INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 27.05.2013 r. (data wpływu 31.05.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania premii przekazywanych użytkownikom kart płatniczych - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 31.05.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania premii przekazywanych użytkownikom kart płatniczych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

P. SA, dalej: Bank, Wnioskodawca, w ramach wykonywanej działalności świadczy klientom szereg czynności bankowych, o których mowa w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. prawo bankowe (Dz. U. z 2012 r., poz. 1376 ze zm.), dalej: UPB; oraz ustawie z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych (Dz. U. z 2011 r., Nr 199, poz. 1175 ze zm.), dalej: UoUP.

Jedną z czynności bankowych jest świadczenie usług płatniczych, o których mowa w art. 3 ust. 1 pkt 2 lit. c UoUP, polegających na umożliwieniu wykonania przez Klienta transakcji płatniczej przy użyciu karty płatniczej (debetowej, kredytowej, obciążeniowej, przedpłaconej) będącej instrumentem płatniczym w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 4 UoUP, a tym samym transferu środków płatniczych z rachunku (rachunku oszczędnościowo-rozliczeniowego Klienta bądź rachunku karty) na rachunek płatniczy u dostawcy Klienta (akceptanta).

Świadczenie powyższej usługi przez Bank wynika z zawartej z Klientem umowy o wydanie i użytkowanie instrumentu płatniczego, zgodnie z którą użytkownik w ramach ustalonego limitu dziennego, tygodniowego czy miesięcznego może dokonywać przy użyciu karty zarówno transakcji gotówkowych (wypłata w bankomacie czy terminalu POS) bądź bezgotówkowych (płatności w terminalu POS bądź on-line w internecie), a Bank zobowiązany jest na podstawie umowy do świadczenia usług płatniczych polegających na fizycznym dostarczeniu pieniądza Klientowi (przy transakcjach gotówkowych) bądź przekazaniu środków pieniężnych z rachunku oszczędnościowo-rozliczeniowego lub rachunku karty na rachunek akceptanta. Bank wydając Klientowi instrument płatniczy daje również możliwość nabycia usługi płatniczej na zasadach i warunkach wynikających z umowy, w tym, w ramach posiadanego limitu płatniczego oraz środków dostępnych na rachunku. Tym samym dopiero każdorazowe użycie przez Klienta instrumentu płatniczego stanowi świadczenie przez Bank, na podstawie umowy, odrębnej usługi płatniczej, za którą Bank otrzymuje wynagrodzenie (cenę) wyrażone w opłacie interchange fee pobieranej od akceptantów. Opłata ta wyrażona jest jako procent uzależniony od ilości transakcji bezgotówkowych zrealizowanych przez akceptantów kartami płatniczymi wydanymi przez Bank.

W celu zachęcenia Klientów do aktywnego wykorzystywania instrumentu płatniczego w procesie obiegu pieniądza w gospodarce, czyli zwiększenie wolumenu transakcji, tj. wolumenu nabycia usługi płatniczej wykonywanej przez Bank, co przekłada się na zwiększenie sprzedaży, Bank zamierza przekazać Klientom świadczenie w formie pieniężnej lub rzeczowej, o jednorazowej wartości nieprzekraczającej 760,00 zł, której wartość obliczona będzie, jako procent uzależniony od ilości i/lub wartości dokonanych przez Klienta transakcji określonym regulaminem przedziale czasowym. Bank zamierza promować aktywność Klientów w tym obszarze, upatrując dla siebie korzyści z tytułu:

1. zwiększenia przychodów w postaci opłaty otrzymywanej od akceptantów, z uwagi na zwiększony wolumen transakcji nabycia usługi płatniczej przez Klientów,
2. zwiększenia poziomu lojalności Klientów,
3. zwiększenie poziomu świadomości marki,
4. zwiększenia poziomu zainteresowania Klientów usługą płatniczą oraz zmianę ich przyzwyczajeń w zakresie sposobu dokonywania płatności.
   
