INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Towarzystwa przedstawione we wniosku z dnia 21 listopada 2011 r. (data wpływu 22 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania za małego podatnika w kontekście jednorazowej amortyzacji – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania za małego podatnika w kontekście jednorazowej amortyzacji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Art. 16k pkt 7 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 1992 r. Nr 21, poz. 86 z późn. zm.), ma brzmienie:

„mali podatnicy mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3 - 8 Klasyfikacji, z wyłączeniem samochodów osobowych w roku podatkowym, w którym zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do wysokości nie przekraczającej w roku podatkowym równowartości kwoty 50.000 euro łącznej wartości tych odpisów amortyzacyjnych”.

Późniejsze zmiany do art. 16k pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uściśliły pojęcie „mały podatnik”, a mianowicie: „mały podatnik - oznacza podatnika, którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty równowartości 1.200.000 euro; przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł”.

W praktyce przepis art. 16k pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stosuje się tylko w odniesieniu do osób prawnych - małych przedsiębiorstw. Nie ma ten przepis zastosowania w odniesieniu do innych małych podatników, jak małe organizacje pozarządowe, np. organizacje pożytku publicznego, do których zalicza się Towarzystwo.

W wyniku wprowadzonej zmiany do art. 16k pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, małe organizacje pozarządowe zobowiązane są do prowadzenia księgowości finansowej w pełnym zakresie z uwzględnieniem amortyzacji liniowej, podobnie jak wielcy podatnicy.

Stosowanie aktualnie obowiązującego przepisu o amortyzacji liniowej powoduje znaczne obniżenie poniesionych kosztów w stosunku do poniesionych wydatków i wpływa na zawyżenie wyniku finansowego organizacji. Szczególnie ma to miejsce w przypadku zakupów i wprowadzania do użytku środków trwałych w czwartym kwartale roku obliczeniowego. W roku 2010 w wyniku stosowania amortyzacji liniowej zakupionych środków trwałych niezamortyzowana wartość środków trwałych wyniosła 8.704,66 zł. Stanowi to 11,6% ogólnej wartości wydatków poniesionych w 2010 r. Wyliczone w roku 2010 koszty były o 8.704,66 zł niższe od faktycznie poniesionych wydatków na środki trwałe zakupione przez Towarzystwo na potrzeby hospicjum domowego.

Obliczony wynik finansowy w rocznym rachunku wyników zniekształca obraz finansowej działalności Towarzystwa, ponieważ ze względu na stosowanie amortyzacji liniowej nie wykazuje pełnych kosztów zakupionych środków trwałych o wartości powyżej 3.500 zł. Tym samym, utrudnia starania Towarzystwa o uzyskanie wsparcia finansowego z dotacji samorządowych.

Organizacja pożytku publicznego jest też zobowiązana do rozliczenia się z otrzymanych wpływów z darowizn 1% odpisów podatku dochodowego osób fizycznych. Sprawozdanie - rachunek wyników wykazujące koszty pomniejszone o niezamortyzowaną wartość środków trwałych zakupionych i wprowadzonych do użytkowania, tym samym nie wykazuje rzeczywistej wartości środków trwałych o wartości powyżej 3.500 zł nabytych z darowizn 1%.

Organizacja pożytku publicznego jest zobowiązana do rozliczenia się z otrzymanych wpływów z darowizn 1% odpisów podatku dochodowego od osób fizycznych. Sprawozdanie – rachunek wyników wykazujące tylko koszty, nie wykazuje rzeczywistej wartości środków trwałych nabytych z darowizn 1%.

Towarzystwo jest małą organizacją pożytku publicznego. Przychody Towarzystwa powstają z ofiarności społecznej, ze składek członkowskich, ofiar i darowizn, również darowizn 1% podatku dochodowego od osób fizycznych oraz z dotacji samorządowych na wsparcie i dofinansowanie określonych zadań.

Zgodnie ze statutem Towarzystwa, Zarząd Towarzystwa może działać w ramach posiadanych środków finansowych w większości powstałych z ofiarności społeczeństwa. Towarzystwo nie może zaciągać zobowiązań finansowych.

Działalność Towarzystwa jest oparta na dobrowolnej pracy członków i wolontariuszy. Towarzystwo nie zatrudnia pracowników najemnych, nie ponosi kosztów osobowych, a ponosi tylko koszty usług obcych, zakupu materiałów i środków trwałych.

