Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPP3/443-1271/14-2/IG
z 20 lutego 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 17 grudnia 2014 r. (data wpływu 22 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 grudnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „Spółka” lub „Wnioskodawca”) należy do międzynarodowej grupy I. prowadzącej działalność m.in. w zakresie produkcji nawozów i specjalistycznej chemii przemysłowej. W ramach grupy Spółka prowadzi działalność na rynku polskim, specjalizując się m.in. w sprzedaży nawozów, składników klejowych do przemysłu papierniczego oraz preparatów chemicznych i komponentów do żywności, uzdatniania i kondycjonowania wody oraz czyszczenia instalacji przemysłowych.

W najbliższym czasie Spółka planuje sprzedaż części należących do niej składników majątkowych, które są związane z dystrybucją towarów w segmencie obróbki chemicznej wody, specjalistycznych preparatów dla zastosowań w przemyśle rafineryjnym oraz klejów (preparatów) do produkcji papieru. Składniki te stanowią w ramach Spółki jednostkę (tzw. "business unit") "W." (dalej "Jednostka"), która choć nie posiada formalnie statusu oddziału, to jednak jest wyodrębniona faktycznie i organizacyjnie w ramach struktury Spółki.

Wyodrębnienie Jednostki polega między innymi na tym, że jest ona dedykowana do prowadzenia działalności w zakresie dystrybucji środków chemicznych, urządzeń oraz świadczenia serwisu, przyczyniających się do poprawy efektywności procesów przemysłowych w związku z wykorzystaniem wody, dla przemysłu rafineryjnego oraz klejów (preparatów) do produkcji papieru. Żaden inny dział lub jednostka funkcjonująca w ramach Spółki nie prowadzi działalności w zakresie obróbki chemicznej wody, nie dostarcza specjalistycznych preparatów dla przemysłu rafineryjnego, ani też nie dostarcza klejów (preparatów) do produkcji papieru. Zatem, Jednostka jest pod tym względem autonomiczna i niezależna od pozostałych jednostek funkcjonujących w strukturze organizacyjnej Spółki.

Planowana sprzedaż ma nastąpić na rzecz podmiotu spoza grupy kapitałowej, do której należy Wnioskodawca i obejmować zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym, m.in.:

1. środki trwałe i wyposażenie służące do działalności Spółki w zakresie obróbki chemicznej wody, w tym, maszyny i urządzenia (m.in. pompy, dozowniki, instalacje wraz zabudowami, układ kondycjonowania wody, kalorymetr, analizator, miernik laboratoryjny, komputery, itp.);
2. pozwolenia na obrót produktami biobójczymi znajdującymi się w ofercie Wnioskodawcy wydane przez Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych (obrót tego typu produktami możliwy jest wyłącznie pod warunkiem posiadania takiego pozwolenia);
3. należności oraz zobowiązania Jednostki wynikające z prowadzonej przez nią działalności;
4. prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę zawartych z pracownikami Spółki przypisanymi do Jednostki;
5. prawa wynikające z umów z dostawcami oraz z klientami odnoszące się do działalności Jednostki;
6. bazę klientów Jednostki;
7. należności i zobowiązania związane z wyodrębnionym majątkiem.
   
   

Niektóre składniki majątkowe użytkowane przez Spółkę (w tym, przez Jednostkę) nie stanowią własności Spółki (samochody osobowe; system informatyczny służący zarządzaniu przedsiębiorstwem; powierzchnia biurowa) lecz są użytkowane odpowiednio na podstawie umów leasingu, licencji i najmu. Wnioskodawca nie jest więc uprawniony do przeniesienia na nabywcę Jednostki tych składników majątkowych w ramach planowanej umowy sprzedaży. W związku z tym, możliwe jest, że Jednostka będzie korzystać z powierzchni biurowej, samochodów osobowych i systemu informatycznego na podstawie umów najmu/dzierżawy, w drodze cesji, bądź też zawrze umowy na korzystanie z wymienionych składników majątkowych z zewnętrznymi dostawcami.