   

W planowanych przedsięwzięciach premia za aktywność obejmie transakcje bezgotówkowe dokonane przez wszystkich użytkowników kart płatniczych, będących osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej lub krąg uczestników sprzedaży premiowej ograniczony zostanie np. ze względu na datę podpisania umowy o wydanie karty, rodzaj karty, posiadany limit itp. Premią objęte zostaną operacje nabycia od Banku usługi płatniczej poprzez dokonanie zakupu u dowolnego akceptanta bądź u wybranych akceptantów wg kryterium np. popularności akceptanta, branży (np. spożywcza, kosmetyczna), wymagającego aktywizacji itp., dobranego z uwagi na preferencje zakupowe Klientów.

Warunki uzyskania premii, jej wysokość, krąg adresatów oraz inne istotne postanowienia związane z planowanymi przedsięwzięciami zostaną określone w stosownych regulaminach programów lojalnościowych. Działania podejmowane przez Bank mają na celu zachęcenie Klientów do aktywnego korzystania z wydanego przez Bank instrumentu płatniczego, co znajdzie swoje przełożenie we wzroście wolumenu nabytych przez Klientów od Banku usług płatniczych, skutkujące wzrostem przychodów Banku z tytułu opłaty interchange, a docelowo w wyższej kwocie podatku dochodowego od osób prawnych odprowadzonej do urzędu skarbowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy premie przekazywane Klientom, użytkownikom kart płatniczych (debetowych, kredytowych, obciążeniowych, przedpłaconych), będących osobami fizycznymi nie prowadzącymi działalności gospodarczej, z tytułu zwiększonej, określonej w regulaminie, ilości lub wartości nabywanych od Banku usług płatniczych, stanowią przychód kwalifikowany jako nagroda ze sprzedaży premiowej, a tym samym, w przypadku, gdy jednorazowa wartość nagrody nie przekroczy kwoty 760,00 zł, korzystać będą ze zwolnienia z opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 68 UPDOF...

Zdaniem Wnioskodawcy przepisy UPDOF w art. 11 określają podstawową definicję przychodów, którymi są, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ustawodawca dokonał także szczegółowej definicji przychodów w podziale na źródło ich pochodzenia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 UPDOF. Jednocześnie, w zależności od rodzaju przychodu, określone zostały odrębne stawki podatku, sposób jego poboru oraz zwolnienia przedmiotowe ograniczone do kwoty lub źródła pochodzenia przychodu, bądź zwolnienia nielimitowane i nieograniczone.

Pojęcie przychodu w formie nagrody oraz związane z nim stawka podatku i obowiązki podatkowe na gruncie UPDOF regulują następujące przepisy:

• art. 12 ust. 1 - nagroda jako jeden z przychodów ze stosunku pracy, podlegający opodatkowaniu na zasadach przewidzianych w art. 27, tj. wg skali, powiązany z obowiązkami płatnika do poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych;
• art. 20 ust. 1 - nagroda jako przychód z innych źródeł,
• art. 30 ust. 1 pkt 2 nagroda jako premia osiągnięta w ramach sprzedaży premiowej, powiązana z obowiązkiem płatnika do poboru zryczałtowanego podatku w wysokości 10% z uwzględnieniem zwolnienia kwotowego i zwolnienia wg źródła pochodzenia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68.
  
  

Ponadto dla przychodów z innych źródeł, od których płatnik nie jest zobowiązany do poboru zaliczki na podatek lub podatku zryczałtowanego, podmiot realizujący takie świadczenie zobowiązany jest na mocy ar. 42a UPDOF do sporządzenia informacji PIT-8C.

Bez wątpliwości pozostaje zatem kwestia podlegania opodatkowaniu przychodu o charakterze nagrody, niemniej jednak od prawidłowej kwalifikacji źródła przychodu wynikać będą obowiązki podatnika i płatnika, stawka podatku oraz moment odprowadzenia podatku do właściwego urzędu skarbowego, a tym samym odpowiedzialność stron zdarzenia podatkowego (podatnika i płatnika).

