Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPB4/4511-1053/15-2/JK
z 29 października 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 11 września 2015 r. (data wpływu 16 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zwrotu pracownikowi kosztów zagranicznej podróży służbowej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 września 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zwrotu pracownikowi kosztów zagranicznej podróży służbowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W ramach realizacji celów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej Spółka wysyła swoich pracowników w służbowe podróże zagraniczne. Zgodnie z wewnętrzną polityką firmy pracownicy Spółki nie otrzymują zaliczek. W trakcie podróży pracownicy wykorzystują w celu pokrycia kosztów, ściśle związanych z wyjazdem służbowym, prywatne karty płatnicze. W związku z tym, Spółka chce wprowadzić zasady uprawniające pracowników do uzyskania zwrotu faktycznie poniesionych wydatków związanych z podróżą służbową, tj. kwoty, która faktycznie obciążyła w złotówkach konto bankowe pracowników w wyniku rozliczenia prywatnej karty płatniczej, za pomocą której dokonywali zapłaty za wydatki związane tylko z podróżą służbową. Zwrot wydatków od Spółki nastąpi w walucie polskiej. Pracownicy dokonując rozliczenia zagranicznej podróży służbowej dostarczą Spółce dowody poniesienia wydatków (faktury, rachunki itp.) oraz wydruki z prywatnej karty płatniczej, z których jasno będzie wynikało jaki faktyczny wydatek w złotych polskich został poniesiony w związku z przeliczeniem przez bank wydatku wyrażonego w walucie obcej pokrytego kartą płatniczą. W celu realizacji tych założeń Spółka zamierza wprowadzić stosowne zmiany do Regulaminu Wynagradzania, w którym to będzie zagwarantowany zwrot pracownikom Spółki wszystkich faktycznych, a jednocześnie uzasadnionych kosztów podróży służbowej w oparciu o Kodeks pracy i rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawnie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej z dnia 29 stycznia 2013 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w sytuacji, gdy Spółka zwróci pracownikowi faktyczne i uzasadnione koszty zagranicznej podróży służbowej w takiej kwocie jaka wynika z rozliczenia prywatnej karty płatniczej, którą pracownik posługiwał się do celów służbowych (tj. w kwocie wyrażonej w złotych polskich, którą to bank obciążył konto pracownika dokonując przeliczenia wydatków poniesionych w walucie obcej) otrzymany zwrot będzie w całości korzystał ze zwolnienia przedmiotowego zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

W związku z powyższym, należności wypłacone pracownikowi w związku z podróżą służbową są zwolnione z podatku do wysokości wynikających z przepisów Kodeksu pracy oraz rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej.

Z § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej wynika, że z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1. diety;
2. zwrot kosztów:
   1. przejazdów,
   2. dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
   3. noclegów,
   4. innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.
   
   
   

Zgodnie z § 4 wspomnianego wyżej rozporządzenia pracownikowi, który w czasie podróży krajowej lub podróży zagranicznej poniósł inne niezbędne wydatki związane z tą podróżą, określone lub uznane przez pracodawcę, zwraca się je w udokumentowanej wysokości. Wydatki, o których mowa w ust. 1, obejmują opłaty za bagaż, przejazd drogami płatnymi i autostradami, postój w strefie płatnego parkowania, miejsca parkingowe oraz inne niezbędne wydatki wiążące się bezpośrednio z odbywaniem podróży krajowej lub podróży zagranicznej.