W ramach Spółki, wyodrębniono część kont bezpośrednio związanych z działalnością Jednostki (np. w zakresie kont bilansowych - konta należności od odbiorców czy konta magazynów; w zakresie kont wynikowych między innymi konta dotyczące sprzedaży towarów i materiałów oraz kosztu własnego sprzedanych towarów i materiałów). W pozostałym zakresie wyodrębnienie kosztów i przychodów następuje na podstawie umieszczenia w opisie transakcji kodu właściwego dla poszczególnych jednostek funkcjonujących w ramach Spółki (w tym Jednostki). Z kolei w odniesieniu do kosztów ogólnych, dotyczących całej Spółki, takich jak np. materiały biurowe, czynsz najmu możliwe jest szacunkowe przyporządkowanie kosztów związanych z Jednostką.

Po dokonaniu transakcji sprzedaży, Jednostka będzie kontynuować działalność w zakresie dystrybucji urządzeń, środków i preparatów przyczyniających się do poprawy efektywności procesów gospodarczych w związku z wykorzystaniem wody oraz do klejów (preparatów) do produkcji papieru.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że transakcja zbycia Jednostki przedstawionej w opisie zdarzenia, przyszłego niniejszego wniosku nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja sprzedaży Jednostki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz.1054, z późn. zm.; dalej "ustawa o VAT"), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zdaniem Spółki, ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, stanowiącego wyjątek od ogólnej zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług, należy go interpretować ściśle. W konsekwencji, zastosowanie tego przepisu prowadzące do wyłączenia określonej transakcji z zakresu opodatkowania VAT uzależnione będzie od możliwości uznania tej transakcji za transakcję "zbycia" przy równoczesnym określeniu jej przedmiotu jako "przedsiębiorstwo" lub "zorganizowaną część przedsiębiorstwa".

W ocenie Wnioskodawcy, pojęcie "transakcja zbycia", o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawa towarów" definiowanego w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Transakcja zbycia" obejmować będzie zatem wszelkie czynności, w wyniku których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, np. sprzedaż, darowizna czy przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego.

Transakcja będąca przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej polega na sprzedaży określonego zespołu elementów, tj. Spółka zobowiązuje się do przeniesienia na nabywcę wyodrębnionej części swego majątku, a nabywca zobowiązuje się ją przyjąć oraz uiścić za nią wynagrodzenie. W wyniku tej transakcji, nabywca stanie się wyłącznym uprawnionym do korzystania z Jednostki. W związku z tym, w wyniku transakcji nastąpi przeniesienie prawa do rozporządzania Jednostką jak właściciel. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, uznanie tej transakcji za "zbycie" w myśl art. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie powinno budzić jakichkolwiek wątpliwości.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa uważa się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem, na gruncie ustawy o VAT marny do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w ramach istniejącego przedsiębiorstwa;
3. zespół składników jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4. zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.
   
   

Zgodnie z pierwszym ze wskazanych wymagań, dla istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa konieczne jest, aby składały się na nią zarówno składniki materialne, jak i niematerialne, w tym zobowiązania. Ustawa o VAT nie precyzuje, jakich konkretnie składników majątkowych dotyczy ten element definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W doktrynie uznaje się, że w szczególności są nimi środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, towary handlowe, wierzytelności, itp. Ponadto, w skład sprzedawanych składników majątkowych muszą wchodzić zobowiązania, gdyż ustawodawca wprost wskazał je jako obowiązkowy składnik współtworzący zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W niniejszej sprawie warunek ten jest spełniony. Po pierwsze, w skład sprzedawanych składników majątkowych wchodzą składniki materialne, wśród których znajdują się maszyny i urządzenia (np. pompy, dozowniki, instalacje wraz z zabudowami, układ kondycjonowania wody, kalorymetr, analizator, miernik laboratoryjny, komputery, itp.). Na nabywcę zostaną przeniesione także składniki niematerialne, wśród których kluczowe znaczenie mają pozwolenia na obrót produktami biobójczymi znajdującymi się w ofercie Jednostki oraz baza danych klientów.