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jak i inne przepisy prawa nie definiują pojęcia „sprzedaży premiowej”, niemniej jednak doktryna prawa podatkowego oraz orzecznictwo, m.in. na podstawie wytycznych wydanych w Pismach Okólnych Ministerstwa Finansów nr 4/AK-722-1110/95 z dnia 6 grudnia 1995 r. oraz nr 2/HD6065/97/0912 z dnia 29 kwietnia 1998 r., zdefiniowały cechy pozwalające odróżnić, sprzedaż premiową od innych sprzedażowych akcji promocyjnych. Do cech tych należą w szczególności fakt, iż sprzedaż premiowa ma na celu uatrakcyjnienie zakupu danych towarów lub usług, lub zachęcenie Klientów do dalszej współpracy oraz wiąże przekazanie nagród z faktem zakupu promocyjnego towaru lub korzystania z objętej promocją usługi, lub też zgromadzenia określonej liczby punktów, a ponadto w jej ramach nagroda przysługuje każdemu nabywcy (jej przyznanie nie jest wynikiem przypadku lub odgadywania zaistniałych zdarzeń losowych).

W ocenie Banku przedmiotowe przysporzenie po stronie Klienta należy rozpatrywać jako wypłacona przez Bank premię osiągniętą w ramach sprzedaży premiowej. Tym samym Bank występować będzie na gruncie UPDOF w roli płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych. W art. 30 ust. 1 pkt 2 UPDOF ustawodawca wskazał m.in., iż od dochodów (przychodów) z tytułu nagród związanych ze sprzedażą premiową pobiera się, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 68, zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 10% nagrody. Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68 UPDOF uzależnione jest jednak od wartości nagrody jednostkowej oraz źródła pochodzenia przychodu. I tak, jeżeli jednorazowa wartość nagrody nie przekroczy kwoty 760,00 zł oraz jeśli nagroda nie jest otrzymywana przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą i nie stanowi przychodu z tej działalności, będzie zwolniona z opodatkowania na gruncie UPDOF.

Warto jednocześnie podkreślić, iż kwalifikacja premii w planowanych do realizacji przez Bank przedsięwzięciach jako nagrody uzyskanej w ramach sprzedaży premiowej w aspekcie ekonomicznym przyniesie większe korzyści budżetowi państwa w ramach wpływów z podatków dochodowych, ponieważ

• na gruncie UPDOF odprowadzony przez płatnika zryczałtowany podatek dochodowy nie jest uwzględniany przez podatnika w rozliczeniu rocznym, a tym samym zmniejsza się relatywnie wysokość poziomu odliczeń od podatku przy rozliczeniu rocznym i zmniejsza się wysokość potencjalnej nadpłaty w podatku,
• na gruncie podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych do zwiększenia wpływów z podatku VAT i CIT z uwagi na zwiększony poziom obrotów akceptantów i producentów, wynikający z zainteresowania Klientów ofertą promocyjną.
  
  

W piśmie Ministra Finansów PO 2/HD6065/97/0912 ujęto m.in., iż ,,sprzedaż premiowa związana jest z nagrodą w określonej wysokości przyznawana każdemu nabywcy towaru < i usługi - dop. Banku>, który spełni wymagane warunki, a zatem nie jest wynikiem przypadku lub odgadywania zaistnienia określonych zdarzeń losowych. Cechami sprzedaży premiowej są w szczególności powiązanie przekazania nagrody z faktem zakupu przez osobę otrzymująca premię promocyjnego towaru lub usługi, lub zakupu za określoną kwotę, zebrania określonej ilości punktów itp.; oraz gwarancja otrzymania premii po spełnieniu ustalonych warunków.”

