną i prawną. Decyzja o tym, jak długo składnik majątku będzie wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, należy do podatnika.

W myśl art. 22e ust. 1 powołanej ustawy jeżeli podatnicy nabędą lub wytworzą we własnym zakresie składniki majątku wymienione w art. 22a ust. 1 i art. 22b ust. 1, o wartości początkowej przekraczającej 3.500 zł, i ze względu na przewidywany przez nich okres używania równy lub krótszy niż rok nie zaliczą ich do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych, a faktyczny okres ich używania przekroczy rok - podatnicy są obowiązani, w pierwszym miesiącu następującym po miesiącu, w którym ten rok upłynął:

1. zaliczyć te składniki do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych, przyjmując je do ewidencji w cenie nabycia albo koszcie wytworzenia;
2. zmniejszyć koszty uzyskania przychodów o różnicę między ceną nabycia lub kosztem wytworzenia a kwotą odpisów amortyzacyjnych, przypadającą na okres ich dotychczasowego używania, obliczonych dla środków trwałych przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiącym załącznik nr 1 do ustawy, zwanym "Wykazem stawek amortyzacyjnych", a dla wartości niematerialnych i prawnych - przy zastosowaniu zasad określonych w art. 22m;
3. stosować stawki amortyzacji, o których mowa w pkt 2, w całym okresie dokonywania odpisów amortyzacyjnych;
4. wpłacić, w terminie do 20 dnia tego miesiąca, do urzędu skarbowego kwotę odsetek naliczonych od dnia zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie składników majątku do dnia, w którym okres ich używania przekroczył rok, i naliczoną kwotę odsetek wykazać w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1 lub 1a pkt 2; odsetki od różnicy, o której mowa w pkt 2, są naliczane według stawki odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych obowiązującej w dniu zaliczenia składnika majątku do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.
   
   

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca wraz z małżonką we wrześniu 2012 roku nabył spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego w budynku wielorodzinnym, które w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Zainteresowany będzie wykorzystywał celem wynajmu przez mniej niż 12 miesięcy. Następnie ma zamiar przeznaczyć je powtórnie na cele osobiste.

W tym miejscu należy wskazać, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dopuszczają możliwość zaliczenia bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie składnika majątku o wartości przekraczającej 3.500 zł, o ile przewidywany przez podatnika okres jego używania nie przekroczy 12 miesięcy. Jednakże, w sytuacji kiedy podatnik, który wydatek na zakup rzeczowego składnika majątku zużywającego się stopniowo zaliczył jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów ze względu na jego przewidywany okres używania krótszy niż rok, a następnie przed upływem roku wycofa go z działalności na cele osobiste jest zobowiązany skorygować koszty o całą kwotę uprzednio zaliczoną do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie bowiem z art. 23 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup zużywających się stopniowo rzeczowych składników majątku przedsiębiorstwa, niezaliczanych zgodnie z odrębnymi przepisami do środków trwałych - w przypadku stwierdzenia, że składniki te nie są wykorzystywane dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, lecz służą celom osobistym podatnika, pracowników lub innych osób, albo bez uzasadnienia znajdują się poza siedzibą przedsiębiorstwa.

Zatem, w sytuacji przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego, późniejsze przekazanie na cele osobiste spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w budynku wielorodzinnym, wykorzystywanego w działalności gospodarczej przez okres krótszy niż 12 miesięcy (niebędącego wartością niematerialną i prawną), spowoduje, iż zaliczone do kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione na jego zakup powinny być umniejszone o całą kwotę uprzednio zaliczoną w koszty.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. organ wskazuje, iż w dniu 21 lutego 2013 r. wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zobowiązania podatkowego został rozstrzygnięty odrębną interpretacją indywidualną nr ILPB1/415-1149/12-3/AA.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.