Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPP4/443-134/14-4/BA
z 25 czerwca 2014 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 14 marca 2014 r. (data wpływu 20 marca 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 3 czerwca 2014 r. (data wpływu 9 czerwca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości przechowywania otrzymanych w formie papierowej oryginałów faktur zakupowych w formie zapisów obrazów elektronicznych oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z przechowywanych w formie obrazu elektronicznego faktur zakupowych – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości przechowywania otrzymanych w formie papierowej oryginałów faktur zakupowych w formie zapisów obrazów elektronicznych oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z przechowywanych w formie obrazu elektronicznego faktur zakupowych. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 3 czerwca 2014 r. (data wpływu 9 czerwca 2014 r.) o opis sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (zwana dalej Spółką) jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podatnikiem VAT UE w rozumieniu odpowiednio art. 96 oraz art. 97 ustawy o podatku od towarów i usług. Obieg dokumentów zakupu oraz ich ewidencjonowanie i przechowywanie odbywa się według poniżej zaprezentowanego schematu.

I.

Wpływ faktury zakupu do Spółki – faktura zakupu kierowana jest przez sprzedawcę (kontrahenta) do tzw. pionu operacyjnego finansowo-technicznego, prowadzonego przez Spółkę. Na tym etapie odbywa się:

1. kontrola merytoryczna i formalna treści faktury – akceptacja merytoryczno-formalna faktury następuje zgodnie z tzw. „zasadą 4 oczu”, przez co najmniej 2 uprawnione osoby z ramienia Spółki umieszczające swoje podpisy na fakturze, najczęściej przy wykorzystaniu pieczęci dekretacyjnej,
2. naklejenie na fakturze kodu kreskowego, identyfikującego przyszły zapis księgowy;
3. zaksięgowanie faktury w systemie finansowo-księgowym AS400 – w zależności od poziomu przydzielonych uprawnień do obsługi systemu AS400 odpowiednio przez:
   1. jednego użytkownika mającego uprawnienia do księgowania faktury lub
   2. dwóch użytkowników, tj.: wprowadzającego fakturę do systemu oraz zatwierdzającego poprawność wprowadzonego zapisu księgowego– zatwierdzenie zapisu księgowego uniemożliwia jego zmianę lub usunięcie z systemu finansowo-księgowego AS400,
4. przesłanie oryginału faktury w formie papierowej wraz z załącznikami do podmiotu prowadzącego księgi rachunkowe i podatkowe Spółki.
   
   

II.

Wpływ oryginału faktury w formie papierowej wraz z załącznikami do podmiotu usługowo prowadzącego księgi rachunkowe i podatkowe Spółki. Prowadzenie ksiąg Spółki świadczone jest przez podmiot do tego uprawniony w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej.

Na tym etapie odbywa się:

1. archiwizowanie oryginału faktury wraz z załącznikami na optycznych nośnikach danych w tzw. archiwum optycznym, przechowującym dokumenty w formie obrazu elektronicznego; opis funkcjonowania archiwum optycznego i jego powiązanie z zasobami systemu finansowo-księgowego AS400 zaprezentowano w pkt III,
2. realizacja płatności za fakturę, przy czym operacja ta może następować:
   1. w odniesieniu do określonych limitami kwot – bezpośrednio po zaksięgowaniu oryginału faktury w systemie finansowo-księgowym AS400 przez użytkownika z ramienia Spółki zatrudnionego w pionie operacyjnym finansowo-technicznym; płatność realizowana jest poza ingerencją podmiotu prowadzącego księgi Spółki lub
   2. powyżej określonego limitu kwot – po zatwierdzeniu płatności przez pracownika Działu Zobowiązań podmiotu prowadzącego usługowo księgi Spółki,
3. ułożenie oryginału faktury wraz z załącznikami w segregatorze dokumentów zakupu – segregatory z oryginałami faktur przechowywane są w archiwum dokumentów znajdującym się w siedzibie podmiotu prowadzącego usługowo księgi Spółki lub w archiwach zewnętrznych, prowadzonych przez podmioty trzecie, na podstawie stosownych umów cywilnoprawnych zawartych z podmiotem prowadzącym usługowo księgi Spółki. Oryginały faktur zakupu przechowywane są do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego,
4. wprowadzenie przez pracownika Działu Zobowiązań kodu kreskowego z danej faktury do ewidencji, dokumentującej kody kreskowe użyte dla zarchiwizowanych faktur.
   