Wobec braku legalnej definicji sprzedaży premiowej w UPDOF i w innych przepisach prawa, dla potrzeb zastosowania nie tylko zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68, ale przede wszystkim dla prawidłowego określenia rodzaju osiąganego przez Klientów przysporzenia i związanymi z tym obowiązkami podatników i płatnika, w celu ustalenia definicji należy stosować dostępne reguły wykładni terminów „sprzedaż” i „premiowa”. W pierwszej kolejności należałoby odnieść się do definicji pojęć „sprzedaż” i „premiowa” ujętych w podatkowych aktach normatywnych, a w przypadku braku takiej definicji, dopiero do innych niż podatkowe dziedzin prawa, w tym prawa cywilnego. Takie podejście umożliwi nadanie terminowi „sprzedaż” oraz „premiowa” znaczenia w systemie prawa podatkowego zwłaszcza, że skutki prawidłowego określenia charakteru i rodzaju świadczenia znajdują swoje odzwierciedlenie na gruncie ustawy podatkowej.

W odniesieniu do definicji „sprzedaży” w art. 14 ust. 1 UPDOF mowa jest o sprzedaży towarów i usług w kontekście przychodu z działalności gospodarczej. Ustawodawca nie dokonał podziału na przychód ze sprzedaży towarów i przychód ze świadczenia usług, tym samym można przypuszczać, iż jego intencją było wprowadzenie jednej wykładni pojęcia sprzedaży, bez względu na rodzaj prowadzonej działalności (wytwórcza, produkcyjna, usługowa). Znajduje to także swoje odzwierciedlenie w ustawie z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług Dz. U. z 2011 r., Nr 117, poz. 1054 ze zm.), dalej: UoVAT; gdzie w art. 2 ust. 22 czytamy, iż ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży, rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Jakkolwiek definicja ta odnosi się do przedmiotowej ustawy (tj. UoVAT), to w ocenie Banku, z uwagi na określenie definicji „sprzedaży” na gruncie prawa podatkowego, nie będzie wątpliwości, iż świadczenie usług płatniczych jest przedmiotem sprzedaży (każdorazowe nabycie przez Klienta usługi płatniczej zwiększa po stronie Banku poziom sprzedaży, a po stronie Klienta poziom zakupu danej usługi).

Bank, zgodnie z postanowieniami Umowy o wydanie i użytkowanie karty płatniczej oraz Regulaminu, wydaje posiadaczowi bądź użytkownikowi kartę, która służy m.in. do dokonywania płatności za towary lub usługi. Opłata za wydanie i użytkowanie karty, z uwagi na charakter ciągły umowy, pobierana jest na zakończenie każdego roku użytkowania karty.

Klient nabywa narzędzie, dzięki któremu uzyskuje jednocześnie możliwość nabywania usługi płatniczej przy każdorazowym użyciu karty płatniczej podczas regulowania zapłaty. Na podstawie umowy Bank zobowiązuje się do każdorazowego rozliczenia transakcji wykonanych przy użyciu karty, a posiadacz do zapewnienia na rachunku środków pieniężnych na pokrycie zobowiązań wynikających z dokonywania operacji przy użyciu karty. Każdorazowo wyodrębniony moment nabycia przez Klienta usługi płatniczej z wykorzystaniem karty płatniczej, stanowi odrębną sprzedaż usługi płatniczej przez Bank na rzecz Klienta, który za każdym razem składa odrębną dyspozycję nabycia pojedynczej usługi płatniczej skutkującej, po przeprowadzeniu czynności weryfikujących, zapewnieniem dla akceptanta do uznania przez Bank jego rachunku i obciążenie rachunku Klienta kwotą wskazaną w zleceniu płatniczym.

