Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPP1/443-346/13-6/ISZ
z 27 czerwca 2013 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 15.04.2013r. (data wpływu 17.04.2013r.), uzupełnionym pismem z dnia 20.05.2013r. (data wpływu 23.05.2013r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 16.05.2013r. (skutecznie doręczone w dniu 20.05.2013r.) oraz uzupełnionym pismem z dnia 10.06.2013 r. (data wpływu 12.06.2013r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 29.05.2013r. (skutecznie doręczone w dniu 03.06.2013r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia przedsiębiorstwa tytułem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowo-akcyjnej - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17.04.2013r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia przedsiębiorstwa tytułem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowo-akcyjnej.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 20.05.2013r., złożonym w dniu 21.05.2013r. (data wpływu 23.05.2013r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 16.05.2013r. oraz pismem z dnia 10.06.2013r., złożonym w dniu 10.06.2013r. (data wpływu 12.06.2013r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 29.05.2013r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Pan MB [dalej zwany także Podatnikiem albo Wnioskodawcą] prowadzi indywidualną działalność gospodarczą w oparciu o wpis do CEDG.

W skład aktywów wykorzystywanych w działalności gospodarczej wchodzą:

• prawo własności nieruchomości gruntowej niezabudowanej [dalej zwana Nieruchomością I] wraz dokumentami dotyczącymi realizacji tam projektu deweloperskiego (projekt architektoniczny, dokumentacja). Nieruchomość I zostanie przekazana wraz z obciążającymi ją zobowiązaniami wynikającymi z nakładów (budowa infrastruktury kanalizacyjnej etc.) poczynionych na nieruchomości przez podmiot trzeci.
• prawo własności nieruchomości gruntowej na której podmiot trzeci poniósł nakłady dokonując naniesień [dalej zwana Nieruchomością II] wraz z dokumentami dotyczącymi realizacji tam projektu deweloperskiego (projekt architektoniczny, dokumentacja). Nieruchomość II zostanie przekazana wraz z obciążającymi ją zobowiązaniami wynikającymi z nakładów poczynionych na nieruchomości przez podmiot trzeci.
• prawo własności nieruchomości zabudowanej budynkiem przemysłowym.
  
  

Podatnik w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zatrudnia pracowników, świadczy usługi w zakresie montażu i napraw urządzeń technicznych etc. Podatnik w ramach działalności gospodarczej zawarł umowę rachunku bankowego jak również umowy na dostawę mediów.

Podatnik planuje wniesienie aportem wszystkich składników majątkowych swej działalności gospodarczej do spółki komandytowo-akcyjnej [dalej S.K.A.], która w zamian za aport wyda Podatnikowi swoje akcje.

W uzupełnieniu z dnia 20.05.2013 r. dodano, że przedmiotem aportu do spółki komandytowo-akcyjnej będą również, o ile wchodzą w skład prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa); własność innych nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; prawa i zobowiązania wynikające z innych stosunków prawnych w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością (w tym umowy z pracownikami), wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne (w gotówce i na rachunkach bankowych); koncesje, licencje i zezwolenia; patenty i inne prawa własności przemysłowej; majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; tajemnice przedsiębiorstwa; księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W uzupełnieniu z dnia 10.06.2013 r. wyjaśniono, że przedmiotem aportu do spółki komandytowo-akcyjnej będą wszystkie składniki majątkowe wchodzące w skład prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa.

W skład aktywów przedsiębiorstwa Podatnika wchodzą:

• prawo własności nieruchomości gruntowej niezabudowanej [dalej zwana Nieruchomością I] wraz dokumentami dotyczącymi realizacji tam projektu deweloperskiego (projekt architektoniczny, dokumentacja). Nieruchomość I zostanie przekazana wraz z obciążającymi ją zobowiązaniami wynikającymi z nakładów (budowa infrastruktury kanalizacyjnej etc.) poczynionych na nieruchomości przez podmiot trzeci.
• prawo własności nieruchomości gruntowej na której podmiot trzeci poniósł nakłady dokonując naniesień [dalej zwana Nieruchomością II] wraz z dokumentami dotyczącymi realizacji tam projektu deweloperskiego (projekt architektoniczny, dokumentacja). Nieruchomość II zostanie przekazana wraz z obciążającymi ją zobowiązaniami wynikającymi z nakładów poczynionych na nieruchomości przez podmiot trzeci.
• prawo własności nieruchomości zabudowanej budynkiem przemysłowym [dalej: Nieruchomość III].
  