   

III.

Opis procesu archiwizacji dokumentów na nośnikach elektronicznych oraz powiązania zapisów w systemie finansowo-księgowym AS400 z zasobami archiwum optycznego:

1. archiwizowanie oryginału faktury VAT, na której naklejony został kod kreskowy, w formie obrazu elektronicznego następuje przy pomocy zintegrowanego systemu zarządzania dokumentami D(…), znanego pod nazwą handlową jako system I(…) (z ang. (…)). System ten zarówno w zakresie sprzętu jak i oprogramowania, niezbędnych do jego funkcjonowania, dostarczany jest kompleksowo przez firmę „A”.
   Jednostką centralną systemu I(…) jest serwer plików IT(…). Funkcjonalność tego serwera obejmuje w szczególności:
   • przyjmowanie transferu danych z urządzeń peryferyjnych, np. skanery;
   • archiwizowanie, w tym przechowywanie dokumentów w postaci obrazu elektronicznego;
   • zarządzanie przechowywanymi dokumentami;
   • dokonywanie zapisu dokumentów na optycznych nośnikach danych.
   Punktem wyjścia w procesie archiwizacji dokumentu w formie papierowej do postaci obrazu elektronicznego jest jego zeskanowanie przy pomocy urządzenia peryferyjnego typu skaner. Zeskanowany dokument transferowany jest za pośrednictwem oprogramowania Dx(…) do zasobów serwera plików I(…). W trakcie skanowania dokumentu program Dx(…) umożliwia jego identyfikację według umieszczonego na dokumencie kodu kreskowego, tzw. „B”.
   Na tym etapie dokumentowi w formie obrazu elektronicznego nadawane są sygnatury opisujące jego właściwości, tzw. „meta-dane”, którymi mogą być w szczególności informacje o wspomnianym wyżej kodzie kreskowym, ale również o rodzaju dokumentu, jego autorze, tytule, temacie, okresie, jakiego te dokumenty dotyczą itd. Na podstawie sygnatur (meta-danych) opisujących właściwości archiwizowanych dokumentów tworzona jest indeksowa baza danych typu: S(…).
   Dokumenty w formie elektronicznej znajdujące się w zasobach serwera I(…) podlegają przekazaniu za pomocą oprogramowania Dxxx(…) do modułu elektronicznego archiwum Dy(…). Przekazanie to następuje wraz z dołączeniem do dokumentów, wspomnianych wyżej, opisujących je sygnatur tzw. meta-danych. W ten sposób skonwertowane obrazy elektroniczne dokumentów podlegają w module Dy(…) zapisowi fizycznemu na nośnikach magneto-optycznych typu U(…) (z ang. (…)). Nośniki te są przechowywane oraz zarządzane za pomocą urządzenia sterującego typu S(…). Urządzenie to jest w pełni kompatybilne z systemem IT(…), w szczególności z jego modułem Dyy(…).
   Celem dodatkowego zabezpieczenia danych zapisanych na nośnikach magneto-optycznych U(…) dokumenty są na bieżąco porównywane i weryfikowane (wraz z indeksem i meta -danymi) na zapasowych nośnikach U(…), dzięki czemu powstaje wierna kopia zapasowa danych (1:1).
   W ten sposób w przypadku uszkodzenia oryginalnego nośnika fizycznego istnieje dzięki wyżej wymienionej kopii zapasowej możliwość pełnego odtworzenia zasobów zarchiwizowanych dokumentów.
   Moduł elektronicznego archiwum Dy(…) daje możliwość zarządzania terminami przechowywania dokumentów. Terminy te mogą być określane indywidualnie dla poszczególnych typów archiwizowanych dokumentów, co do zasady jednak w odniesieniu do archiwizowanych faktur termin ten nie może być krótszy niż upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Z oczywistych względów w przypadku zmiany odnośnych regulacji prawnych, termin przechowywania dokumentów może zostać w każdym momencie odpowiednio dostosowany.
   Usunięcie dokumentów z nośników magneto-optycznych U(…) nie jest możliwe w ramach ustawowo określonych okresów przechowywania,
2. system IT(…) współpracuje z wykorzystywanym przez Spółkę systemem finansowo -księgowym AS400 za pośrednictwem aplikacji AS400send. Aplikacja ta wysyła wszystkie meta-informacje zeskanowanych dokumentów z serwera I(…) do systemu finansowo -księgowego AS400. W systemie AS400 dane te są uzupełniane i zapisywane (w szczególności linkiem do dokumentów w archiwum IT(…)). Indeksem wiążącym rekordy w obu systemach jest kod kreskowy, tzw. „B” umieszczany na fakturze, stanowiący o identyfikacji zarówno zapisu księgowego w systemie finansowo-księgowym AS400 jak i identyfikujący dokument w procesie jego archiwizacji w IT(…). W ten sposób uprawnionemu użytkownikowi systemu finansowo-księgowego AS400 zapewniony jest dostęp do obrazów elektronicznych dokumentów zarchiwizowanych w systemie IT(…). Dostęp do tych dokumentów dla użytkowników możliwy jest wyłącznie przez system finansowo-księgowy AS400, co do zasady, z poziomu:
   • kartoteki analitycznej rozrachunków z kontrahentem;
   • wyciągu z kont księgowych: zobowiązań, kosztów/aktywów, podatku naliczonego VAT;
   • rejestru sprzedaży i zakupów dla celów sporządzania rozliczeń podatku VAT.
   Użytkownik systemu finansowo-księgowego AS400 ma możliwość zapisu kopii roboczej dokumentu w swoich zasobach, wydruku dokumentu, przesłania kopii dokumentu np. za pomocą poczty elektronicznej. Spółka archiwizuje i przechowuje otrzymane w formie papierowej oryginały faktur zakupu jedynie w formie obrazów elektronicznych. Faktury zakupu w formie papierowej, bezpośrednio po ich archiwizacji w systemie IT(…) do postaci obrazu elektronicznego, mają być niszczone przez podmiot zewnętrzny posiadający stosowny certyfikat zabezpieczenia danych.
   