Odnosząc się natomiast do pojęcia „premia”, nie zostało ono także zdefiniowane w UPDOF ani w innych ustawach podatkowych czy też cywilnoprawnych aktach normatywnych. Mając powyższe na uwadze należy dokonać językowej wykładni przedmiotowego pojęcia. Wg Internetowego Słownika PWN (www.sjp.pwn.pl) „premia” to m.in. nagroda za coś, często mająca zachęcić do czegoś osobę nagradzaną; bezpłatny dodatek dla prenumeratorów jakiegoś pisma, wydawnictwa itp. Innymi słowy premię stanowi bezpłatne świadczenie rzeczowe lub finansowe, które przysługuje każdemu, kto spełni oczekiwane zachowanie. Tym samym w przypadku planowanego przez Bank przedsięwzięcia premia przyznawana będzie za poziom usług nabytych przez Klientów od Banku i oznaczać będzie dla Klientów (nabywców usług płatniczych) nagrodę mającą zachęcić ich do zwiększenia ilości nabywanych usług płatniczych.

W ocenie Banku, połączenie określenia premiowy ze sprzedażą oznaczać będzie, na gruncie UPDOF takie świadczenie usług lub taką dostawę towarów, któremu towarzyszyć będzie dodatkowe świadczenie (świadczenia) otrzymywane przez nabywcę towarów lub usług od ich sprzedawcy.

Tym samym nie można, w ocenie Banku, uzależniać kwalifikacji podatkowej otrzymywanej przez Kupującego premii w ramach organizowanych przez przedsiębiorców programów lojalnościowych (premiowych) od rodzaju prowadzonej przez organizatorów działalności. Przyjęcie, innego stanowiska oznaczałoby konieczność opodatkowania przez Klienta tak osiągniętego przychodu bez względu na jednorazową jego wartość. Sytuacja taka pozostawałaby w sprzeczności z konstytucyjnym prawem do równości prawa, o którym mowa w art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 r., Nr 78, poz. 483 ze zm.). Ponadto działanie takie przekreślałoby możliwość uatrakcyjnienia sprzedaży przez podmioty świadczące usługi i stawiałoby je w gorszej sytuacji w stosunku do podmiotów sprzedających towary, podczas gdy cel jak i metody realizacji programów premiowych w przypadku sprzedaży towarów czy usług są tożsame bądź zbliżone.

Wobec powyższego, w ocenie Banku, otrzymywane przez Klientów Banku świadczenia z tytułu ilości lub wartości nabywanych usług płatniczych w ramach programu lojalnościowego stanowić będą dla Klientów przychód osiągnięty w ramach sprzedaży premiowej, podlegający opodatkowaniu podatkiem wg 10% stawki ryczałtowej określonej w art. 30 ust. 1 pkt 2 UPDOF, a w przypadku, gdy jednorazowa wartość nagrody nie przekroczy kwoty 760,00 zł korzystać będzie ze zwolnienia na mocy art. 21 ust. 1 pkt 68 UPDOF.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powołanego przepisu wynika zatem, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych ustawy bądź, od których Minister Finansów zaniechał poboru podatku, w drodze rozporządzenia.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy stanowi, iż źródłem przychodów są inne źródła.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle powyższego, za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

W myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 68 ww. ustawy, wolna od podatku dochodowego jest wartość wygranych w konkursach i grach organizowanych i emitowanych (ogłaszanych) przez środki masowego przekazu (prasa, radio i telewizja) oraz konkursach z dziedziny nauki, kultury, sztuki, dziennikarstwa i sportu, a także nagród związanych ze sprzedażą premiową - jeżeli jednorazowa wartość tych wygranych lub nagród nie przekracza kwoty 760 zł; zwolnienie od podatku nagród związanych ze sprzedażą premiową nie dotyczy nagród otrzymanych przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą, stanowiących przychód z tej działalności.

W myśl art. 30 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy, od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu wygranych w konkursach, grach i zakładach wzajemnych lub nagród związanych ze sprzedażą premiową, uzyskanych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 6, 6a i 68 - w wysokości 10% wygranej lub nagrody.