Towarzystwo działa nieodpłatnie i nie wycenia kosztu jednostkowego posługi chorym, nie ma więc potrzeby stosowania amortyzacji dla celów obliczania jednostkowego kosztu usług świadczonym chorym przez członków i wolontariuszy Towarzystwa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy małą organizację pozarządową - organizację pożytku publicznego prowadzącą wyłącznie działalność statutową powinno się traktować tak samo jak małego podatnika...

Zdaniem Wnioskodawcy, w praktyce przepis art 16k pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stosuje się tylko do osób prawnych - małych przedsiębiorstw, producentów towarów i usług przeznaczonych do sprzedaży. Nie ma ten przepis zastosowania w odniesieniu do innych małych podatników, jak organizacje pozarządowe np. organizacje pożytku publicznego, które prowadzą działalność, zgodnie z ustawą o działalności pożytku publicznego i wolontariacie z dnia 24 kwietnia 2003 r. (Dz. U. z 2003 r. Nr 96, poz. 897 z późn. zm.), a która to ustawa w art. 1 pkt 1 „reguluje zasady prowadzenia działalności pożytku publicznego przez organizacje pozarządowe w sferze zadań publicznych oraz współpracy organów administracji publicznej z organizacjami pozarządowymi”.

Organizacje pozarządowe mają na celu zapewnienie pomocy społeczeństwu w sferze zadań publicznych wyszczególnionych w art. 4 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie. Taką pomoc w sytuacjach, które nie obejmuje Państwowa Służba Zdrowia i Opieka Społeczna, świadczy Towarzystwo ludziom chorym na nowotwory w terminalnym okresie ich choroby.

Nie jest zrozumiałym dlaczego przepis art. 16k pkt 7 nie może mieć zastosowania w przypadku osób prawnych będących małymi organizacjami pożytku publicznego, których przychody na ogół są znacznie niższe od ustanowionej przepisami granicy przychodów dla małych podatników.

Małe organizacje pozarządowe dysponują na ogół znacznie mniejszymi przychodami, aniżeli przedsiębiorstwa zaliczone do grupy małych podatników, dla których została ustanowiona górna granica przychodów ze sprzedaży w wysokości 1.200.000 euro. W przypadku Towarzystwa, wielkość przychodu w 2010 r. wyniosła 63.002.10 zł, co stanowi równowartość 16.000 euro, tj. 1,3% górnej granicy przychodów małych przedsiębiorstw.

Przy zastosowaniu jednorazowej amortyzacji obliczony wynik w rocznym rachunku wyników wykaże prawidłowy obraz finansowej działalności - przychodów i rozchodów Towarzystwa i tym samym, nie utrudni starań Towarzystwa o uzyskanie wsparcia finansowego z dotacji samorządowych.

Organizacja pożytku publicznego jest zobowiązana do rozliczenia się z otrzymanych wpływów z darowizn 1% odpisów podatku dochodowego od osób fizycznych. Przy rozliczeniu jednorazowej amortyzacji również prawidłowo zostanie wykazane rozliczenie kwot z darowizn 1% podatku dochodowego od osób fizycznych.

Dla potrzeb zarządu małej organizacji pożytku publicznego niezbędny jest raczej rachunek przychodów i rozchodów według rodzajów działalności z uwzględnieniem jednorazowej amortyzacji środków trwałych.

Wnioskodawca prosi o wydanie interpretacji dotyczącej prawa stosowania jednorazowej amortyzacji środków trwałych o wartości powyżej 3.500 zł przez organizację - Towarzystwo.

Zdaniem Wnioskodawcy, mała organizacja pożytku publicznego, a taką jest Towarzystwo, powinna być traktowana tak samo jak mały podatnik.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 6 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 234, poz. 1536 ze zm.), działalność pożytku publicznego nie jest, z zastrzeżeniem art. 9 ust. 1, działalnością gospodarczą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, i może być prowadzona jako działalność nieodpłatna lub jako działalność odpłatna.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością,
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym o osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
  
  

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Ustawodawca postanowił bowiem w treści art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.12.2011 r., że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części. Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Z uwagi na fakt, że składniki majątku trwałego wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, ustawodawca przyjął zasadę, że wydatki te zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia.

Jak stanowi bowiem art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniem art. 16.

Wykluczając możliwość jednorazowego uznania wydatku na nabycie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej za koszt uzyskania przychodu, ustawodawca kierował się zasadą współmierności kosztów i przychodów podatkowych. W innym bowiem przypadku jednorazowe uznanie wydatku za koszty uzyskania przychodów pozwalałoby podatnikom w skrajnych przypadkach przy dużych wydatkach inwestycyjnych, na wykazywanie przez kilka lat podatkowych wyższych kosztów nad przychodami podatkowymi.