   

W uzupełnieniu do wniosku Spółka wskazała, że:

1. opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie przechowywania faktur VAT zakupu w formie zapisów obrazów elektronicznych, faktury dokumentujące zakupy towarów i usług, służą co do zasady czynnościom opodatkowanym, a incydentalnie także czynnościom zwolnionym z opodatkowania i czynnościom nieopodatkowanym. Faktury VAT zakupu zarówno w jednym jak i drugim przypadku będą przechowywane w formie zapisów elektronicznych. Spółka natomiast dokonuje obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w oparciu o przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT zgodnie z którym podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124, w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych,
2. zgodnie ze stanem faktycznym i stanowiskiem Spółki opisanym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie przechowywania faktur VAT zakupu w formie zapisów obrazów elektronicznych, sposób przechowywania faktur zakupowych zapewnia:
   1. autentyczność ich pochodzenia poprzez zdefiniowanie stron transakcji, powiązanie transakcji z fakturą;
   2. integralność treści, co oznacza, że dokument jest archiwizowany w taki sposób, że zmiana jego danych jest niemożliwa;
   3. czytelność, która jest warunkiem oczywistym, co oznacza, że faktura musi być czytelna.
3. otrzymane przez Spółkę faktury zakupowe są przechowywane w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność faktur od momentu ich otrzymania do czasu upływu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Organ podatkowy w trakcie kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego ma możliwość dostępu do danych i do konkretnych obrazów elektronicznych w podziale na okresy miesięczne i to zarówno pod względem obowiązku podatkowego zgodnie z Ustawą o VAT, jak i ujęciem kosztów zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych.
   Jednocześnie Spółka zwraca uwagę, że przechowywanie dokumentów w podziale na okresy rozliczeniowe nie jest przesłanką do zapewnienia autentyczności, integralności treści i czytelności tych dokumentów. Zagadnienie autentyczności, integralności treści i czytelności dokumentów zostało uregulowane art. 106m ustawy o VAT. Przepis art. 112a ustawy o VAT określa natomiast, że podatnicy przechowują (...) otrzymane faktury, w tym faktury wystawione ponownie w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia lub otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Skoro przepis art. 106m, który definiuje pojęcia autentyczności, integralności treści i czytelności dokumentów, nie odnosi się do art. 112a, nie można twierdzić, że przechowywanie dokumentów w podziale na okresy rozliczeniowe służy zapewnieniu autentyczności, integralności treści i czytelności dokumentów.
   Art. 106m definiuje, że zapewnienie autentyczności, integralności treści i czytelności dokumentów odbywa się w szczególności poprzez dowolne kontrole biznesowe, które określają zasady nadzoru obiegu dokumentów, akceptacji oraz sposobu ich przechowywania.
   