W przypadku dokonywania zwrotu kosztów ponoszonych przez pracownika w podróży służbowej przepisy rozporządzenia nie określają kwot dopuszczalnego zwrotu. Rozliczenie kosztów podróży zagranicznej jest dokonywane w walucie otrzymanej zaliczki, w walucie wymienialnej albo w walucie polskiej według średniego kursu z dnia jej wypłacenia. Przepisy rozporządzenia nie wskazują, jaki kurs należy zastosować do rozliczenia zagranicznej podróży służbowej pracownika w przypadku braku wypłaty zaliczki. Wnioskodawca (pracodawca) stosować będzie zasadę w maksymalny sposób zapewniający neutralność finansową dla pracownika zwrotu kosztów podróży. Zwrot kosztów dokonany według np. kursu średniego NBP skutkować może wzbogaceniem lub stratą pracownika. Zwrot według kursu stosowanego przez bank obsługujący rachunek pracownika (i faktycznie zastosowany w przypadku poniesionych wydatków) oznacza, że pracownik uzyska zwrot odpowiadający dokładnie poniesionemu wydatkowi. Przeliczenie kosztu walutowego na PLN kursem rzeczywistym (dla potrzeb rozliczenia się z pracownikiem) nie zmienia charakteru prawnego kosztu (przychodu pracownika). Jest to jednorodny prawnie i ekonomicznie zwrot kosztu podróży służbowej. Przepisy podatkowe (art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) określają kurs, po jakim koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote – jest to średni kurs NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. W praktyce interpretacji Izb Skarbowych przyjęło się, że dniem poniesienia kosztu jest moment złożenia przez pracownika rozliczenia kosztów podróży służbowej, tj. do przeliczenia na złote polskie kosztów zagranicznej podróży służbowej stosuje się średni kurs NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień rozliczenia delegacji. Przepisy dotyczące zasad przeliczania kosztów walutowych na PLN (dla potrzeb obliczania dochodu podatnika – pracodawcy) nie mają żadnego zastosowania w zakresie obliczania przychodu (stosowania zwolnienia przedmiotowego) pracownika. Zdaniem Spółki, to na pracodawcy ciąży obowiązek poniesienia ekonomicznego ciężaru wydatków, które to pracownik ponosi w związku z wykonywanymi obowiązkami wobec pracodawcy delegującego go w podróż służbową. Koszt z wykorzystaniem prywatnej karty pracownika nigdy by nie powstał, gdyby pracownik nie odbywał zagranicznej podróży służbowej. Zwracając przedmiotowy wydatek pracownikowi Spółka dąży do realizacji obowiązków wynikających z powyższych regulacji i dlatego też zdaniem Spółki zwrot będzie korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym osób fizycznych. Pracownik uzyskuje bowiem wyłącznie zwrot kosztów podróży służbowej – który w całości korzysta ze zwolnienia przedmiotowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 cyt. ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika, do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej są przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz.U. z 2013 r., poz. 167).

Zgodnie z § 2 cyt. rozporządzenia z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1. diety;
2. zwrot kosztów:
   1. przejazdów,
   2. dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
   3. noclegów,
   4. innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.
   
   
   

Przepis ten określa obowiązek pracodawcy do zwrócenia pracownikowi wydatków poniesionych przez niego w czasie podróży służbowej, których zasadność poniesienia pracodawca zaakceptował.

Wskazać należy, że regulacje § 2 pkt 2 lit. d) ww. rozporządzenia odnoszą się do należności pieniężnych innych niż diety oraz zwrot kosztów przejazdów i dojazdów oraz noclegów, tj. np. do zwrotu kosztów: przejazdu taksówką, opłaty za parking lub przejazd autostradą, zakupu upominków lub biletu na imprezę kulturalną, telefonicznych rozmów służbowych.

Stosownie do § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia pracownikowi, który w czasie podróży krajowej lub podróży zagranicznej poniósł inne niezbędne wydatki związane z tą podróżą, określone lub uznane przez pracodawcę, zwraca się je w udokumentowanej wysokości.

Wydatki, o których mowa w ust. 1, obejmują opłaty za bagaż, przejazd drogami płatnymi i autostradami, postój w strefie płatnego parkowania, miejsca parkingowe oraz inne niezbędne wydatki wiążące się bezpośrednio z odbywaniem podróży krajowej lub podróży zagranicznej (§ 4 ust. 2 rozporządzenia).

