INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 02 grudnia 2011 r. (data wpływu 08.12.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu korekty przychodu – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 08 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony w dniu 14 lutego 2012 r. o dodatkową opłatę – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu korekty przychodu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Podatnik wybudował budynek wielomieszkaniowy - obiekt budownictwa mieszkaniowego. W wyżej wymienionym budynku mieszkalnym, oprócz mieszkań, znajduje się także garaż podziemny (na trzech poziomach) wraz z miejscami postojowymi, wyodrębniony jako lokal niemieszkalny. Podatnik - w ramach prowadzonej działalności gospodarczej - ustanawia odrębną własność lokali mieszkalnych znajdujących się w budynku wielomieszkaniowym oraz sprzedaje klientom tak wyodrębnione lokale mieszkalne wraz ze związanym z każdym lokalem mieszkalnym udziałem w prawie własności nieruchomości gruntowej i w częściach wspólnych budynku pozostałych po wydzieleniu lokali mieszkalnych.

Ponadto, Podatnik - wraz ze sprzedażą lokalu mieszkalnego - niektórym klientom (według ich woli) sprzedaje udział we współwłasności w garażu podziemnym (lokalu niemieszkalnym) wraz z prawem do wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego w garażu podziemnym. Sprzedaż powyższych praw dokonywana jest w formie aktu notarialnego. Ponadto, sprzedaż taka dokumentowana jest fakturą VAT wystawianą przez Podatnika na rzecz kupującego. W umowie cenę sprzedaży wyżej wymienionych praw strony ustalają na kwotę brutto, co oznacza, iż należny podatek VAT obliczany jest od kwoty brutto. Cenę sprzedaży praw kupujący płacą na rzecz Podatnika przed wydaniem im praw oraz przed zawarciem aktu notarialnego i przed wystawieniem faktury przez Podatnika na rzecz kupującego. W dniu 24 sierpnia 2011 r. Podatnik otrzymał interpretację indywidualną prawa podatkowego (wydaną w dniu 22 sierpnia 2011 r. przez Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu), w której ostatecznie potwierdzono, jako prawidłowe, stanowisko Podatnika, że do całości sprzedaży obejmującej lokal mieszkalny wraz z przynależnym do tego lokalu udziałem we współwłasności gruntu, udziałem we współwłasności podziemnego garażu - wielostanowiskowego oraz prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego, stosuje się stawkę podatku VAT w wysokości 7% (obecnie 8%). Podatnik, do czasu otrzymania wyżej wymienionej indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, do dostawy lokalu mieszkalnego stosował stawkę 7% podatku VAT, a do dostawy udziału we współwłasności garażu podziemnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego - stawkę 22% podatku VAT.

Tym samym, Podatnik do dostawy udziału we współwłasności garażu podziemnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego stosował zawyżoną stawkę podatku VAT. Teraz Podatnik ma zamiar dokonać korekty zawyżonego podatku należnego VAT od dostawy udziału we współwłasności garażu podziemnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

W którym momencie powinna nastąpić korekta wysokości przychodu Podatnika z wyżej opisanej transakcji, czy za miesiąc, w którym Podatnik otrzymał zapłatę za dostawę udziału we współwłasności garażu podziemnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego, czy za miesiąc sierpień 2011 r., kiedy to Podatnik otrzymał interpretację indywidualną z obowiązującą stawką 7% podatku należnego VAT, czy też w miesiącu uzyskania przez Podatnika potwierdzenia otrzymania przez kupującego korekty faktury VAT...

Zdaniem Wnioskodawcy, powinien On dokonać korekty wysokości przychodu z wyżej opisanej transakcji za miesiąc, w którym Podatnik otrzymał od kupującego potwierdzenie otrzymania przez kupującego korekty faktury VAT. Podatnik w tym miejscu przypomina, iż cena brutto za dostawę udziału we współwłasności garażu podziemnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego z umowy zawartej z klientem - w wyniku zmiany wysokości stawki podatku należnego VAT - nie ulega zmianie. Strony nie będą zatem zobowiązane do zawarcia kolejnego aktu notarialnego, którym zmodyfikują cenę brutto transakcji. Modyfikacji ulegnie tylko podatek VAT składający się na cenę brutto, a modyfikacja wysokości podatku VAT znajdzie potwierdzenie w fakturze korygującej wystawionej przez Podatnika na rzecz kupującego do pierwotnej faktury VAT wystawionej przy zawarciu przez strony przedmiotowej umowy w formie aktu notarialnego. W wyniku zatem otrzymania przez Podatnika potwierdzenia otrzymania przez kupującego faktury korygującej VAT, nastąpi potwierdzenie wysokości przychodu, co będzie miało znaczenie dla określenia wysokości podstawy opodatkowania Podatnika podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do postanowień zawartych w art. 12 ust. 3 tej ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Z treści art. 12 ust. 3a cytowanej ustawy wynika z kolei, że za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c - 3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury albo
2. uregulowania należności.