   

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy w świetle regulacji art. 106m i 112a Ustawy o podatku od towarów usług z dnia 11 marca 2004 r. (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 z późn. zm.), przy spełnieniu warunków opisanych w tych regulacjach, możliwe jest przechowywanie otrzymanych w formie papierowej oryginałów faktur VAT zakupu jedynie w formie zapisów obrazów elektronicznych?
2. Czy przechowywany w formie obrazu elektronicznego zapis, otrzymanego w formie papierowej, oryginału faktury VAT zakupu będzie potwierdzał, wskazane w art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, prawo Spółki do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tej faktury VAT?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, kwestia zasad przechowywania faktur przez podatników podatku od wartości dodanej z obszaru Unii Europejskiej została uregulowana od dnia 1 stycznia 2013 r. przepisami Dyrektywy Rady 2010/45/UE (dalej: Dyrektywa) z dnia 13 lipca 2010 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w odniesieniu do przepisów dotyczących fakturowania.

Dla przedmiotowej sprawy rozstrzygającymi będą następujące regulacje.

Art. 233 stanowiący, że:

„1. Autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność faktury, niezależnie od tego, czy wystawiono ją w formie papierowej czy elektronicznej, zapewnia się od momentu wystawienia faktury aż do końca okresu jej przechowywania. Każdy podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury. Można to zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług.

• Autentyczność pochodzenia oznacza pewność co do tożsamości dostawcy lub usługodawcy albo wystawcy faktury.
• Integralność treści oznacza, że w fakturze nie zmieniono danych wymaganych na mocy niniejszej dyrektywy (...)”.

Art. 247 ust. 1 stanowiący, że „każde państwo członkowskie ustala okres, przez który podatnicy są zobowiązani do przechowywania faktur dotyczących dostaw towarów lub świadczenia usług na jego terytorium oraz faktur otrzymanych przez podatników mających siedzibę na jego terytorium”.

Art. 247 ust. 2 stanowiący, że „aby zapewnić spełnienie wymogów, o których mowa w art. 233, państwo członkowskie, o którym mowa w ust. 1, może wymagać przechowywania faktur w oryginalnej postaci, w jakiej zostały przesłane lub udostępnione, zarówno w formie papierowej, jak i elektronicznej. W przypadku przechowywania faktur za pomocą środków elektronicznych, państwo członkowskie może także wymagać, by za pomocą środków elektronicznych przechowywane były również dane gwarantujące autentyczność pochodzenia i integralność treści faktur, zgodnie z art. 233”.

Na gruncie prawa krajowego przepisy Dyrektywy 2010/45/UE Rady Unii implementowane były pierwotnie w drodze udzielenia ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych, w art. 106 ust. 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. tekst jednolity z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) (dalej: „Ustawa o VAT”), delegacji do wydania rozporządzenia określającego między innymi szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania. Stosowne rozporządzenie wydano w dniu 28 marca 2011 r. (Dz.U. z 2011 r. Nr 68, poz. 360; zm. z 2012 r. Dz.U. poz. 1428) i obowiązywało ono do dnia 31 grudnia 2013 r. Z dniem 1 stycznia 2014 r. weszły w życie zmiany w ustawie o podatku od towarów i usług polegające na przeniesieniu odpowiednich przepisów prawnych ww. rozporządzenia do ustawy. Powyższe zmiany w ustawie nie zmieniły regulacji prawnych obowiązujących do dnia 31 grudnia 2013 r., a służyły jedynie uporządkowaniu istniejącego stanu prawnego.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. stanowią:

Art. 2. Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:

31. fakturze – rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie;
32. fakturze elektronicznej – rozumie się przez to fakturę w formie elektronicznej wystawioną i otrzymaną w dowolnym formacie elektronicznym.