W myśl § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia, pracownik dokonuje rozliczenia kosztów podróży krajowej lub podróży zagranicznej nie później niż w terminie 14 dni od dnia zakończenia tej podróży.

Do rozliczenia kosztów podróży, o których mowa w ust. 1, pracownik załącza dokumenty, w szczególności rachunki, faktury lub bilety potwierdzające poszczególne wydatki; nie dotyczy to diet oraz wydatków objętych ryczałtami. Jeżeli przedstawienie dokumentu nie jest możliwe, pracownik składa pisemne oświadczenie o dokonanym wydatku i przyczynach braku jego udokumentowania (§ 5 ust. 2 rozporządzenia).

W uzasadnionych przypadkach pracownik składa pisemne oświadczenie o okolicznościach mających wpływ na prawo do diet, ryczałtów, zwrot innych kosztów podróży lub ich wysokość (§ 5 ust. 3 rozporządzenia).

Zgodnie z § 20 ust. 1 ww. rozporządzenia pracownik otrzymuje zaliczkę w walucie obcej na niezbędne koszty podróży zagranicznej, w wysokości wynikającej ze wstępnej kalkulacji tych kosztów.

Za zgodą pracownika zaliczka może być wypłacona w walucie polskiej, w wysokości stanowiącej równowartość przysługującej pracownikowi zaliczki w walucie obcej, według średniego kursu złotego w stosunku do walut obcych określonego przez Narodowy Bank Polski z dnia wypłaty zaliczki (§ 20 ust. 2 rozporządzenia).

Rozliczenie kosztów podróży zagranicznej jest dokonywane w walucie otrzymanej zaliczki, w walucie wymienialnej albo w walucie polskiej, według średniego kursu z dnia jej wypłacenia (§ 20 ust. 3 rozporządzenia).

Z wniosku wynika, że Spółka wysyła swoich pracowników w służbowe podróże zagraniczne. Zgodnie z wewnętrzną polityką firmy pracownicy Spółki nie otrzymują zaliczek. W trakcie podróży pracownicy wykorzystują w celu pokrycia kosztów, ściśle związanych z wyjazdem służbowym, prywatne karty płatnicze. W związku z tym, Spółka chce wprowadzić zasady uprawniające pracowników do uzyskania zwrotu faktycznie poniesionych wydatków związanych z podróżą służbową, tj. kwoty, która faktycznie obciążyła w złotówkach konto bankowe pracowników w wyniku rozliczenia prywatnej karty płatniczej, za pomocą której dokonywali zapłaty za wydatki związane tylko z podróżą służbową. Zwrot wydatków od Spółki nastąpi w walucie polskiej. Pracownicy dokonując rozliczenia zagranicznej podróży służbowej dostarczą Spółce dowody poniesienia wydatków (faktury, rachunki itp.) oraz wydruki z prywatnej karty płatniczej, z których jasno będzie wynikało jaki faktyczny wydatek w złotych polskich został poniesiony w związku z przeliczeniem przez bank wydatku wyrażonego w walucie obcej pokrytego kartą płatniczą. W celu realizacji tych założeń Spółka zamierza wprowadzić stosowne zmiany do Regulaminu Wynagradzania, w którym to będzie zagwarantowany zwrot pracownikom Spółki wszystkich faktycznych, a jednocześnie uzasadnionych kosztów podróży służbowej w oparciu o Kodeks pracy i rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawnie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej z dnia 29 stycznia 2013 r.

Wnioskodawca uważa, że zwrot pracownikowi faktycznych i udokumentowanych kosztów zagranicznej podróży służbowej, w takiej kwocie, jaka wynika z rozliczenia prywatnej karty płatniczej, którą pracownik posługiwał się do celów służbowych (tj. w kwocie wyrażonej w polskich złotych, którą bank obciąży pracownika przy rozliczeniu jego karty płatniczej używanej do pokrywania wydatków za granicą), korzystać będzie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać należy, że warunkiem niezbędnym do skorzystania ze zwolnienia określonego w powołanym przez Wnioskodawcę przepisie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest odbycie przez pracownika podróży służbowej.

