2015.05.28 - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach
IBPP2/4512-166/15/WN
z 28 maja 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 lutego 2015 r. (data wpływu 23 lutego 2015 r.), uzupełnionym pismem z 13 maja 2015r. (data wpływu 19 maja 2015r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług factoringu odwróconego - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 lutego 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług factoringu odwróconego.

Wniosek ten został uzupełniony pismem z 13 maja 2015r. (data wpływu 19 maja 2015r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 29 kwietnia 2015r. znak: IBPP2/4512-166/15/WN.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca wykonuje i zamierza wykonywać nadal na rzecz swoich klientów usługi factoringowe, w tym między innymi w ramach tzw. usługi factoringu odwróconego.

Generalną zasadą jest zwolnienie od opodatkowania usług finansowych wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41 ustawy o VAT, a w szczególności usług udzielania kredytów i pożyczek.

Zgodnie jednak z art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy o VAT zwolnienia, o których mowa w ust. 1 (...) 37-41 (...), nie mają zastosowania do czynności ściągania długów, w tym factoringu.

Dodatkowo pismem z 13 maja 2015r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek wyjaśniając:

Wnioskodawca oświadcza, że jest zarejestrowanym, podatnikiem podatku od towarów i usług.
Wnioskodawca w ramach umowy factoringu odwróconego ze swoim klientem (stroną umowy) będzie spłacał zobowiązania tego klienta (jako dłużnika) do osób trzecich (za zgodą i wiedzą klienta i tych osób trzecich, tj. wierzycieli), przez co wejdzie w prawa wierzyciela (w miejsce osób trzecich będących wierzycielami klienta) z tytułu - spłaconych w ten sposób wierzytelności – w warunkach art. 518 § 1 pkt 3 KC.
Wynagrodzenie z tytułu factoringu odwróconego jest wypłacane przez stronę umowy i strona umowy (a nie osoba trzecia jest/będzie z tego tytułu obciążana przez Wnioskodawcę. Na wynagrodzenie składają się odsetki w ustalonej wysokości oraz prowizja (jeśli występuje).
Wskazuje się, że przedmiotem interpretacji ma być przepis art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy o VAT i ocena, czy „factoring odwrócony" jest „factoringiem", o którym nominalnie mówi ww. przepis.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy usługi factoringu odwróconego (opisane powyżej) są usługami finansowymi wymienionymi w art. 43 ust. 1 pkt 37-41 ustawy o VAT, a w związku z tym czy wynagrodzenie usługi factoringu odwróconego są zwolnione z podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi factoringu odwróconego nie są zwolnione od podatku od towarów i usług. Przesądza o tym brzmienie art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy o VAT. Skoro bowiem zwolnienie dotyczące usług finansowych, zgodnie z tym przepisem nie dotyczy usług factoringu, to jasnym jest, że choćby factoring stanowił jednocześnie usługę finansową (a każdy factoring ma na celu finansowanie), to zwolnienie i tak nie może mieć zastosowania.

Jest oczywiste, że umowy factoringu nie zawiera się po to aby zbyć wierzytelność, czy też aby dokonać jej windykacji. Tego typu umowy zawiera się, jako umowy powierniczego przelewu (w celu windykacji), czy też umowy przelewu wierzytelności (np. w celu „pozbycia się problemu”). Przy każdej umowie factoringu główny cel jest inny - jest nim finansowanie działalności. Dzięki factoringowi właściwemu (bez regresu) zbywca uzyskuje środki (często przed terminem) i dzięki temu uzyskuje finansowanie. Nabywca zaś bierze na siebie ryzyko niebezpieczeństwo wypłacalności dłużnika i pobiera wynagrodzenie, za finansowanie. Podobnie dzieje się przy factoringu niewłaściwym, gdzie to samo wynagrodzenie za usługi finansowania jest pobierane i nie podlega ono zwrotowi, nawet jeśli dojdzie do regresu zwrotnego (w razie braku rozliczenia przez dłużnika). Tu funkcja finansowania jest jeszcze bardziej widoczna. W tym kontekście niczym nie różni się również usługa factoringu odwróconego, gdzie finansowanie klienta następuje również na bazie przelewu wierzytelności (art. 518 § 1 pkt 3 KC), tyle że finansowane są zobowiązania. Czasem ten typ factoringu jest z punktu widzenia usługobiorców korzystniejszy, gdyż np. poprawia ich konkurencyjność w relacji z dostawcami.

Wobec powyższego Wnioskodawca jest zdania, że tak jak każdy rodzaj factoringu, również i factoring odwrócony jest opodatkowany podatkiem od towarów i usług w wysokości 23%. Dzieje się tak pomimo, że każdy rodzaj factoringu wykazuje podobieństwo do typowych umów i o finansowanie (kredyt, pożyczka) - z mocy szczególnej regulacji art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy o VAT.

