INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 maja 2012 r. (data wpływu 17 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności udzielania pożyczek przez Spółkę za dokonywane sporadycznie – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności udzielania pożyczek przez Spółkę za dokonywane sporadycznie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Podstawowa działalność Spółki obejmuje produkcję i sprzedaż armatury sanitarnej i instalacyjnej. W związku z pozyskanymi środkami finansowymi w wyniku emisji akcji oraz obligacji, Spółka udzieliła w 2011 r. trzech oprocentowanych pożyczek dla dwóch podmiotów powiązanych (dalej: „Pożyczkobiorcy"). Udzielenie przez Spółkę pożyczek nie było związane z prowadzeniem regularnej działalności finansowej i nie miało charakteru stałego. Nie było również koniecznym rozszerzeniem działalności Spółki, lecz dokonywane zostało na marginesie zasadniczej działalności produkcyjnej i handlowej (niezależnie od faktu, że kwota odsetek uzyskanych z tego tytułu przekroczyła łącznie około 4 mln PLN). Udzielenie pożyczek związane było z ogólnie przyjętą strategią z transakcji nabycia spółki zależnej w Czechach. Spółka nie angażowała w transakcje zasobów (aktywów) przy nabyciu których przysługiwało Spółce prawo do odliczenia podatku naliczonego lub też angażowała te zasoby (aktywa) w stopniu marginalnym.

Spółka potraktowała udzielenie pożyczek jako świadczenie usług pośrednictwa finansowego, zwolnione z podatku VAT. Obrót wynikający z działalności pożyczkowej nie został przez Spółkę uwzględniony w kalkulacji współczynnika sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ustawy VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W związku z wyżej opisanym stanem faktycznym Spółka wnosi o potwierdzenie, że udzielanie pożyczek słusznie nie zostało uwzględnione przy wyliczeniu współczynnika struktury sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ustawy VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, udzielenie pożyczek pozostać powinno bez wpływu na wyliczenie współczynnika struktury sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ustawy VAT.

Uzasadnienie stanowiska Spółki:

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy VAT. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy VAT, co do zasady przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Oznacza to, że podatnikowi przysługuje prawo do zmniejszenia podatku należnego o podatek naliczony w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Stosownie do art. 90 ust. 1 i 2 ustawy VAT, w przypadku towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku, z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku, do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa powyżej, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku, do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (z zastrzeżeniem, gdy proporcja ta jest mniejsza niż 2% lub większa niż 98% oraz nie przekracza progu kwotowego ustalonego w art. 90 ust. 10 Ustawy VAT).

W myśl art. 90 ust. 3 ustawy VAT, proporcję, o której mowa powyżej, ustala się, jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku, z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku, z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Jak wynika natomiast z art. 90 ust. 6 ustawy VAT, do obrotu, o którym mowa wyżej, nie wlicza się obrotu uzyskanego m.in. z tytułu usług udzielania pożyczek w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż usługi udzielania pożyczek świadczone przez Spółkę na rzecz Pożyczkobiorców wypełniają znamiona czynności dokonywanych „sporadycznie", w konsekwencji nie powinny stanowić podstawy do kalkulacji współczynnika, o którym mowa w art. 90 ustawy VAT.

Spółka pragnie zaznaczyć, iż ustawa VAT nie zwiera bezpośredniej definicji pojęcia „sporadyczności". Z uwagi jednak na fakt, iż przepis art. 90 ust. 6 ustawy VAT stanowi implementację art. 19 VI Dyrektywy (obecnie art. 174 Dyrektywy 112), w zakresie jego wykładni należy w pierwszej kolejności posłużyć się orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej: „ETS") w tym zakresie.

Zgodnie z brzmieniem art. 174 ust. 2 Dyrektywy 112, przy obliczaniu proporcji podlegającej odliczeniu nie uwzględnia się wysokości obrotu uzyskanego m.in. z transakcji udzielania kredytów, jeżeli są to transakcje pomocnicze.

Pojęcie "transakcji pomocniczych" zostało po raz pierwszy poddane analizie ETS w sprawie C-306/94 Régie Dauphinoise-Cabinet A. Forest SARL. W omawianym orzeczeniu ETS stwierdził, iż pomocniczy charakter mają transakcje, z których przychody nie są stałym, bezpośrednim, i koniecznym uzupełnieniem zasadniczej działalności firmy.

W kolejnym orzeczeniu w sprawie C-77/01 EDM, ETS uznał, iż w kontekście art. 19 VI Dyrektywy sformułowanie "pomocniczy" odnosi się do transakcji, które nie należą do zasadniczej działalności podatnika, chociaż są ściśle z nią związane.

Ponadto ETS wskazał, iż „transakcjami sporadycznymi" (incydentalnymi) mamy do czynienia w przypadku transakcji, przy których podatnik wykorzystuje aktywa lub usługi podlegające opodatkowaniu w bardzo ograniczonym zakresie. ETS uznał także, iż skala dochodu z przedmiotowej transakcji może stanowić dodatkową przesłankę dla uznania czynności za sporadyczne, aczkolwiek nie jest ona czynnikiem decydującym.

Jak wynika z powyższego, dla rozstrzygnięcia, czy dana transakcja ma charakter „pomocniczy", należy w pierwszej kolejności zbadać relację, jaka zachodzi pomiędzy nią, a działalnością zasadniczą podatnika. Tylko wówczas, gdy dana transakcja stanowi bezpośrednie, stałe i konieczne rozszerzenie działalności podlegającej opodatkowaniu powinna zostać uwzględniona przy kalkulacji współczynnika. Co również istotne ważna jest wartość aktywów wykorzystanych dla tej działalności przy zakupie których podatnik miał prawo do odliczenia VAT naliczonego. Powyższe ma na celu zapewnienie, aby taki typ dodatkowej działalności (przy obliczaniu proporcji) nie zniekształcił obrazu i istoty działalności podstawowej (czynności opodatkowane i czynności zwolnione) danego podmiotu rzutujących na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Podobnie krakowski Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 listopada 2010 r. (I SA/Kr 1467/10) uznał, iż pożyczki udzielone poza głównym zakresem działalności, praktycznie bez wykorzystywania aktywów, od których odliczono VAT naliczony i niejako „przy okazji" wykonywania zasadniczej aktywności przedsiębiorstwa, należy uznać za sporadyczne transakcje finansowe (pomocnicze w terminologii dyrektywy), które nie są wliczane do współczynnika. Liczba pożyczek i uzyskany z nich obrót nie mają znaczenia dla uznania tych czynności za sporadyczne, istotna jest natomiast relacja do głównej działalności i wykorzystywanie aktywów, od których odliczono podatek naliczony.

Także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30 czerwca 2009 r. (I FSK 903/08) wskazał, odwołując się do orzecznictwa ETS, iż sporadyczności transakcji, nie odnosi się do częstotliwości takich czynności, lecz raczej stopnia wykorzystania zasobów podatnika, przy nabyciu których przysługiwało prawo do odliczenia podatku Czynności sporadyczne należałoby raczej rozumieć jako czynności poboczne do działalności gospodarczej podatnika.

Analogiczne wnioski odnaleźć można m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: „WSA") w Poznaniu z dnia 18 stycznia 2012 r. (sygn. akt I SA/Po 640/11), wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 10 stycznia 2012 r. (sygn. akt I SA/Wr 1416/11) oraz WSA w Warszawie z dnia 13 stycznia 2012 r. (sygn. akt III SA/Wa 1235/11).

Mając na uwadze powyższą argumentację, Spółka pragnie podkreślić, iż:

1. udzielanie przez Spółkę pożyczek jest następstwem przyjętej strategii przez Spółkę której celem było nabycie spółki zależnej oraz wynika z konieczności spełnienia wszelkich niezbędnych warunków od których uzależniona została powyższa transakcja.. Innymi słowy, analizowana działalność finansowa jest działalnością pomocniczą i nie stanowi dla Spółki stałego, bezpośredniego i koniecznego źródła dochodów;
2. podpisanie umów pożyczki i ich późniejsza obsługa angażuje aktywa przy zakupie których Spółce przysługiwało prawo odliczenia VAT naliczonego w bardzo ograniczonym zakresie. Zaangażowanie to można skwantyfikować jako kilka roboczo godzin pracowników Spółki w ciągu całego roku podatkowego. Angażowane aktywa w postaci środków finansowych będących przedmiotem pożyczek nie powinny być zdaniem Wnioskodawcy brane pod uwagę ze względu fakt, że przy ich pozyskaniu Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT (pozyskane zostały w wyniku emisji akcji). Podobnie zdaniem Spółki kwota uzyskanych odsetek nie ma decydującego znaczenia dla oceny konieczności lub braku konieczności uwzględniania obrotu w liczeniu proporcji, gdyż w opisywanym stanie faktycznym nie jest stałym i koniecznym uzupełnieniem źródła przychodów i stanowi wynik pobocznej działalności Spółki.
   
   

Niezależnie od powyższego, Spółka pragnie zwrócić uwagę na wykładnię językową terminu „sporadyczny”. Zgodnie z praktyką wypracowaną dla potrzeb podatku VAT, słowo to oznacza zdarzenie występujące nieczęsto, przypadkowo, nieregularnie, czasami. Sporadyczność implikuje występowanie zdarzeń w sposób niepermanentny, choć jednocześnie nie wyklucza ich powtarzalności. Spółka pragnie podkreślić, iż udzielanie pożyczek jest konsekwentną realizacją przyjętej strategii transakcji nabycia podmiotu zależnego, jest zatem niejako zdarzeniem incydentalnym i i w związku z tym nie powinno być utożsamiane z regularnym i powtarzalnym prowadzeniem działalności w tym zakresie.

Reasumując, zdaniem Spółki, działalność pożyczkowa stanowi dla niej działalność sporadyczną oraz pomocniczą w stosunku do działalności podstawowej, w konsekwencji obrót z niej wynikający nie powinien zostać uwzględniony dla potrzeb kalkulacji współczynnika sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ustawy VAT.

Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż zgodnie z obowiązkiem wynikającym z powołanych przepisów, Spółka odrębnie określa kwoty VAT naliczonego związanego z czynnościami jakie dają prawo do odliczenia oraz z czynnościami, które takiego prawa nie dają (np. VAT naliczony przy ponoszeniu wydatków związanych działalnością pożyczkową (o ile wystąpią) oraz inną działalnością niedającą prawa do odliczenia o ile wystąpi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W odniesieniu do kwot VAT, które nie dają się bezpośrednio przyporządkować Spółka dokonuje kalkulacji VAT niepodlegającego odliczeniu za pomocą współczynnika sprzedaży, jednakże dla potrzeb jego określenia Spółka nie uwzględnia obrotu uzyskanego z tytułu udzielonych pożyczek, jako że działalność ta wypełnia znamiona czynności dokonywanych „sporadycznie".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 8 ust. 1 przywołanej ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Istota umowy pożyczki została określona w art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej ilości. W wyniku spełnienia świadczenia przez dającego pożyczkę, określone przedmioty majątkowe stają się własnością biorącego pożyczkę. Zasilają one jednak tylko czasowo majątek biorącego pożyczkę, który obowiązany jest do zwrotu, tj. do przeniesienia na drugą stronę własności tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego rodzaju.

Udzielenie pożyczki stanowi świadczenie na rzecz innego podmiotu, polegające na udostępnieniu kapitału na wskazany w umowie okres czasu. Czynność udzielenia pożyczki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zamian za wynagrodzenie (odsetki), stanowi więc odpłatne świadczenie usług, co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT. Zatem w niniejszej sytuacji, otrzymane odsetki stanowią wynagrodzenie Zainteresowanego z tytułu udzielania pożyczek.