Z uwagi na brak definicji podróży służbowej na gruncie prawa podatkowego należy posłużyć się treścią art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz.U. z 2014 r., poz. 1502), zgodnie z którym, pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

W myśl 77⁵ § 2 Kodeksu pracy, minister właściwy do spraw pracy określi, w drodze rozporządzenia, wysokość oraz warunki ustalania należności przysługujących pracownikowi, zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju. Rozporządzenie powinno w szczególności określać wysokość diet, z uwzględnieniem czasu trwania podróży, a w przypadku podróży poza granicami kraju – walutę, w jakiej będzie ustalana dieta i limit na nocleg w poszczególnych państwach, a także warunki zwrotu kosztów przejazdów, noclegów i innych wydatków.

Zgodnie z art. 77⁵ § 3 Kodeksu pracy, warunki wypłacania należności z tytułu podróży służbowej pracownikowi zatrudnionemu u innego pracodawcy niż wymieniony w § 2 określa się w układzie zbiorowym pracy lub w regulaminie wynagradzania albo w umowie o pracę, jeżeli pracodawca nie jest objęty układem zbiorowym pracy lub nie jest obowiązany do ustalenia regulaminu wynagradzania.

Co do zasady, obowiązujące u danego pracodawcy spoza sfery budżetowej regulacje dotyczące wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikom odbywającym podróż służbową, mogą przewidywać bardziej korzystne warunki przyznawania świadczeń z tego tytułu niż wynikające z przepisów Ministra Pracy i Polityki Społecznej wydanych na podstawie art. 77⁵ § 2 ustawy – Kodeks pracy.

W takiej sytuacji pracownik będzie uprawniony do otrzymania zwrotu poniesionych przez siebie wydatków na warunkach określonych w regulacjach zakładowych, bądź określonych w umowie o pracę.

Jak wynika z treści zdarzenia przyszłego, Spółka chce wprowadzić zasady uprawniające pracownika do uzyskania zwrotu faktycznie poniesionych wydatków związanych z podróżą służbową, tj. kwoty, która faktycznie obciążyła w złotówkach konto bankowe pracownika w wyniku rozliczenia prywatnej karty płatniczej, którą dokonywał on wydatków związanych stricte z podróżą służbową. W takich sytuacjach pracownik otrzyma od Spółki zwrot wydatków w walucie polskiej.

W przypadku dokonywania zwrotu kosztów ponoszonych przez pracownika w podróży służbowej przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej nie określają kwot dopuszczalnego zwrotu. Zgodnie z rozporządzeniem rozliczenie kosztów podróży zagranicznej jest dokonywane w walucie otrzymanej zaliczki, w walucie wymienialnej albo w walucie polskiej, według średniego kursu z dnia jej wypłacenia. Rozporządzenie nie wskazuje jaki kurs należy zastosować do rozliczenia zagranicznej podróży służbowej pracownika w przypadku braku wypłaty zaliczki.

W okolicznościach opisanego we wniosku zdarzenia, poprzez zastosowanie zwrotu faktycznie poniesionych wydatków związanych z podróżą służbową w kwocie wyrażonej w polskich złotych, którą bank obciąży pracownika przy rozliczeniu jego karty płatniczej używanej do pokrywania wydatków za granicą, pracownik otrzyma dokładnie taką kwotę jaką wydatkował.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że zwrot na warunkach wskazanych w ww. rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej pracownikowi faktycznych i udokumentowanych kosztów zagranicznej podróży służbowej w kwocie, jaka wynika z dołączonego do rozliczenia podróży rozliczenia prywatnej karty płatniczej, którą pracownik posługiwał się do celów służbowych, w sytuacji kiedy pracownikowi niewypłacono zaliczki, będzie przychodem pracownika w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże zwolnionym z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.