Podobne stanowisko, w przedmiocie factoringu odwróconego wyraził już Minister Finansów w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w sprawie IPPP1/443-1145/11-2/ISz. Przytoczoną tam argumentację Podatnik przyjmuje jako własną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem VAT podatkiem podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Natomiast towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Natomiast, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie, na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku:

usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji – pkt 37;
usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę – pkt 38;
usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę – pkt 39;
usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług – pkt 40;
usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 oraz z 2011 r. Nr 106, poz. 622 i Nr 131, poz. 763) z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie – pkt 41.

Zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy).

Natomiast, w myśl przepisu art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

czynności ściągania długów, w tym factoringu;
usług doradztwa;
usług w zakresie leasingu.

Z powyżej cytowanego przepisu wynika, że ustawodawca w katalogu usług, do których nie stosuje się zwolnienia od podatku, wymienił czynności ściągania długów, w tym factoringu.

Trzeba zauważyć, że wskazane wyżej wyłączenie usług ściągania długów i faktoringu ze zwolnienia od podatku od towarów i usług zgodne jest z przepisem art. 13B (1) (d) Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) (Dz. Urz. WE L Nr 145, str. 1 ze zm.), obowiązującej do 31 grudnia 2006r. Stosownie bowiem do ww. przepisu, Państwa Członkowskie zwalniają transakcje, nie naruszając innych przepisów Wspólnoty, na warunkach, które ustalają w celu zapewnienia właściwego i prostego zastosowania zwolnień od podatku i zapobieżenia oszustwom podatkowym, unikaniu opodatkowania lub nadużyciom transakcje, łącznie z negocjacjami, dotyczące depozytu i bieżących rachunków, płatności, transferów, długów, czeków i papierów wartościowych, z wyjątkiem jednakże odzyskiwania długów i factoringu.

Ponadto, zgodnie z treścią przepisu art. 135 (1) (d) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), która weszła w życie 1 stycznia 2007r., państwa członkowskie zwalniają transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności.

Dla rozstrzygnięcia, w jaki sposób winna być opodatkowana usługa faktoringowa, należy zdefiniować jej charakter na gruncie ustawy.

Zgodnie z art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W katalogu usług, w odniesieniu do których nie stosuje się zwolnienia od podatku o którym mowa powyżej, wymieniono m.in. usługi ściągania długów oraz faktoringu, przy czym nie wskazano symbolu PKWiU identyfikującego usługi zawierające się w tej kategorii.

Tym samym, w badanym przypadku ostatecznie o wysokości stawki (23% czy zwolnienie) decyduje nie klasyfikacja statystyczna a rzeczywisty charakter usługi.

Usługi faktoringu nie zostały zdefiniowane w polskich przepisach prawa i należą do tzw. umów nienazwanych. Co do zasady faktoring polega na tym, że faktorant przenosi na faktora wierzytelność, a faktor zobowiązuje się zapłacić faktorantowi jej wartość nominalną pomniejszoną o dyskonto uwzględniające wynagrodzenie faktora oraz świadczyć na jego rzecz dodatkowe usługi. Podkreślenia wymaga fakt, iż skutkiem jaki wywołuje umowa faktoringu jest zmiana osoby wierzyciela. Zmiana ta dokonywana jest w oparciu o przepisy zawarte w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2014r. poz. 121 ze zm.), w Księdze trzeciej, Tytule IX, Dziale 1 Zmiana wierzyciela. Zgodnie z art. 509 Kodeksu cywilnego, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu lub właściwości zobowiązania.

Z powyższego wynika, iż główną istotą faktoringu jest zmiana podmiotu uprawnionego (wierzyciela) w następstwie cesji (przelewu) wierzytelności.

Umowa faktoringu niezależnie od wyżej wskazanego skutku jaki wywołuje tj. zmiany osoby wierzyciela, może powodować powstanie po stronie świadczącego ją podmiotu także inne skutki np. zobowiązanie do zapewnienia drugiej stronie umowy finansowania, prowadzenia jej rozliczeń itp. Umowa ta może zawierać zatem także elementy charakterystyczne dla innych stosunków prawnych np. umowy pożyczki, kredytu.

Faktoring nie jest tożsamy wyłącznie z cesją wierzytelności, obejmuje bowiem różne dodatkowe czynności – usługi. Dwie podstawowe cechy faktoringu to: cesja wierzytelności i umowa o świadczenie usług.