W myśl art. 12 ust. 3e ww. ustawy, w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Ponadto, na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług. Za należny podatek od towarów i usług w rozumieniu tegoż przepisu uważa się podatek wynikający z dokumentów sprzedaży lub ewidencji, a w przypadku gdy prawidłową wysokość należnego podatku od towarów i usług określa organ podatkowy, za należny podatek od towarów i usług uważa się podatek wynikający z decyzji tego organu.

W świetle powyższego, przychodem dla celów podatku dochodowego od osób prawnych jest wartość sprzedaży netto.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka wybudowała budynek wielomieszkaniowy, w którym oprócz mieszkań, znajduje się także garaż podziemny (na trzech poziomach) wraz z miejscami postojowymi, wyodrębniony jako lokal niemieszkalny. Spółka - w ramach prowadzonej działalności gospodarczej - ustanawia odrębną własność lokali mieszkalnych znajdujących się w budynku wielomieszkaniowym oraz sprzedaje klientom tak wyodrębnione lokale mieszkalne wraz ze związanym z każdym lokalem mieszkalnym udziałem w prawie własności nieruchomości gruntowej i w częściach wspólnych budynku pozostałych po wydzieleniu lokali mieszkalnych.

Ponadto, Spółka - wraz ze sprzedażą lokalu mieszkalnego - niektórym klientom (według ich woli) sprzedaje udział we współwłasności w garażu podziemnym (lokalu niemieszkalnym) wraz z prawem do wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego w garażu podziemnym. Sprzedaż powyższych praw dokonywana jest w formie aktu notarialnego. Ponadto, sprzedaż taka dokumentowana jest fakturą VAT wystawianą przez Spółkę na rzecz kupującego. W dniu 24 sierpnia 2011 r. Spółka otrzymała interpretację indywidualną prawa podatkowego, w której ostatecznie potwierdzono, że do całości sprzedaży obejmującej lokal mieszkalny wraz z przynależnym do tego lokalu udziałem we współwłasności gruntu, udziałem we współwłasności podziemnego garażu - wielostanowiskowego oraz prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego, stosuje się stawkę podatku VAT w wysokości 7% (obecnie 8%). Spółka, do czasu otrzymania tej indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, do dostawy lokalu mieszkalnego stosowała stawkę 7% podatku VAT, a do dostawy udziału we współwłasności garażu podziemnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego - stawkę 22 % podatku VAT.

Zatem, Spółka do dostawy udziału we współwłasności garażu podziemnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego stosowała zawyżoną stawkę podatku VAT, wobec czego obecnie ma Ona zamiar dokonać korekty zawyżonego podatku należnego VAT od przedmiotowej dostawy udziału we współwłasności garażu podziemnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego.

W związku z powyższym, stwierdzić należy, iż w przypadku wystawienia faktury korygującej, w związku z błędnie zastosowaną stawką podatku należnego, Spółka powinna dokonać korekty przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie określają zasad dokonywania korekt przychodów. Brak jest również uregulowań dotyczących momentu zwiększenia (zmniejszenia) przychodów, tj. czy przychód powiększa się (pomniejsza) w dacie korekty, czy też w dacie powstania przychodu należnego.

Wobec powyższego, należy posłużyć się literalną wykładnią wyżej powołanych przepisów, która prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są należne podatnikowi, czyli są wymagalne, niewątpliwe i bezwarunkowe. Dla ustalenia przychodu istotnym zagadnieniem jest określenie daty uzyskania przychodu, z którą ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych łączy moment powstania obowiązku podatkowego. Pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu należnego ma dzień dokonania czynności – wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi lub jej częściowego wykonania.

Podkreślić zatem należy, iż fakt skorygowania wartości przychodu należnego nie dokumentuje odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości. Przyczyny korekty przychodu mogą być zróżnicowane. Niezależnie jednak od przyczyny korekty kwoty należnej, punktem odniesienia dla tej korekty jest zawsze moment powstania przychodu pierwotnego. Korekta kwoty należnej nie generuje bowiem nowego (innego) momentu powstania przychodu, lecz modyfikuje jedynie „pierwotną” wysokość przychodu. Faktura korygująca powinna mieć zatem wpływ na przychody należne, określone w fakturze pierwotnej, bowiem dotyczy ona uprzednio wykazanych przychodów, a nie jakichkolwiek innych przychodów.

Tym samym, nie można zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, iż winien On dokonać korekty wysokości przychodu z wyżej opisanej transakcji za miesiąc, w którym otrzymał od kupującego potwierdzenie otrzymania przez kupującego korekty faktury VAT. Mamy tu bowiem do czynienia z korektą przychodu należnego, której należy dokonać w okresie podatkowym, w którym wykazany został przychód należny.

Reasumując, Spółce będzie przysługiwało prawo do korekty przychodu z tytułu zmniejszenia kwoty podatku należnego VAT w transakcji sprzedaży udziału we współwłasności garażu podziemnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego w momencie powstania przychodu pierwotnego z tego tytułu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie dodaje się, że wniosek Spółki w przedmiocie podatku od towarów i usług zostanie rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.