Zgodnie z treścią art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W art. 90 ust. 2 ustawy wskazano, że jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie regulacji art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Natomiast w myśl art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

Tut. Organ zaznacza, iż trafna jest przedstawiona w stanowisku własnym Wnioskodawcy wszechstronna i pogłębiona analiza odnosząca się do wyjaśnienia znaczenia i zakresu określenia „czynności dokonywanych sporadycznie”. Wskazał on bowiem na wymóg uwzględnienia w procesie wykładni również wspólnotowego (prounijnego) kontekstu ww. przepisu. Spółka analizując przepis art. 174 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.), stanowiący pierwowzór dla normy prawnej zawartej w art. 90 ust. 6 ustawy, przedstawiła inne możliwe dookreślenia odnoszące się do transakcji finansowych nieuwzględniających w strukturze sprzedaży przy obliczeniu proporcji podlegającego odliczeniu podatku naliczonego. I tak, obok użytego w ustawie o podatku od towarów i usług terminu „sporadyczne”, przedstawiła także określenia „incydentalne”, „uboczne”, „pomocnicze”.

Ustawodawca zarówno w akcie zasadniczym jak i w rozporządzeniach wykonawczych do ustawy nie zdefiniował pojęcia „sporadycznie”. Z definicji słownikowych wynika, iż sporadyczny to: „zjawiający się, występujący od czasu do czasu, rzadko, nieregularny, przypadkowy”. Sporadyczność oznacza występowanie danych zdarzeń w sposób incydentalny, lecz nie wyklucza ich powtarzalności. Jednakże powtarzalność nie może przerodzić się w stały element prowadzonej działalności. Zatem transakcje sporadyczne to takie, które nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem działalności. Tak więc, aby ocenić czy dana czynność może być uznana za sporadyczną należy wziąć pod uwagę nie tylko częstotliwość jej wykonywania, ale także to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności jednostki. Jeżeli działalność finansowa stanowi stały i niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze i sporadyczne.

Ponadto, interpretując termin „sporadyczny” należy odwołać się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 11 lipca 1996r. w sprawie Regie Dauphinoise (C-306/94), TSUE dokonał interpretacji pojęcia incydentalności w kontekście wykonywania transakcji finansowych. We wspomnianym wyroku TSUE wskazał, że o sporadycznym charakterze transakcji nie decyduje ich relatywnie niewielki udział wartościowy w całokształcie prowadzonej przez podatnika działalności. W wyroku tym TSUE odniósł się również do charakteru i kontekstu wykonywanych czynności wskazując, że tworzenie na własny rachunek lokat przez firmę zarządzającą nieruchomościami, ze środków wpłacanych przez właścicieli lub najemców, nie może być traktowane jako incydentalne, gdyż otrzymanie odsetek z tych inwestycji jest bezpośrednią, stałą i konieczną konsekwencją działalności opodatkowanej firm zarządzających nieruchomościami. Tym samym, zgodnie z wnioskowaniem a contrario, TSUE określił transakcje uznawane za wykonywane w sposób incydentalny (sporadyczny) jako te, które nie stanowią bezpośredniej, stałej i koniecznej konsekwencji działalności opodatkowanej.

Na taką interpretację może również wskazywać orzeczenie z dnia 29 kwietnia 2004r. w sprawie EDM (C-77/01). We wspomnianym orzeczeniu TSUE, za sporadyczne uznał te transakcje finansowe, których realizacja angażuje niewielką ilość towarów lub usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (które to towary i usługi stanowią aktywa podatnika), a skala przychodów może być wskazówką, czy rzeczywiście transakcje mają charakter sporadyczny.

Stanowisko TSUE podzielił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 25 maja 2010r., sygn. III SA/Wa 7/10, w którym stwierdził, że: „(…) Jakkolwiek więc w obu tych orzeczeniach Trybunał na tle występujących tam stanów faktycznych sformułował określone tezy, to jednak nie można stwierdzić, aby kwestia rozumienia i zakresu stosowania przepisów odnoszących się do niewliczanych do obrotu przy obliczaniu proporcji służącej odliczaniu podatku naliczonego, incydentalnych (pomocniczych) transakcji finansowych była już w sposób jednoznaczny ustalona w orzecznictwie TSUE.

