INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, reprezentowanego przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 30 sierpnia 2013 r. (data wpływu 3 września 2013 r.), uzupełnionym w dniu 6 grudnia 2013 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 19 listopada 2013 r. znak ILPB1/415-998/13-2/TW na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 28 listopada 2013 r., a w dniu 6 grudnia 2013 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 4 grudnia 2013 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Podatnik jest artystą plastykiem projektującym wzornictwo przemysłowe. Stworzony w ramach umowy o dzieło wzór (projekt) stanowi autorskie prawo majątkowe, które przenoszone jest na nabywcę na podstawie umowy przeniesienia praw do projektu zgodnie z art. 41 ust. 1 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Z umów tych wynika prawo twórcy do otrzymywania określonego wynagrodzenia: z umowy o dzieło – wynagrodzenie za wykonanie dzieła, a z umowy przeniesienia praw do projektu – wynagrodzenie okresowe – tantiemy, które są uzależnione od wielkości sprzedaży i uzyskanych wpływów z tego tytułu przez nabywcę (zgodnie z art. 43 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Przeniesienie praw do projektu jest konsekwencją zawarcia umowy o stworzenie dzieła (wzoru). Przeniesienie autorskich praw do projektu następuje bez żadnych ograniczeń czasowych i terytorialnych, na wszelkich polach eksploatacji wskazanych przez prawo autorskie i prawa pokrewne. Zamawiający ma prawo do przeniesienia autorskich praw majątkowych, udzielania licencji, subwencji oraz udzielania wszelkich zezwoleń osobom trzecim dotyczących dzieła.

Do kwietnia 2013 r. Wnioskodawca uzyskiwał przychody w zakresie przedstawionym powyżej wyłącznie na podstawie zawartych umów o dzieło zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Koszty uzyskania przychodów z tytułu powyższych umów, określono zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem art. 22 ust. 9a.

Od kwietnia 2013 r. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie projektowania przemysłowego, a więc w tym samym zakresie co wykonywane do tej pory usługi w zakresie umów o dzieło. Z umów zawartych przed rozpoczęciem działalności gospodarczej Wnioskodawca otrzymuje nadal i będzie otrzymywał w przyszłości wynagrodzenia okresowe z tytułu przeniesionych wcześniej na nabywcę praw do projektów.

Prowadzona działalność gospodarcza opodatkowana jest podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych i prowadzona jest podatkowa księga przychodów i rozchodów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy przychody z przeniesienia praw do projektu (wynagrodzenie okresowe – tantiemy) wynikające z wcześniej zawartych umów o dzieło (przed rozpoczęciem działalności gospodarczej) i otrzymane po dacie rozpoczęcia działalności gospodarczej, będzie można zaliczyć do przychodów z działalności pozarolniczej, czy trzeba uznać je za przychody z działalności wykonywanej osobiście w myśl art. 13 pkt 8...
2. Czy przychody z przeniesienia praw do projektu (wynagrodzenie okresowe – tantiemy) otrzymane w przyszłości i wynikające z realizowanych obecnie projektów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej będzie można zaliczyć do przychodów z działalności pozarolniczej, tak jak wynagrodzenie z tytułu realizacji projektu, czy trzeba uznać je za przychody z działalności wykonywanej osobiście w myśl art. 13 pkt 8...
3. Czy prowizja od tantiem wypłacana kwartalnie agentowi na podstawie umowy agencyjnej, będzie stanowiła koszty uzyskania przychodu w działalności pozarolniczej...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie projektowania wzornictwa przemysłowego i przenosi na nabywcę prawa autorskie. Zakres obejmujący prowadzenie działalności gospodarczej jest zatem taki sam jak zakres wykonywanych przez niego usług w ramach wcześniej zawartych umów o dzieło.

Wnioskodawca przychody okresowe – tantiemy – wynikające z wcześniejszych umów o dzieło tj. przeniesienia praw autorskich do projektów otrzymuje i będzie otrzymywał nadal w przyszłości przy równoczesnym prowadzeniu działalności gospodarczej.

Wnioskodawca uzyskane przychody okresowe – tantiemy – po rozpoczęciu działalności gospodarczej zaliczył do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Wnioskodawca uznał bowiem, że dotyczą one tego samego zakresu co prowadzona działalność gospodarcza i rozliczył je łącznie z przychodami z tej działalności przy zastosowaniu faktycznych kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U z 2012 r., poz. 361 ze zm.).

Podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów prowizję wypłaconą agentowi na podstawie umowy agencyjnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 ww. ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 2, 3 i 7 tego przepisu:

• działalność wykonywana osobiście (pkt 2),
• pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3) oraz
• kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c) (pkt 7).
  