Pomimo, że ustawodawca posłużył się w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych wyrażeniem „sprzedaż premiowa”, to jednak nie sformułował tego pojęcia w ustawie. Sprzedaż premiowa nie została również uregulowana w ustawie Kodeks cywilny, jako jeden ze szczególnych rodzajów sprzedaży. W związku z powyższym dla potrzeb zastosowania przepisu art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy konieczne jest ustalenie definicji sprzedaży premiowej w oparciu o dostępne reguły wykładni.

Stosując wykładnię językową wyrażenia „sprzedaż premiowa” zauważyć należy, iż składa się ono z dwóch elementów, wymagających zdefiniowania, mianowicie terminu „sprzedaż” oraz „premiowa”.

Pojęcie umowy sprzedaży zostało zdefiniowane i uregulowane w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Treść art. 535 i następnych Kodeksu cywilnego stanowi, że przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Sprzedaż jest zatem umową dwustronnie zobowiązującą, a skutkiem jej zawarcia jest zobowiązanie się sprzedawcy do przeniesienia własności rzeczy lub prawa na kupującego oraz zobowiązanie się kupującego do zapłacenia sprzedawcy umówionej ceny. Świadczenie jednej strony jest więc odpowiednikiem świadczenia drugiej strony. W takim ujęciu umowa sprzedaży ma charakter umowy wzajemnej. Świadczenia stron mają charakter ekwiwalentny, jednakże w znaczeniu subiektywnym. Z istoty swej umowa ma charakter odpłatny. Odpowiednikiem świadczenia sprzedawcy jest umówiona cena, a więc ustalona przez strony i wyrażona w pieniądzu wartość rzeczy lub prawa.

Termin „premia”, „premiowa” nie został zdefiniowany w przepisach podatkowych, ani też cywilnoprawnych. Z uwagi na powyższe koniecznym jest dokonanie wykładni językowej przedmiotowego pojęcia. Za premię uznać należy nagrodę za coś, dodatkowe wynagrodzenie za wykonanie czegoś (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN, Warszawa, 2003). Innymi słowy pojęcie to służy dla określenia świadczenia, które otrzymuje ktoś, kto zachował się w sposób określony przez przyznającego premię. Przymiotnik „premiowy” należy zatem rozumieć jako odnoszący się do powyżej zdefiniowanej premii.

Należy także zwrócić uwagę na przepis art. 353 § 1 ustawy Kodeks cywilny, który stanowi, że zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Natomiast zgodnie z § 2 art. 353 Kodeksu cywilnego, świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu. Zatem strony umowy sprzedaży mogą wzbogacić treść łączącego je stosunku w granicach swobody kontraktowania, tzn. mogą wprowadzić do niego określone postanowienia, których treść lub cel nie sprzeciwiają się właściwości (naturze) sprzedaży, ustawie lub zasadom współżycia społecznego. Do tego rodzaju postanowień należy zobowiązanie sprzedawcy do spełnienia dodatkowego świadczenia (nagrody) w przypadku zakupu przez kupującego określonego towaru. Postanowienia takie stanowią elementy dodatkowe, zastrzeżone w treści umowy przez strony.