  

Poza Nieruchomością I, II oraz III żadne inne nieruchomości nie wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

W skład przedsiębiorstwa wchodzą ruchomości stanowiące wyposażenie biurowe (stoły, krzesła, biurka, komputery) oraz budynku przemysłowego (narzędzia, stoły, krzesła).

W skład przedsiębiorstwa nie wchodzą prawa autorskie do dzieł, patenty ani znaki towarowe, gdyż takie nie zostały wytworzone w ramach działalności przedsiębiorstwa ani nie są przez nie wykorzystywane w ramach działalności.

Podatnik w ramach przedsiębiorstwa zatrudnia pracowników - pracownicy przejdą wraz z aportem przedsiębiorstwa do S. K. A.

Przedsiębiorstwo posiada środki pieniężne zdeponowane na rachunku bankowym.

W skład przedsiębiorstwa wchodzą wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów zawartych przez Podatnika w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa takiej jak wierzytelności i zobowiązania z umów o media, umów o prace z pracownikami, umowy o rachunek bankowy, umowy o obsługę księgową i obsługę prawną, umów z kontrahentami.

W skład przedsiębiorstwa wchodzą także księgi i dokumenty (np. umowy) związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa przez Podatnika.

Nabywca czyli spółka komandytowo-akcyjna będzie kontynuowała prowadzoną przez Podatnika działalność gospodarczą w oparciu o wniesione do spółki komandytowo- akcyjnej w formie aportu składniki majątkowe stanowiące, w ocenie Podatnika, przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 (1) Kodeksu cywilnego (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy aport wszystkich składników działalności gospodarczej Podatnika stanowić będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu ustawy VAT i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, aport wszystkich składników majątkowych indywidualnej działalności gospodarczej Podatnika stanowić będzie aport przedsiębiorstwa i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 6 pkt 1 ustawy stanowi, iż przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa albo zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „przedsiębiorstwo”, dlatego też dla celów VAT należy posiłkować się definicją zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks Cywilny (Dz. U. nr 16, poz. 93 ze zm.).

W myśl tego przepisu, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
   
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
   
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
   
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
   
5. koncesje, licencje i zezwolenia;
   
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
   
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
   
8. tajemnice przedsiębiorstwa;
   
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
   
   
   

Definicja ta budzi w praktyce szereg wątpliwości, odnoszących się przede wszystkim do zamieszczonego w niej katalogu składników przedsiębiorstwa, a mianowicie czy ma on charakter zamknięty czy też jedynie przykładowy. Sformułowanie zawarte w zacytowanym art. 55¹ KC obejmuje ono w szczególności pozwala uznać, że definicja wymienia tylko przykładowe elementy przedsiębiorstwa. W rezultacie w konkretnym stanie faktycznym, przedsiębiorstwo może obejmować także inne niewymienione w tym przepisie składniki jak również może składać się z niektórych tylko elementów wyliczenia zawartego w art. 55¹ KC.

Potwierdza to treść art. 55² KC w myśl którego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Wymienione powyżej składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest więc aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak aby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wobec tego w niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Przepisy ustawy nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Definicję taką zawiera ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Na mocy art. 55¹ Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
   
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
   
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
   
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
   
5. koncesje, licencje i zezwolenia;
   
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
   
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
   
8. tajemnice przedsiębiorstwa;
   
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
   
   

Zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Aby zatem, w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników mógł zostać zakwalifikowany jako przedsiębiorstwo nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej – musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Transakcja mająca za przedmiot zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce jedynie wtedy, gdy wszystkie wymienione w art. 55l Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. Podkreślić należy, że na gruncie przytaczanego przepisu istnieje możliwość umownego wyłączenia pewnych elementów z transakcji zbycia przedsiębiorstwa, ale tylko wówczas, gdy elementy te nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa. W przeciwnym wypadku, danej transakcji nie można uznać za zbycie przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zatrudnia pracowników, świadczy usługi w zakresie montażu i napraw urządzeń technicznych etc. Podatnik w ramach działalności gospodarczej zawarł umowę rachunku bankowego jak również umowy na dostawę mediów. W skład aktywów wykorzystywanych w działalności gospodarczej wchodzą:

• prawo własności nieruchomości gruntowej niezabudowanej [dalej zwana Nieruchomością I] wraz dokumentami dotyczącymi realizacji tam projektu deweloperskiego (projekt architektoniczny, dokumentacja). Nieruchomość I zostanie przekazana wraz z obciążającymi ją zobowiązaniami wynikającymi z nakładów (budowa infrastruktury kanalizacyjnej etc.) poczynionych na nieruchomości przez podmiot trzeci.
• prawo własności nieruchomości gruntowej na której podmiot trzeci poniósł nakłady dokonując naniesień [dalej zwana Nieruchomością II] wraz z dokumentami dotyczącymi realizacji tam projektu deweloperskiego (projekt architektoniczny, dokumentacja). Nieruchomość II zostanie przekazana wraz z obciążającymi ją zobowiązaniami wynikającymi z nakładów poczynionych na nieruchomości przez podmiot trzeci.
• prawo własności nieruchomości zabudowanej budynkiem przemysłowym [dalej zwana Nieruchomością III].
  
  

W uzupełnieniu wskazano, że poza Nieruchomością I, II oraz III żadne inne nieruchomości nie wchodzą w skład przedsiębiorstwa. W skład przedsiębiorstwa wchodzą ruchomości stanowiące wyposażenie biurowe (stoły, krzesła, biurka, komputery) oraz budynku przemysłowego (narzędzia, stoły, krzesła). W skład przedsiębiorstwa nie wchodzą prawa autorskie do dzieł, patenty ani znaki towarowe, gdyż takie nie zostały wytworzone w ramach działalności przedsiębiorstwa ani nie są przez nie wykorzystywane w ramach działalności.

Podatnik w ramach przedsiębiorstwa zatrudnia pracowników - pracownicy przejdą wraz z aportem przedsiębiorstwa do S. K. A. Przedsiębiorstwo posiada środki pieniężne zdeponowane na rachunku bankowym. W skład przedsiębiorstwa wchodzą wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów zawartych przez Podatnika w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa takiej jak wierzytelności i zobowiązania z umów o media, umów o prace z pracownikami, umowy o rachunek bankowy, umowy o obsługę księgową i obsługę prawną, umów z kontrahentami. W skład przedsiębiorstwa wchodzą także księgi i dokumenty (np. umowy) związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa przez Podatnika.

Nabywca czyli spółka komandytowo-akcyjna będzie kontynuowała prowadzoną przez Podatnika działalność gospodarczą w oparciu o wniesione do spółki komandytowo- akcyjnej w formie aportu składniki majątkowe. Wyjaśniono również, że przedmiotem aportu do spółki komandytowo-akcyjnej będą wszystkie składniki majątkowe wchodzące w skład prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa.

Zainteresowany planuje zatem wniesienie aportem wszystkich składników majątkowych swej działalności gospodarczej do spółki komandytowo-akcyjnej, która w zamian za aport wyda Podatnikowi swoje akcje.

Z powyższego wynika, że do spółki Wnioskodawca zamierza wnieść opisane powyżej przedsiębiorstwo tytułem wkładu niepieniężnego w zamian za akcje. Przedmiotem wkładu niepieniężnego będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Wnosząc przedsiębiorstwo, tj. zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, Wnioskodawca obejmie w spółce komandytowo-akcyjnej akcje, które zostaną pokryte właśnie wkładem niepieniężnym w postaci całości przedsiębiorstwa. Wraz z wniesieniem przedsiębiorstwa do spółki komandytowo-akcyjnej na spółkę komandytowo-akcyjną przejdą wszelkie prawa i obowiązki związane z przedsiębiorstwem Wnioskodawcy.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że wniesienie przez Wnioskodawcę całości przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, tytułem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowo-akcyjnej – pozostanie poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, tj. nie będzie podlegało opodatkowaniu na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym, po stronie akcjonariusza (Wnioskodawcy) wnoszącego przedsiębiorstwo tytułem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowo-akcyjnej i obejmującego w związku z tym wniesieniem akcje w kapitale zakładowym tej spółki, nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.