Art. 106g. 1. Faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

Art. 106m. 1. Podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury.

2. Przez autentyczność pochodzenia faktury rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury.
3. Przez integralność treści faktury rozumie się, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura.
4. Autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług.
5. Poza wykorzystaniem kontroli biznesowych, określonych w ust. 4, autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury elektronicznej są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania:
   1. bezpiecznego podpisu elektronicznego w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym (Dz.U. Nr 130, poz. 1450, z późn. zm.), weryfikowanego za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu, lub
   2. elektronicznej wymiany danych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych, jeżeli zawarta umowa dotycząca tej wymiany przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność jej danych.
   
   

Art. 112. Podatnicy są obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczania podatku oraz wszystkie dokumenty, w szczególności faktury, związane z tym rozliczaniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Art. 112a. 1. Podatnicy przechowują:

1. wystawione przez siebie lub w swoim imieniu faktury, w tym faktury wystawione ponownie,
2. otrzymane faktury, w tym faktury wystawione ponownie

– w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia lub otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

2. Podatnicy posiadający siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju są obowiązani do przechowywania faktur na terytorium kraju.
3. Przepisu ust. 2 nie stosuje się, jeżeli faktury są przechowywane poza terytorium kraju w formie elektronicznej w sposób umożliwiający organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej, za pomocą środków elektronicznych, dostęp online do tych faktur.
4. Podatnicy zapewniają organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur, o których mowa w ust. 1, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej – również bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych.

Kwestia prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego została szczegółowo uregulowana w prawie krajowym w art. 86 Ustawy o VAT, zgodnie z którym (ust. 1) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Art. 86 ust. 2 – Kwotę podatku naliczonego stanowi:

1. suma kwot podatku określonych w fakturach wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
   1. nabycia towarów i usług,
   2. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi;
2. w przypadku importu towarów – kwota podatku:
   1. wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego,
   2. należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a,
   3. wynikająca z deklaracji importowej, w przypadku, o którym mowa w art. 33b;
3. zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6;
4. kwota podatku należnego z tytułu:
   1. świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca,
   2. dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 lub 7 podatnikiem jest ich nabywca,
   3. wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9,
   4. wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 11;

6. różnica podatku, o której mowa w art. 30c ust. 2 i art. 37;
7. u podatnika, o którym mowa w art. 16, kwota stanowiąca równowartość 22% kwoty należnej z tytułu dostawy nowego środka transportu, nie wyższa jednak niż kwota podatku zawartego w fakturze stwierdzającej nabycie tego środka lub dokumencie celnym, albo podatku zapłaconego przez tego podatnika od wewnątrzwspólnotowego nabycia tego środka.
   

Ust. 10. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Ust. 10b. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w:

1. ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny;
2. ust. 2 pkt 4 lit. c powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik:
   1. otrzyma fakturę dokumentującą dostawę towarów, stanowiącą u niego wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy,
   2. uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek;
3. ust. 2 pkt 4 lit. a, b, d – powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek.
   
   

Ust. 10c. Przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi.

Ust. 10d. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje:

1. w przypadku stosowania w imporcie towarów procedury uproszczonej, polegającej na wpisie do rejestru zgodnie z przepisami celnymi – za okres rozliczeniowy, w którym podatnik dokonał wpisu do rejestru; obniżenie kwoty podatku należnego następuje pod warunkiem dokonania przez podatnika zapłaty podatku wykazanego w dokumencie celnym stanowiącym zgłoszenie uzupełniające dotyczące tego okresu rozliczeniowego, z zastrzeżeniem art. 33a;
2. w przypadku decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34 w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał decyzję; obniżenie kwoty podatku należnego następuje pod warunkiem dokonania przez podatnika zapłaty podatku wynikającego z decyzji.
   
   

W opinii Spółki, przytoczone wyżej przepisy Dyrektywy 2010/45/UE Rady Unii nie przewidują bezwzględnego obowiązku przechowywania faktur, w tym faktur dokumentujących dokonane przez podatnika zakupy, w takiej samej formie, w jakiej są one wysłane lub udostępnione, ale pozostawiają państwom członkowskim decyzję, co do wprowadzenia szczególnych wymogów dotyczących formy przechowywania faktur. W myśl bowiem art. 233 Dyrektywy przez cały okres przechowywania faktur należy zapewnić autentyczność pochodzenia i integralność treści faktur, a także ich czytelność. Z kolei stosownie do art. 247 ust. 2 Dyrektywy, aby zapewnić spełnienie warunków, o których mowa w art. 233, państwo członkowskie może wymagać przechowywania faktur w oryginalnej postaci, w jakiej zostały przesłane lub udostępnione, zarówno w formie papierowej, jak i elektronicznej. W przypadku przechowywania faktur za pomocą środków elektronicznych, państwo członkowskie może także wymagać, by za pomocą środków elektronicznych przechowywane były również dane gwarantujące autentyczność pochodzenia i integralność treści faktur, zgodnie z art. 233. Z powołanych przepisów Dyrektywy wynika zatem, że ustawodawcy pozostawiono decyzję co do wprowadzenia w prawie krajowym szczególnych wymogów przechowywania faktur, przy czym Dyrektywa definiuje to jako prawo państwa członkowskiego, którego realizacja musi być jasno sprecyzowana w prawie krajowym.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, że w przywołanych wyżej przepisach Ustawy o VAT polski prawodawca nie skorzystał z możliwości odmiennego niż w Dyrektywie uregulowania zasad przechowywania faktur. Stosownie do art. 112a ust. 1 podatnicy przechowują:

1. wystawione przez siebie lub w swoim imieniu faktury, w tym faktury wystawione ponownie,
2. otrzymane faktury, w tym faktury wystawione ponownie w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia lub otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.
   
   

Z kolei zgodnie z art. 112a ust. 4 Ustawy o VAT, podatnicy zapewniają organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur, o których mowa w ust. 1, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej – również bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych. W przepisach tych nie ma odniesienia do obowiązującego w art. 247 ust. 2 Dyrektywy zwrotu „w jakiej zostały przesłane lub udostępnione”.

W opinii Spółki uprawniona jest zatem konstatacja, że w Ustawie o VAT ustawodawca polski, zastrzegając obowiązek przechowywania faktur zakupowych i sprzedaży „w oryginalnej postaci” jednocześnie nie zastrzegł, że chodzi o postać, w jakiej dokumenty te zostały przesłane lub udostępnione, pod warunkiem, że zapewniono autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury.

W takiej sytuacji, zdaniem Spółki, dla prawidłowego odczytania przywołanych regulacji Ustawy o VAT należy sięgnąć do innych metod wykładni prawa niż tylko wykładnia językowa. W szczególności Spółka uważa, że za jedną z podstawowych przesłanek wykładania omawianych przepisów należałoby uznać funkcję, jaką pełni konieczność przechowywania faktury. Z założenia jest to funkcja kontrolna prawidłowości deklarowania zobowiązań (należności) podatkowych przez podatnika, sprawowana przez organ podatkowy, a zatem dokonywana wykładnia winna tę funkcję uwzględniać. Spółka w tym zakresie podziela stanowisko wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt I FSK 1169/08, wskazujące, że z historycznego punktu widzenia forma przechowywania kopii faktur została ukształtowana jeszcze na gruncie ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) w innych realiach technicznych. Zatem w sytuacji, gdy zmianie uległy te realia, a wykładnia językowa obecnie obowiązujących przepisów nie daje jednoznacznej odpowiedzi, należy rozważyć, czy dotychczasowe rozumienie przepisów o przechowywaniu kopii faktur nie odbywa się na zasadzie bezwładności i przyzwyczajeń, wynikających z praktyki ukształtowanej przez ustawę z 1993 r. Przywołany wyrok co prawda odnosi się stricte do kopii faktur, jednak w regulacjach art. 112a Ustawy o VAT mowa jest generalnie o fakturach, zarówno wystawionych, jak i otrzymanych, zatem teza wskazana w tym wyroku jak najbardziej odnosi się również i do faktury otrzymywanej przez nabywcę.