W myśl natomiast art. 16a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty

   - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z art. 16k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność, z zastrzeżeniem ust. 11, oraz mali podatnicy, mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3 - 8 Klasyfikacji, z wyłączeniem samochodów osobowych, w roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym równowartości kwoty 50.000 euro łącznej wartości tych odpisów amortyzacyjnych.

Przy czym, małym podatnikiem, zgodnie z art. 4a pkt 10 tejże ustawy, jest podatnik, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro; przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł.

W myśl art. 16k ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w ust. 7, nie wcześniej niż w miesiącu, w którym środki trwałe zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (…).

Jednocześnie należy zauważyć, iż zgodnie z art. 16k ust. 9 ustawy, przy określaniu limitu, o którym mowa w ust. 7, nie uwzględnia się odpisów amortyzacyjnych od nieprzekraczającej 3500 zł wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16f ust. 3.

Jak wynika z wyżej przytoczonych przepisów, niektórzy podatnicy mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3 - 8 Klasyfikacji Środków Trwałych, z wyłączeniem samochodów osobowych, do wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym równowartości kwoty 50.000 euro łącznie.

Jednakże wskazać należy, iż z powyższych przepisów wynika również, iż aby wymienione w art. 16a składniki majątku (środki trwałe) podlegały amortyzacji podatkowej, powinny spełniać następujące warunki:

• stanowić muszą własność lub współwłasność podatnika (środki trwałe),
• powinny być nabyte i nadawać się do gospodarczego wykorzystania,
• przewidywany okres ich używania powinien być dłuższy niż rok,
• powinny być wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.
  
  

Ponadto, środki trwałe w dniu przyjęcia do używania powinny być kompletne i zdatne do użytku, a więc wyposażone we wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające ich funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem oraz być sprawne technicznie i zalegalizowane prawnie w formie stosownych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie.

Jednym z warunków dokonywania odpisów amortyzacyjnych od nabywanych przez podatnika składników majątku jest wykorzystanie tych aktywów na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zgodnie z art. 3 pkt 9 Ordynacji podatkowej, przez działalność gospodarczą rozumie się każdą działalność zarobkową w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, w tym wykonywanie wolnego zawodu, a także każdą inną działalność zarobkową wykonywaną we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, nawet gdy inne ustawy nie zaliczają tej działalności do działalności gospodarczej lub osoby wykonującej taką działalność - do przedsiębiorców.

W myśl natomiast art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 155, poz. 1095 ze zm.), działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Towarzystwo jest małą organizacją pożytku publicznego opiekującą się osobami chorymi na nowotwory w terminalnym okresie ich choroby. Towarzystwo prowadzi wyłącznie działalność statutową. Towarzystwo wskazało, iż działa nieodpłatnie, a Jego przychody powstają z ofiarności społecznej, ze składek członkowskich, ofiar i darowizn, również darowizn 1% podatku dochodowego od osób fizycznych oraz z dotacji samorządowych na wsparcie i dofinansowanie określonych zadań. Działalność Towarzystwa jest oparta na dobrowolnej pracy członków i wolontariuszy. Towarzystwo nie zatrudnia pracowników najemnych, nie ponosi kosztów osobowych, a ponosi tylko koszty usług obcych, zakupu materiałów i środków trwałych.

W tym miejscu podkreślić należy, iż Towarzystwo, będące organizacją pożytku publicznego, zgodnie z art. 6 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, nie prowadzi działalności gospodarczej, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a więc zgodnie z art. 3 pkt 9 ustawy Ordynacja podatkowa, nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu tej ustawy.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, iż przepisy dotyczące amortyzacji podatkowej środków trwałych wskazane w art. 16a – 16m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w tym dotyczące jednorazowej amortyzacji) nie znajdują w przypadku Towarzystwa zastosowania. Tym samym, bez znaczenia dla przedmiotu sprawy jest fakt, czy Towarzystwo spełnia definicję małego podatnika.

Reasumując, nabywane przez Towarzystwo składniki majątkowe – z uwagi na nieprowadzenie przez Towarzystwo działalności gospodarczej – nie stanowią środków trwałych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem nie podlegają one amortyzacji podatkowej, w tym także jednorazowej amortyzacji, zgodnie z art. 16k ust. 7 tej ustawy.

Końcowo wskazać należy, iż wydatki na nabycie składników majątkowych należy rozpatrywać w kontekście uznania ich bądź nie za koszty uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże kwestia ta nie może być przedmiotem niniejszej interpretacji, bowiem nie tego dotyczyło zadane przez Towarzystwo pytanie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.