Co więcej, należy podkreślić, że w skład Jednostki będącej przedmiotem sprzedaży wchodzą umowy z dostawcami, umowy z klientami, a także wynikające z nich zobowiązania i należności. Ponadto, nabywca stanie się stroną umów o pracę zawartych z obecnymi pracownikami Wnioskodawcy, których zatrudnienie związane jest z funkcjonowaniem Jednostki (w trybie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy – Dz. U. z 2014 r. poz. 1502, z póżn. zm.). Tym samym, uzasadnione jest stwierdzenie, że w niniejszej sprawie przedmiotem sprzedaży jest zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

Odnosząc się do kryterium wyodrębnienia organizacyjnego należy stwierdzić, że zgodnie z dominującym poglądem praktyki podatkowej o wyodrębnieniu tym świadczą odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze albo faktyczne wyodrębnienie.

W opinii Spółki warunek ten jest spełniony w niniejszej sprawie. Prowadzone przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwo nie ma co prawda formalnie struktury oddziałów; tym niemniej, komórki wyodrębnione w ramach tego przedsiębiorstwa przypisane są do określonych pionów (tzw. business units) zajmujących się prowadzeniem działalności w poszczególnych segmentach rynku. Do każdego z pionów przypisani są określeni pracownicy, składniki majątku, środki trwałe, a także zobowiązania i należności. W szczególności, jednym z takich pionów jest Jednostka stanowiąca przedmiot planowanej umowy sprzedaży. W ocenie Spółki stanowi to wystarczającą podstawę do stwierdzenia faktycznego wyodrębnienia organizacyjnego składników majątkowych przypisanych w ramach funkcjonującego obecnie przedsiębiorstwa Wnioskodawcy do Jednostki.

Wyodrębnienie finansowe określonego zespołu elementów nie musi oznaczać samodzielności finansowej wydzielanego zespołu składników majątkowych. Zgodnie z poglądem powszechnie przyjmowanym przez organy podatkowe, wystarczającym kryterium jest bowiem takie prowadzenie ewidencji zdarzeń gospodarczych, aby możliwe było przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Spełnienie warunku wyodrębnienia funkcjonalnego opiera się zatem na umożliwieniu alokacji określonych przepływów finansowych do części przedsiębiorstwa, dzięki czemu możliwe jest przejęcie przez nią funkcji gospodarczych i samodzielne ich realizowanie po pełnym wydzieleniu z istniejącego przedsiębiorstwa.

Także ten warunek jest spełniony w niniejszej sprawie. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w Spółce wyodrębniono część kont bezpośrednio związanych z działalnością Jednostki (np. w zakresie kont bilansowych - konta należności od odbiorców czy konta magazynów, w zakresie kont wynikowych między innymi konta dotyczące sprzedaży towarów i materiałów czy dotyczące kosztu własnego sprzedanych towarów i materiałów). W pozostałym zakresie wyodrębnienie kosztów i przychodów jest możliwe na podstawie umieszczenia w opisie transakcji kodu właściwego dla poszczególnych jednostek funkcjonujących w ramach Spółki (w tym Jednostki). W odniesieniu do kosztów ogólnych, dotyczących całej Spółki (np. materiały biurowe, czynsz najmu), możliwe jest proporcjonalne przyporządkowanie kosztów związanych z Jednostką. W związku z powyższym, na podstawie prowadzonej ewidencji zdarzeń gospodarczych możliwe jest alokowanie do Jednostki przychodów i kosztów związanych z prowadzoną przez nią działalnością.