W związku z powyższym, mając na uwadze powyższe ustalenia i powołane przepisy prawa, należy stwierdzić, iż „sprzedaż premiowa” jest umową sprzedaży, zawartą między sprzedawcą a kupującym, połączoną jednak z przyznaniem przez sprzedającego premii kupującemu. Na skutek zawarcia tej umowy po stronie sprzedawcy powstaje obowiązek przeniesienia na kupującego własności rzeczy i wydania mu rzeczy, jak również wydania (przekazania) kupującemu premii, w związku z dokonanym przez niego zakupem, której wartość nie jest objęta ceną kupowanego towaru. Otrzymanie premii jest gwarantowane, albowiem przyznawane jest przez sprzedawcę kupującemu w zamian za to, że ten dokonał zakupu określonego towaru, na warunkach wskazanych przez sprzedającego (np. w określonej ilości, o określonej wartości, czy też określonego rodzaju towarów). Po stronie kupującego powstaje obowiązek zapłaty ceny sprzedaży oraz uprawnienie do otrzymania premii.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca w ramach wykonywanej działalności świadczy klientom szereg czynności bankowych, o których mowa w ustawie prawo bankowe; oraz ustawie o usługach płatniczych. Jedną z czynności bankowych jest świadczenie usług płatniczych, polegających na umożliwieniu wykonania przez Klienta transakcji płatniczej przy użyciu karty płatniczej (debetowej, kredytowej, obciążeniowej, przedpłaconej), a tym samym transferu środków płatniczych z rachunku (rachunku oszczędnościowo-rozliczeniowego Klienta bądź rachunku karty) na rachunek płatniczy u dostawcy Klienta (akceptanta). Świadczenie powyższej usługi przez Bank wynika z zawartej z Klientem umowy o wydanie i użytkowanie instrumentu płatniczego, zgodnie z którą użytkownik w ramach ustalonego limitu może dokonywać przy użyciu karty zarówno transakcji gotówkowych bądź bezgotówkowych, a Bank zobowiązany jest na podstawie umowy do świadczenia usług płatniczych polegających na fizycznym dostarczeniu pieniądza Klientowi (przy transakcjach gotówkowych) bądź przekazaniu środków pieniężnych z rachunku oszczędnościowo-rozliczeniowego lub rachunku karty na rachunek akceptanta. Bank wydając Klientowi instrument płatniczy daje również możliwość nabycia usługi płatniczej na zasadach i warunkach wynikających z umowy, w tym, w ramach posiadanego limitu płatniczego oraz środków dostępnych na rachunku. Tym samym dopiero każdorazowe użycie przez Klienta instrumentu płatniczego stanowi świadczenie przez Bank, na podstawie umowy, odrębnej usługi płatniczej, za którą Bank otrzymuje wynagrodzenie (cenę) wyrażone w opłacie interchange fee pobieranej od akceptantów. Opłata ta wyrażona jest jako procent uzależniony od ilości transakcji bezgotówkowych zrealizowanych przez akceptantów kartami płatniczymi wydanymi przez Bank.

W celu zachęcenia Klientów do aktywnego wykorzystywania instrumentu płatniczego w procesie obiegu pieniądza w gospodarce, czyli zwiększenie wolumenu transakcji, tj. wolumenu nabycia usługi płatniczej wykonywanej przez Bank, co przekłada się na zwiększenie sprzedaży, Bank zamierza przekazać Klientom świadczenie w formie pieniężnej lub rzeczowej, o jednorazowej wartości nieprzekraczającej 760,00 zł, której wartość obliczona będzie, jako procent uzależniony od ilości i/lub wartości dokonanych przez Klienta transakcji określonym regulaminem przedziale czasowym. Bank zamierza promować aktywność Klientów w tym obszarze, upatrując dla siebie korzyści z tytułu:

1. zwiększenia przychodów w postaci opłaty otrzymywanej od akceptantów, z uwagi na zwiększony wolumen transakcji nabycia usługi płatniczej przez Klientów,
2. zwiększenia poziomu lojalności Klientów,
3. zwiększenie poziomu świadomości marki,
4. zwiększenia poziomu zainteresowania Klientów usługa płatniczą oraz zmianę ich przyzwyczajeń w zakresie sposobu dokonywania płatności.
   
   

W planowanych przedsięwzięciach premia za aktywność obejmie transakcje bezgotówkowe dokonane przez wszystkich użytkowników kart płatniczych, będących osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej lub krąg uczestników sprzedaży premiowej ograniczony zostanie np. ze względu na datę podpisania umowy o wydanie karty, rodzaj karty, posiadany limit itp. Premią objęte zostaną operacje nabycia od Banku usługi płatniczej poprzez dokonanie zakupu u dowolnego akceptanta bądź u wybranych. Warunki uzyskania premii, jej wysokość, krąg adresatów oraz inne istotne postanowienia związane z planowanymi przedsięwzięciami zostaną określone w stosownych regulaminach programów lojalnościowych. Działania podejmowane przez Bank mają na celu zachęcenie Klientów do aktywnego korzystania z wydanego przez Bank instrumentu płatniczego, co znajdzie swoje przełożenie we wzroście wolumenu nabytych przez Klientów od Banku usług płatniczych, skutkujące wzrostem przychodów Banku z tytułu opłaty interchange.