Kierując się wskazanym przez Naczelny Sąd Administracyjny tokiem rozumowania Spółka wskazuje, że w żadnym przepisie Ustawy o VAT nie ma literalnego odniesienia do papierowej czy drukowanej faktury, co wprost oznacza, że ustawodawca krajowy nie zastrzegł formy papierowej, jako jedynej możliwej do przechowywania i to również w odniesieniu do faktur otrzymywanych przez podatnika w formie papierowej. Ustawodawca wręcz wskazał na możliwość przechowywania faktur w dowolny sposób zapewniający autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia lub otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, łatwe ich odszukanie oraz pozwalający organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej umożliwiający tym organom również pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych. Przy czym to podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury, za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług. Tym samym spełnienie wskazanych przesłanek w odniesieniu do faktur otrzymanych w formie papierowej a przechowywanych drogą inną niż w formie papierowej, tj. w szczególności w formie zapisów obrazów elektronicznych, w opinii Spółki wypełnia dyspozycję art. 106m i 112a Ustawy o VAT.

W opisanym stanie faktycznym otrzymane przez Spółkę w formie papierowej oryginały faktur VAT zakupu będą przechowywane jedynie w formie zapisów obrazów elektronicznych. Przedstawiony w opisie stanu faktycznego proces obiegu dokumentów (faktur zakupu), w szczególności jego poszczególne fazy: merytorycznej i formalnej weryfikacji, akceptacji przez osoby upoważnione oraz ewidencji w systemie finansowo-księgowym AS400, jak również proces transferu dokumentu w formie papierowej do formy obrazu elektronicznego, archiwizowanie i przechowywanie tych obrazów elektronicznych w systemie IT(…), w szczególności również wskazane możliwości systemowego zabezpieczenia oraz ostatecznie udostępniania tych obrazów elektronicznych zdefiniowanym użytkownikom z poziomu oprogramowania finansowo-księgowego AS400 wskazują, że stosowany przez Spółkę sposób ewidencji i przechowywania dokumentów w formie obrazów elektronicznych wypełnia na każdym z etapów, poczynając od otrzymania dokumentu (faktury) aż do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, wymagania wskazane normą art. 106m i 112a Ustawy o VAT.

Spełnienie tych wymogów realizowane jest poprzez następujące funkcje:

• zapewnienie autentyczności pochodzenia, rozumianej jako pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów, lub świadczącego usługi, albo wystawcy faktury, zapewnienie integralności treści dokumentu, rozumianej jako zabezpieczenie danych które powinna zawierać faktura uniemożliwiające dokonanie ich zmian;
• zapewnienie czytelności dokumentów;
• zapewnienie możliwości łatwego odszukania dokumentów oraz udzielenia organom podatkowym bezzwłocznego dostępu do dokumentów, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej również bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych;
• przechowywanie dokumentów do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, zdefiniowanego zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa.
  
  

W konsekwencji Spółka stoi również na stanowisku, że przechowywane w formie obrazów elektronicznych zapisy otrzymanych przez Spółkę oryginałów faktur i innych dokumentów wskazanych w art. 86 ust. 2 Ustawy o VAT będą potwierdzały prawo Spółki do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem terminów wskazanych w tym art. 86, definiujących moment powstania takiego prawa.

Spółka stoi na stanowisku, że w sytuacji, gdy sposób przechowywania otrzymanych dokumentów wypełnia normy wskazane w przywołanych przepisach Ustawy o VAT, to wówczas elektroniczny obraz faktury pełni funkcję oryginału otrzymanej przez podatnika faktury w formie papierowej potwierdzającego: strony, przedmiot transakcji i daty ich dokonania, kwotę netto oraz stawkę i kwotę podatku od towarów i usług a także inne informacje umieszczone przez podatnika na oryginale faktury VAT, np.: datę wpływu faktury do podatnika, stanowiące o prawie do odliczenia podatku naliczonego.

Stanowisko zaprezentowane przez Spółkę, znajduje także potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez różne ośrodki interpretacyjne, w tym m.in. interpretacja indywidualna sygn. IPPP1/443-1346/13-2/JL z dnia 26 lutego 2014 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.