Ostatnie dwa warunki niezbędne do uznania danego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa odnoszą się do wyodrębnienia funkcjonalnego zbywanych składników majątkowych. Należy przez to rozumieć z jednej strony możliwość realizacji określonych, ściśle przypisanych zadań gospodarczych w ramach istniejącego przedsiębiorstwa; z drugiej zaś zdolność do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym po dokonaniu wydzielenia z tego przedsiębiorstwa.

W analizowanym przypadku składniki majątkowe mające stanowić przedmiot umowy sprzedaży realizują własne zadania gospodarcze (tj. zadania z zakresu dystrybucji środków, urządzeń oraz świadczenia serwisu, przyczyniających się do poprawy efektywności procesów przemysłowych w związku z wykorzystaniem wody, specjalistycznych preparatów dla przemysłu rafineryjnego oraz do produkcji papieru). Wyodrębnienie Jednostki przejawia się m.in. w tym, że całość działalności Spółki odnosząca się do technologii obróbki chemicznej wody dokonywana jest właśnie w ramach Jednostki. Jednostka prowadzi zatem działalność w sposób autonomiczny w stosunku do innych jednostek funkcjonujących w ramach Spółki. W konsekwencji, tak wyodrębniona funkcjonalnie część przedsiębiorstwa mogłaby stanowić odrębne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące swoje zadania gospodarcze także poza Spółką.

Na powyższą ocenę nie ma wpływu fakt, że wyodrębnienie i sprzedaż Jednostki nie będzie obejmowała przeniesienia niektórych składników majątkowych użytkowanych przez Jednostkę przed transakcją sprzedaży (system informatyczny; samochody osobowe będące przedmiotem umów leasingu; powierzchnia biurowa). Wskazane składniki majątkowe nie są specyficznie związane z działalnością Jednostki. Brak przeniesienia tych składników majątkowych nie wpływa na możliwość kontynuowania działalności przez Jednostkę. Ponadto, brak przeniesienia wskazanych składników majątkowych nie oznacza również, że Jednostka nie będzie z nich korzystać. Zgodnie z założeniami, Jednostka będzie korzystać z powierzchni biurowej, samochodów osobowych i systemu informatycznego na podstawie umów najmu/dzierżawy, cesji, bądź też zawrze umowy na korzystanie z wymienionych składników majątkowych z zewnętrznymi dostawcami. Ten fakt nie wpływa na możliwość traktowania Jednostki jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdził Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej „TSUE”) w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie Christel Schriever (sygn. C- 44/10). TSUE uznał, że przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu wspólnotowych regulacji VAT wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym, TSUE analizował sprawę podatniczki VAT, która sprzedaż zapasów towarów i wyposażenia sklepu, potraktowała jako zbycie przedsiębiorstwa niepodlegające VAT, mimo że transakcja nie objęła sprzedaży lokalu, w którym znajdował się sklep (lokal został wydzierżawiony nabywcy na czas nieoznaczony). TSUE w wydanym orzeczeniu stwierdził, że nawet jeżeli charakter działalności wymaga użytkowania określonych pomieszczeń, mogą one zostać udostępnione nabywcy w drodze dzierżawy. Nabywca może także sam dysponować odpowiednią nieruchomością, do której przeniesie całość przejętych aktywów i będzie kontynuował działalność gospodarczą. TSUE potwierdził, że w takich przypadkach dochodzi do zbycia przedsiębiorstwa będącego poza zakresem VAT.

Tym samym, biorąc pod uwagę powyższą argumentację oraz tezy zawarte w orzeczeniu TSUE, należy stwierdzić, że oba warunki odnoszące się do wyodrębnienia funkcjonalnego zbywanych składników majątkowych są spełnione.

Uwzględniając powyższe, w opinii Spółki, Jednostka będąca zespołem składników majątkowych wraz z pracownikami, umowami z klientami i dostawcami oraz należnościami i zobowiązaniami z nich wynikającymi stanowi niezależną jednostkę zdolną do samodzielnego realizowania zadań. Zatem Jednostkę należy uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W konsekwencji, opisana transakcja sprzedaży Jednostki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.