W tym miejscu należy wskazać, iż art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 1376) określa czynności do jakich świadczenia zobowiązany jest bank a czynnościami tymi są:

1. przyjmowanie wkładów pieniężnych płatnych na żądanie lub z nadejściem oznaczonego terminu oraz prowadzenie rachunków tych wkładów,
2. prowadzenie innych rachunków bankowych,
3. udzielanie kredytów,
4. udzielanie i potwierdzanie gwarancji bankowych oraz otwieranie i potwierdzanie akredytyw,
5. emitowanie bankowych papierów wartościowych,
6. przeprowadzanie bankowych rozliczeń pieniężnych,
7. wydawanie instrumentu pieniądza elektronicznego,
8. wykonywanie innych czynności przewidzianych wyłącznie dla banku w odrębnych ustawach.
   
   

Czynnościami bankowymi – stosownie do art. 5 ust. 2 Prawa bankowego – są również następujące czynności, o ile są one wykonywane przez banki:

1. udzielanie pożyczek pieniężnych;
2. operacje czekowe i wekslowe oraz operacje, których przedmiotem są warranty;
3. wydawanie kart płatniczych oraz wykonywanie operacji przy ich użyciu;
4. terminowe operacje finansowe;
5. nabywanie i zbywanie wierzytelności pieniężnych;
6. przechowywanie przedmiotów i papierów wartościowych oraz udostępnianie skrytek sejfowych;
7. prowadzenie skupu i sprzedaży wartości dewizowych;
8. udzielanie i potwierdzanie poręczeń;
9. wykonywanie czynności zleconych, związanych z emisją papierów wartościowych;
10. pośrednictwo w dokonywaniu przekazów pieniężnych oraz rozliczeń w obrocie dewizowym.
    
    

Zgodnie z przytoczonym wcześniej art. 535 Kodeksu cywilnego, przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzi, iż wymienione czynności do jakich świadczenia zobowiązany jest bank na rzecz swoich klientów nie prowadzą w istocie do zawarcia umowy sprzedaży, lecz do świadczenia usług. W związku z tym przedmiotowe świadczenia jako niezwiązane ze sprzedażą nie mogą być uznane za związane ze sprzedażą premiową.

Tym samym, opisane we wniosku świadczenia dokonywane przez Bank na rzecz klientów nie stanowią nagród związanych ze sprzedażą premiową. Wobec tego wskazany przychód z przyczyn powyżej wskazanych nie może być uznany za związany ze sprzedażą premiową, a do jego opodatkowania nie będą miały zastosowania uregulowania zawarte w treści art. 30 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy. Przychód ten stanowi dla indywidualnych klientów banku – w myśl art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychód z innych źródeł.

Na Wnioskodawcy ciążą zatem obowiązki, o których mowa w art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl bowiem tego przepisu, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych (PIT-8C).

Reasumując, stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie, premie przyznane przez Bank (Wnioskodawcę) na rzecz klientów nie stanowią nagród uzyskanych przez klientów w ramach sprzedaży premiowej, a do ich opodatkowania nie będą miały zastosowania uregulowania zawarte w treści art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym świadczenia te nie będą korzystały ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy. Premie stanowić będą dla indywidualnych klientów banku przychód z innych źródeł w myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy, a w konsekwencji na Banku (Wnioskodawcy) będzie ciążył obowiązek, o którym mowa w art. 42a ww. ustawy podatkowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.