  

Stosownie do treści art. 5a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z powyższej definicji działalności gospodarczej wynika jednoznacznie, że jeżeli ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza określony przychód do źródła innego niż pozarolnicza działalność gospodarcza, przychód ten stanowi przychód z tego źródła, a nie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, niezależnie od tego czy zdarzenie, które powoduje powstanie tego przychodu, ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wyłączenie powyższe obejmuje więc m.in. przychody uzyskane z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy.

W myśl art. 13 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych.

Nie jest to jednak jedyny przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych normujący źródło przychodu związane z działalnością twórczą, bowiem w myśl art. 18 ww. ustawy, za przychody z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć takich jak np. „twórca”, „utwór”, zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażania (utwór).

W świetle art. 1 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2. plastyczne;
3. fotograficzne;
4. lutnicze;
5. wzornictwa przemysłowego;
6. architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7. muzyczne i słowno-muzyczne;
8. sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9. audiowizualne (w tym filmowe).
   
   

Tut. Organ zauważa, że przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich albo rozporządzania tymi prawami występują wówczas, gdy spełnione są dwie przesłanki:

• po pierwsze konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu,
• po drugie zaś osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich albo rozporządzaniem nimi.
  
  

Z treści wniosku wynika, że Podatnik jest artystą plastykiem projektującym wzornictwo przemysłowe. Stworzony w ramach umowy o dzieło wzór (projekt) stanowi autorskie prawo majątkowe, które przenoszone jest na nabywcę na podstawie umowy przeniesienia praw do projektu zgodnie z art. 41 ust. 1 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Z umów tych wynika prawo twórcy do otrzymywania określonego wynagrodzenia: z umowy o dzieło – wynagrodzenie za wykonanie dzieła, a z umowy przeniesienia praw do projektu – wynagrodzenie okresowe – tantiemy, które są uzależnione od wielkości sprzedaży i uzyskanych wpływów z tego tytułu przez nabywcę (zgodnie z art. 43 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Przeniesienie praw do projektu jest konsekwencją zawarcia umowy o stworzenie dzieła (wzoru).

Od kwietnia 2013 r. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie projektowania przemysłowego, a więc w tym samym zakresie co wykonywane do tej pory usługi w zakresie umów o dzieło. Z umów zawartych przed rozpoczęciem działalności gospodarczej Wnioskodawca otrzymuje nadal i będzie otrzymywał w przyszłości wynagrodzenia okresowe z tytułu przeniesionych wcześniej na nabywcę praw do projektów.

Wnioskodawca powziął wątpliwość dotyczącą kwalifikacji przychodów z tego tytułu do odpowiedniego źródła przychodów.

W odniesieniu do przedstawionego we wniosku opisu zaistniałego stanu faktycznego Organ zauważa, że uzyskanie wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich do utworów oraz korzystania z tych praw mieści się w zakresie źródła przychodów z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, i z tego względu nie jest to przychód z działalności gospodarczej. Z treści art. 5a pkt 6 ww. ustawy wynika bowiem, że jeśli dane przychody mogą być zaliczone do źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1, 2 i 4-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to nie są one zaliczane do przychodów z działalności gospodarczej.

Uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody uzyskiwane z tytułu przeniesienia praw autorskich do utworów oraz korzystania z tych praw należy zakwalifikować do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodów, tj. do przychodów z praw majątkowych, a nie do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca powziął również wątpliwość, czy prowizja od wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich do utworów oraz korzystania z tych praw wypłacana kwartalnie agentowi na podstawie umowy agencyjnej, będzie stanowiła koszty uzyskania przychodów w pozarolniczej działalności gospodarczej.

W odniesieniu do tej wątpliwości wyjaśnić należy, że zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Jednocześnie należy podkreślić, że to na podatniku a nie na organie podatkowym spoczywa obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów oraz okoliczności, iż ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Zauważyć należy, że do przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich istnieje możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 9 pkt 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania niektórych przychodów określa się:

• z tytułu zapłaty twórcy za przeniesienie prawa własności wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a (pkt 1);
• z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód (pkt 3).
  
  

Przy czym – stosownie do treści art. 22 ust. 9a ww. ustawy – w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Na podstawie art. 22 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio.

Przepis ust. 10 stosuje się również, jeżeli podatnik udowodni, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, były wyższe niż kwota określona w ust. 9a, o czym stanowi art. 22 ust. 10a ww. ustawy.

Reasumując, mając na uwadze przedstawione powyżej przepisy należy uznać, że przychody osiągane przez Wnioskodawcę z tytułu wynagrodzeń, o których mowa we wniosku należy zaliczyć do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. do praw majątkowych, nie zaś jak to uważa Wnioskodawca do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. W takim zatem przypadku prowizja od tantiem wypłacana agentowi na podstawie umowy agencyjnej nie będzie stanowiła kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Koszty uzyskania przychodów z korzystania przez twórcę z praw majątkowych ustala się bowiem na zasadach określonych w wyżej cytowanych przepisach.

Zatem stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.