W gruncie rzeczy TSUE orzekając każdorazowo w innej sprawie, odnosi się do indywidualnych przypadków, formułując zasady, które trudno oceniać jednoznacznie (rzadkość, nieregularność, brak nadmiernego zaangażowania środków, etc.), nie są to bowiem zanadto precyzyjne kryteria - stanowią raczej generalne wskazówki interpretacyjne (T. Michalik VAT 2009, wydanie 6., wydawnictwo C.H. Beck Warszawa 2009, teza nr 13 do art. 90 ustawy o VAT). (…)

Tak więc, przy bardzo nieostrych granicach podlegającego wykładni pojęcia „incydentalnych (pomocniczych) transakcji finansowych” (…) nie powinien decydować jeden wskaźnik, punkt odniesienia czy też jedno tylko kryterium, ale ich całokształt wyznaczający miejsce, znaczenie i zakres danych transakcji w całokształcie działalności gospodarczej podatnika. Chodzi więc zasadniczo o to, aby tego rodzaju transakcje (przy obliczaniu proporcji stosowanej do odliczenia podatku naliczonego) nie zniekształcały obrazu i istoty działalności danego podmiotu (czynności opodatkowane i zwolnione) rzutujących na zakres prawa do odliczania podatku naliczonego.(…)”

Transakcje sporadyczne zatem to takie, które nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności. Tak więc, aby ocenić czy dana czynność może być uznana za sporadyczną, należy wziąć pod uwagę nie tylko częstotliwość jej wykonywania, ale także to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności gospodarczej podatnika. Jeżeli działalność finansowa stanowi stały i niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze i sporadyczne.

W ocenie tut. Organu, ani ilość udzielonych pożyczek ani też liczba kontrahentów, którym udzielono tych pożyczek, same w sobie nie świadczą o tym, czy można i należy traktować ww. czynności, jako czynności sporadyczne (incydentalne, pomocnicze) w rozumieniu art. 90 ust. 6 ustawy, czy też nie. Aby bowiem dojść do wniosku, iż czynności te mają taki charakter, konieczne jest ich zestawienie według różnorakich kryteriów. Trzeba wziąć zatem pod uwagę wartość, ilość, częstotliwość czynności, stopień zaangażowania aktywów podatnika itd., na tle całokształtu jego działalności. Innymi słowy, aby ocenić, czy czynność jest sporadyczna (incydentalna) należy wziąć pod uwagę całokształt działalności podatnika.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca udzielił w 2011 r. trzech oprocentowanych pożyczek dla dwóch podmiotów powiązanych. Udzielenie przez Spółkę pożyczek nie było związane z prowadzeniem regularnej działalności finansowej i nie miało charakteru stałego. Nie było również koniecznym rozszerzeniem działalności Spółki, lecz dokonywane zostało na marginesie zasadniczej działalności produkcyjnej i handlowe (niezależnie od faktu, że kwota odsetek uzyskanych z tego tytułu przekroczyła łącznie około 4 mln PLN). Udzielenie pożyczek związane było z ogólnie przyjętą strategią z transakcji nabycia spółki zależnej w Czechach. Spółka nie angażowała w transakcje zasobów (aktywów) przy nabyciu których przysługiwało Spółce prawo do odliczenia podatku naliczonego lub też angażowała te zasoby (aktywa) w stopniu marginalnym.

Spółka potraktowała udzielenie pożyczek jako świadczenie usług pośrednictwa finansowego, zwolnione z podatku VAT. Obrót wynikający z działalności pożyczkowej nie został przez Spółkę uwzględniony w kalkulacji współczynnika sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ustawy VAT.

Biorąc pod uwagę stan faktyczny oraz ww. przepisy prawa stwierdzić należy, że Wnioskodawca udzielając pożyczek, niewątpliwie wykorzystał wolne środki w celu wsparcia i zapewnienia finansowania podmiotów, z którymi jest powiązany. W zamian za udzielone pożyczki otrzymał wynagrodzenie w postaci odsetek w wysokości około 4 mln PLN. Wnioskodawca osiąga dwojakiego rodzaju korzyść. Z jednej strony stanowi to zyskowny i bezpieczny sposób inwestowania środków finansowych, z którego generuje zysk w postaci oprocentowania pożyczek, z drugiej zaś strony Wnioskodawca umożliwił w ten sposób dostęp do środków finansowych powiązanym podmiotom, a w ten sposób wpływa na dobre funkcjonowanie spółki powiązanej, co przekłada się na sferę działalności Wnioskodawcy. Zatem czynność udzielenia pożyczki nie pozostaje bez żadnego związku z działalnością Wnioskodawcy, a poprzez wzajemne powiązanie podmiotów (Wnioskodawcy i podmiotów powiązanych) staje się działalnością uzupełniającą, pomocniczą do działalności Wnioskodawcy.

Rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej z istoty wymaga posiadania i zaangażowania znacznych środków finansowych. Wnioskodawca sam decyduje o sposobie pozyskiwania, jak również inwestowania posiadanych środków finansowych. W związku z tym, posiadając wolne środki pieniężne Wnioskodawca może podjąć decyzję o ich zadysponowaniu poprzez np. udzielanie oprocentowanych pożyczek. Powyższe czynności wpisują się w charakter prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, bowiem pożyczając/udostępniając kapitał Spółka może uzyskać odsetki i prowizję, a zatem uzyskać dodatkowe finansowanie swojej działalności.

Zatem uznać należy, że finansowanie spółek powiązanych, nie jest działalnością marginalną dla całokształtu działań Wnioskodawcy. Również niewielkie, jak twierdzi Wnioskodawca, zaangażowanie majątku Wnioskodawcy w udzielone pożyczki zgodnie z wyrokiem TSUE C-306/94 nie świadczy o sporadycznym charakterze transakcji, bowiem za transakcje takie uznawane są te, które nie stanowią bezpośredniej, stałej i koniecznej konsekwencji działalności opodatkowanej czego nie można powiedzieć o przedmiotowej sytuacji. Czynność udzielenia pożyczki podmiotom powiązanym przez Wnioskodawcę było działaniem generowania przychodów u Wnioskodawcy.

W związku z powyższym obrót z tytułu udzielania pożyczek czy to podmiotom zależnym czy też niezależnym od Wnioskodawcy winien być uwzględniony w mianowniku proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Reasumując, świadczone przez Wnioskodawcę usługi w zakresie udzielenia pożyczki nie spełniają wymagań do uznania ich jako czynności dokonywane sporadycznie, w związku z tym zgodnie z przepisem art. 90 ust. 6 ustawy, kwoty należne z tytułu udzielonych pożyczek należy uwzględniać przy wyliczaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Wnioskodawca podnosi, iż prezentowane przez niego stanowisko odnośnie oceny sporadyczności dokonywanych transakcji znajduje poparcie w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych, powołując się w swoim stanowisku na wyroki WSA oraz wyrok NSA z dnia 30 czerwca 2009r. sygn. akt I FSK 903/08. Odnosząc się do powyższego wyjaśnić należy, iż na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie mogą wpłynąć powołane przez Wnioskodawcę orzeczenia, bowiem zapadły one w odniesieniu do indywidualnych sytuacji przedstawionych w tych sprawach. W związku z powyższym, nie negując takiego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane.

Należy także powołać orzeczenia zapadłe przed WSA, gdzie podjęte rozstrzygnięcia są odmienne od tych które zostały powołane we wniosku. Na potwierdzenie powyższego Organ pragnie powołać wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 11 marca 2009r. (sygn. akt SA/Op 353/08), w którym Sąd stwierdził, że o sporadycznym charakterze dokonanej czynności można by mówić wyłącznie w sytuacji, gdy miałaby ona naturę indywidualnej transakcji o charakterze prywatnym. Ponadto, czynność taka musiałaby być wykorzystana na potrzeby osobiste bez związku z prowadzoną działalnością. Tylko wówczas, zdaniem Sądu, „w odniesieniu do danej transakcji Spółka nie miałaby statusu podatnika”.

Prezentowane stanowisko podzielił również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie we wskazanym już wyżej wyroku z dnia 25 maja 2010r., sygn. III SA/Wa 7/10.

W konsekwencji powyższego należy uznać, iż nie została ukształtowana jednolita linia orzecznictwa sądów administracyjnych w powyższej kwestii.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Nadmienia się, iż zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.