W tym miejscu należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie uzależnia opodatkowania usług faktoringu od rodzaju umowy zawartej pomiędzy stronami, co oznacza, że każdy typ faktoringu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy.

Podkreślenia wymaga również, że usługa faktoringowa ma charakter złożony i obok podstawowej czynności, jaką jest przelew wierzytelności, przedmiotem faktoringu czynią strony często szereg usług, jakie podmiot faktoringowy ma wykonać na rzecz przedsiębiorcy. Nazywane są one czynnościami dodatkowymi. Te dodatkowe czynności o charakterze usługowym obejmują m.in.:

przyjmowanie ryzyka wypłacalności dłużników,
windykację należności,
finansowanie przez dyskonto, udzielanie pożyczek,
monitorowanie dłużników,
wypłacanie zaliczek na poczet przyszłych należności,
sporządzanie i wysyłanie monitów w przypadku nieterminowej zapłaty ze strony dłużników,
okresowe sprawdzanie stanu wypłacalności dłużników,
kierowanie upomnień do dłużników opieszałych.

Konwencja Ottawska uchwalona w roku 1988 dotycząca faktoringu międzynarodowego mówi o tym, że faktor powinien zobowiązać się do wykonania co najmniej dwóch wymienionych czynności.

Uwzględniając powyższe należy stwierdzić, iż usługa factoringu nie jest usługą jednorodną.

W celu ustalenia, dla celów VAT, czy świadczenie usług obejmujące kilka części składowych należy traktować jako jedno świadczenie, czy też jako dwa lub więcej świadczeń wycenianych odrębnie, należy przede wszystkim wziąć pod uwagę interpretacje treści przepisu artykułu 2 ust. 1 VI Dyrektywy (obecnie art. 2 ust. 1 lit. c Dyrektywy 2006/112/WE Rady Unii Europejskiej z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej), zgodnie z którym każde świadczenie usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne oraz fakt, iż świadczenie obejmujące z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę nie powinno być sztucznie dzielone, co mogłoby prowadzić do nieprawidłowości w funkcjonowaniu systemu podatku VAT.

Powyższa kwestia, była przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzeczeniu z dnia 25.02.1999 r., zapadłym w sprawie C-349/96, Trybunał stwierdził, iż (…) pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedna lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej (...).

Wskazane powyżej przykładowo czynności nie stanowią usług odrębnych od usługi faktoringu, bowiem stanowią one integralną część usługi faktoringu i nie mogą być z niej wydzielane.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca wykonuje i zamierza wykonywać na rzecz swoich klientów usługi factoringowe, w tym między innymi w ramach tzw. usługi factoringu odwróconego.

Usługa polega na zawarciu z klientem umowy, na mocy której Wnioskodawca zobowiązuje się spłacić zobowiązania klienta wobec osób trzecich, w zamian za wynagrodzenie (liczone jako prowizję i/lub odsetki), co zwykle następuje zarówno przed upływem terminu płatności tych zobowiązań, w terminie płatności, ale może również nastąpić po upływie tego terminu. Zapłata następuje w celu wstąpienia w prawa wierzyciela, tj. osoby trzeciej wobec klienta. Wnioskodawca w ramach umowy factoringu odwróconego ze swoim klientem (stroną umowy) będzie spłacał zobowiązania tego klienta (jako dłużnika) do osób trzecich (za zgodą i wiedzą klienta i tych osób trzecich, tj. wierzycieli), przez co wejdzie w prawa wierzyciela (w miejsce osób trzecich będących wierzycielami klienta) z tytułu - spłaconych w ten sposób wierzytelności – w warunkach art. 518 § 1 pkt 3 KC. Wynagrodzenie z tytułu factoringu odwróconego jest wypłacane przez stronę umowy i strona umowy (a nie osoba trzecia jest/będzie z tego tytułu obciążana przez Wnioskodawcę. Na wynagrodzenie składają się odsetki w ustalonej wysokości oraz prowizja (jeśli występuje).

Przenosząc okoliczności przedstawione we wniosku na grunt obowiązujących przepisów należy stwierdzić, że usługi świadczone przez Wnioskodawcę za wynagrodzeniem w postaci odsetek lub prowizji, polegające na zobowiązaniu się do spłacenia zobowiązań klienta wobec osób trzecich, przez co Wnioskodawca wchodzi w prawa wierzyciela, stanowią usługi factoringu, które niezależnie od typu factoringu podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Powyższe usługi faktoringu świadczone przez Wnioskodawcę, zgodnie z zawartymi umowami, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podatku w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, gdyż usługi factoringu wyłączone są ze zwolnienia od podatku na podstawie powołanego art. 43 ust. 15 ustawy o VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin