Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPB5/4510-370/15-2/MW
z 24 czerwca 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 14 kwietnia 2015 r. (data wpływu 21 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy zapłata ceny nabycia nieruchomości w drodze potrącenia wierzytelności zbywcy z tytułu ceny za nieruchomość z wierzytelnością Wnioskodawcy o wpłatę na podwyższony kapitał zakładowy stanowi uregulowanie ceny nabycia tej nieruchomości w rozumieniu art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i tym samym Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej nabytej nieruchomości w takiej części, w jakiej dojdzie do potrącenia wierzytelności o zapłatę ceny za nieruchomość przysługującej zbywcy względem Wnioskodawcy – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy zapłata ceny nabycia nieruchomości w drodze potrącenia wierzytelności zbywcy z tytułu ceny za nieruchomość z wierzytelnością Wnioskodawcy o wpłatę na podwyższony kapitał zakładowy stanowi uregulowanie ceny nabycia tej nieruchomości w rozumieniu art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i tym samym Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej nabytej nieruchomości w takiej części, w jakiej dojdzie do potrącenia wierzytelności o zapłatę ceny za nieruchomość przysługującej zbywcy względem Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej również: „Nabywca”) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegającą opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów niezależnie od miejsca ich osiągania. Nabywca zamierza nabyć nieruchomość zabudowaną (dalej: „Nieruchomość”) od spółki jawnej (dalej: „Zbywający”), będącej wspólnikiem Nabywcy. W tym celu pomiędzy Nabywcą a Zbywającym zostanie zawarta umowa sprzedaży Nieruchomości.

Zbywający, jako jedyny wspólnik Wnioskodawcy w drodze uchwały dokona podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy w zamian za wkład pieniężny. Udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy obejmie Zbywający, zobowiązując się jednocześnie do zapłaty ceny emisyjnej za nowo wyemitowane udziały.

W przypadku gdy cena emisyjna zostanie określona w kwocie wyższej niż wartość nominalna udziałów nadwyżka ceny emisyjnej nad wartością nominalną udziałów zostanie ujęta w kapitale zapasowym Wnioskodawcy.

Reasumując, Wnioskodawcy będzie przysługiwać wierzytelność wobec Zbywcy o zapłatę ceny emisyjnej udziałów. Zbywającemu natomiast przysługiwać będzie wierzytelność wobec Wnioskodawcy o zapłatę ceny zakupu za Nieruchomość.

Obie wierzytelności będą miały charakter pieniężny, będą wymagalne, nieprzedawnione oraz będą mogły być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Wnioskodawca i Zbywca rozważają potrącenie wzajemnych wierzytelności, tj. wierzytelności Wnioskodawcy o zapłatę ceny emisyjnej udziałów oraz wierzytelności Zbywającego o zapłatę ceny nabycia Nieruchomości, do wysokości wierzytelności niższej. W konsekwencji planowanego potrącenia dojdzie do wzajemnego uregulowania należności stron w całości lub części.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zapłata ceny nabycia Nieruchomości w drodze potrącenia wierzytelności Zbywcy z tytułu ceny za Nieruchomość z wierzytelnością Wnioskodawcy o wpłatę na podwyższony kapitał zakładowy stanowi uregulowanie ceny nabycia tej Nieruchomości w rozumieniu art. 15b ustawy CIT i tym samym Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej nabytej Nieruchomości w takiej części, w jakiej dojdzie do potrącenia wierzytelności o zapłatę ceny za Nieruchomość przysługującej Zbywcy względem Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, zapłatę ceny nabycia Nieruchomości w drodze potrącenia wzajemnych wierzytelności pieniężnych należy uznać za jej uregulowanie w rozumieniu art. 15b ustawy CIT i tym samym Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej nabytej Nieruchomości w takiej części, w jakiej dojdzie do potrącenia wierzytelności o zapłatę ceny za Nieruchomość przysługującej Zbywcy względem Wnioskodawcy z wierzytelnością Wnioskodawcy o wpłatę na podwyższony kapitał zakładowy.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851; z późn. zm., dalej: „Ustawa CIT” lub „UCIT”), kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 UCIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się w szczególności od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji.

W myśl art. 16g ust. 1 pkt 1 w zw. z ust. 3 UCIT, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się w razie odpłatnego nabycia – cenę ich nabycia. Natomiast za cenę nabycia uważa się w szczególności kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, który stanowi podatek naliczony, w części w której podatnikowi przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy VAT.

Z kolei zgodnie z art. 15b UCIT, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów.

Zgodnie z ust. 2 powyższego przepisu, jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie.

Stosownie do art. 15b ust. 3 UCIT, zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, dokonuje się w miesiącu, w którym upływa termin określony w tych przepisach.

Z kolei w myśl art. 15b ust. 6-7 UCIT, przepisy ust. 1-5 (art. 15b UCIT - przyp. Wnioskodawcy) stosuje się odpowiednio, w przypadku nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo nabycia wartości niematerialnych i prawnych, do tej części odpisów amortyzacyjnych, które podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15b ust. 7 UCIT, w przypadku nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo nabycia wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli termin, o którym mowa w ust. 1 lub 2, upływa nie później niż w miesiącu następującym po miesiącu wprowadzenia ich do ewidencji, do kosztów uzyskania przychodów zalicza się odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych w części, w jakiej ich cena nabycia lub koszt wytworzenia wynikający z dokumentów, o których mowa w ust. 1, zostały uregulowane w terminie określonym w ust. 1 lub 2. Jeżeli zobowiązanie zostało uregulowane w terminie późniejszym, podatnik w miesiącu uregulowania tego zobowiązania zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę odpisów amortyzacyjnych, które nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie zdania pierwszego.

Dla określenia zatem momentu zaliczenia odpisów amortyzacyjnych w koszty uzyskania przychodu na gruncie art. 15b UCIT podstawowe znaczenie ma określenie momentu uregulowania należności za nabyte środki trwałe. Używane przez ustawodawcę pojęcie „uregulowanie” nie zostało zdefiniowane w ustawie CIT, dlatego też, w pierwszej kolejności należy odwołać się do wykładni językowej tego pojęcia.

Termin „uregulowanie”, którym posługuje się ustawodawca w powołanych powyżej przepisach obejmuje wszelkie typy rozliczeń, takich jak: gotówka, czek gotówkowy, dowód wpłaty na rachunek bankowy, polecenie przelewu, polecenie zapłaty, czek rozrachunkowy, akredytywa, weksel własny, weksel trasowany, okresowe rozliczenia saldami, rozliczenia planowe, karta płatnicza, potrącenie (kompensata). Przez termin „uregulowanie”, o którym mowa w powołanych wyżej przepisach, należy więc rozumieć każdą dopuszczalną prawnie formę efektywnego spełnienia świadczenia skutkującym wygaśnięciem zobowiązania.

Na powyższe rozumienie terminu „uregulowanie” wskazuje jego literalne brzmienie. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, „uregulować” znaczy m.in. „uiścić jakąś należność”. Z kolei „uiścić – uiszczać” oznacza „uregulować należność za coś”. Natomiast „uiszczać się” zgodnie z powyższym słownikiem, oznacza „wywiązać się z jakiegoś zobowiązania finansowego”. W konsekwencji należy uznać, iż „uregulować”, zgodnie z literalnym brzmieniem, oznacza spełnienie świadczenia skutkującego wywiązaniem się z zobowiązania finansowego, a w konsekwencji – wygaśnięciem zobowiązania.

Na powyższe rozumienie pojęcia „uregulowanie” wskazuje też wykładnia systemowa wewnętrzna. Przykładowo, zgodnie z art. 15a ust. 7 UCIT, za koszt poniesiony, o którym mowa w ust. 2 i 3 niniejszego przepisu, uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), a za dzień zapłaty, o którym mowa w ust. 2 i 3 – dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności.

Również art. 26 ust. 7 UCIT, odnoszący się do wypłat należności w szczególności z tytułu dywidendy, odsetek, należności licencyjnych, wskazuje na możliwość wykonania zobowiązania w jakiejkolwiek formie. Zgodnie bowiem z powyższym przepisem, wypłata, o której mowa w ust. 1, 1c i 1d (art. 26 UCIT – przyp. Wnioskodawcy), oznacza wykonanie zobowiązania w jakiejkolwiek formie, w tym poprzez zapłatę, potrącenie lub kapitalizację odsetek.

Tym samym, wykładnia systemowa wewnętrzna wskazuje, że pojęcie „uregulowanie”, którym posługuje się ustawodawca w art. 15b UCIT powinno obejmować każdą prawnie dopuszczalną formę wykonania zobowiązania przez podatnika, w tym również uregulowanie zobowiązania poprzez potrącenie.

Zgodnie z art. 498 KC, w sytuacji gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelnością drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Wskutek potrącenia, obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej. W konsekwencji, dochodzi do wygaśnięcia zobowiązania na skutek spełnienia świadczenia.

W przedmiotowej sprawie należy więc uznać, że Wnioskodawca poprzez potrącenie ceny nabycia Nieruchomości z wierzytelnością o zapłatę ceny emisyjnej nowo wyemitowanych udziałów dokona uregulowania ceny nabytej Nieruchomości, w rozumieniu art. 15b UCIT ponieważ:

• Wnioskodawca oraz Zbywający będą jednocześnie względem siebie wierzycielem i dłużnikiem,
  
• przedmiotem obu wierzytelności będą pieniądze,
  
• obie wierzytelności na moment potrącenia będą wymagalne oraz nieprzedawnione,
  
• obie wierzytelności będą mogły być dochodzone przez sądem lub innym organem państwowym,
  
• wskutek potrącenia dojdzie do rozliczenia wzajemnych wierzytelności i w konsekwencji do zapłaty ceny sprzedaży Nieruchomości.
  
  

W konsekwencji, ponieważ nabyta przez Wnioskodawcę Nieruchomość zostanie ujęta w ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy z wartością początkową wynoszącą co najmniej cenę nabycia określoną w umowie sprzedaży, a Wnioskodawca ureguluje, w rozumieniu art. 15b UCIT, kwotę wynagrodzenia za nabytą Nieruchomość w drodze potrącenia wzajemnych wierzytelności, Wnioskodawca będzie uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej tej Nieruchomości, od momentu dokonania przedmiotowego potrącenia.

Pogląd dotyczący pojęcia „uregulowany” analogiczny do przedstawionego przez Wnioskodawcę znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie. Przykładowo, NSA, w wyroku z 15 marca 2012 r., (sygn. akt II FSK 3024/11), powołując się również na inne orzeczenia wydane przez ten Sąd, wskazał, że: „Ubocznie Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje na mnogość form zapłaty funkcjonujących chociażby w prawie bankowym (nie wspominając już o innych sferach życia gospodarczego), w obrocie prawnym gotówkowym (gotówka, czek gotówkowy, dowód wpłaty na rachunek bankowy) i bezgotówkowym (polecenie przelewu, polecenie zapłaty, czek rozrachunkowy, akredytywa, weksel własny, weksel trasowany, okresowe rozliczenia saldami, rozliczenia planowe, karta płatnicza). W obrocie gospodarczym częstą i uznaną formą zapłaty w orzecznictwie sądowoadministracyjnym jest kompensata wzajemnych należności i zobowiązań, która może być dokonana na podstawie potrącenia zgodnie z art. 498 Kodeksu cywilnego, jeśli kontrahenci nie zawarli umowy dotyczącej kompensaty wzajemnych rozrachunków (tzw. potrącenie umowne). Za dopuszczeniem różnorodności dopuszczalnych form zapłaty opowiedział się NSA w wyroku z 8 lipca 2010 r. II FSK 359/09, w którym stwierdził, że „Swobodne przeniesienie prawa do dysponowania przychodem, to jest odsetkami z tytułu korzystania z pożyczonego kapitału należy traktować jako formę zapłaty odsetek w momencie ich kapitalizacji.” Podobnie w wyroku z 9 czerwca 2009 r. II FSK 256/08 LEX nr 563452 NSA uznał, że dokonywanie rozliczeń wzajemnych należności z kontrahentami zagranicznymi w formie kompensat (potrąceń) jest formą zapłaty (otrzymaniem przychodu) dokonywanej z pominięciem banku, o jakiej mowa w art. 12 ust. 3 i art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. i nie wiąże się z operacjami, dla których możliwe byłoby zastosowanie faktycznego kursu wymiany walut. (...) W innym orzeczeniu Naczelny Sąd Administracyjny twierdził, że potrącenie jest formą zapłaty (wyrok NSA z 18 grudnia 2009 r. II FSK 1183/08 LEX nr 603691)”.

Powyższy pogląd potwierdzają również organy podatkowe. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z 3 kwietnia 2014 r., sygn. ITPB3/423-11b/14/PS Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wskazał, że: „termin „uregulowanie”, którym posługuje się ustawodawca w powołanych powyżej przepisach jest pojęciem szerokim, obejmującym wszelkie typy rozliczeń, takich jak: gotówka, czek gotówkowy, dowód wpłaty na rachunek bankowy, polecenie przelewu, polecenie zapłaty, czek rozrachunkowy, akredytywa, weksel własny, weksel trasowany, okresowe rozliczenia saldami, rozliczenia planowe, karta płatnicza, potrącenie (kompensata). Przez termin „uregulowanie”, o którym mowa w powołanych wyżej przepisach należy więc rozumieć każdą dopuszczalną prawnie formę efektywnego spełnienia świadczenia skutkującym wygaśnięciem zobowiązania”.

Analogiczny pogląd został przedstawiony w interpretacji indywidualnej z 14 sierpnia 2014 r., sygn. IPPB5/423-564/14-2/MW, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził poniższe stanowisko podatnika przedstawione we wniosku: „w ocenie Wnioskodawcy, termin „uregulowanie zobowiązania” użyty w treści przepisu art. 15b ust. 1 Ustawy CIT powinien być rozumiany, jako każda dopuszczalna prawnie forma efektywnego spełnienia świadczenia skutkująca wygaśnięciem zobowiązania. Do takich form należy z całą pewnością potrącenie, co wynika z przytoczonych powyżej regulacji Kodeksu cywilnego. Tym samym, jeśli potrącenie wierzytelności dokonane zostanie z zachowaniem terminów określonych w art. 15b Ustawy CIT, powinno być ono traktowane na równi z uregulowaniem zobowiązania.”

W interpretacji indywidualnej z 5 lipca 2013 r., znak IPTPB3/423-109/13-5/MF Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi wskazał, że „również wykładnia systemowa wewnętrzna wskazuje, że pojęcie „uregulowanie”, którym posługuje się ustawodawca, w szczególności w art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powinno być interpretowane szeroko, w konsekwencji powinno obejmować każdą prawnie dopuszczalną formę wykonania zobowiązania przez podatnika. (...) Wobec powyższego, uregulowanie przez wnioskodawcę kwoty wynikającej z faktury nabycia usług wystawionej przez kontrahenta w drodze potrącenia wzajemnych wierzytelności stanowi uregulowanie zobowiązania w rozumieniu przepisu art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.

Ponadto w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 27 września 2013 r. (IPTPB3/423-252/13-4/IR), organ stwierdził, że potrącenie stanowi formę wzajemnej zapłaty za istniejące pomiędzy stronami zobowiązania, co pozwala na traktowanie jej na równi z zapłatą.

Reasumując, z momentem potrącenia wzajemnych wierzytelności, tj. wierzytelności Zbywającego względem Wnioskodawcy o zapłatę wynagrodzenia z tytułu sprzedaży Nieruchomości oraz wierzytelności Wnioskodawcy względem Zbywającego o zapłatę ceny emisyjnej nowo wyemitowanych udziałów dojdzie do uregulowania wzajemnych zobowiązań Wnioskodawcy i Zbywającego w rozumieniu art. 15b UCIT. W konsekwencji, Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej nabytej Nieruchomości (w tej części, w jakiej dojdzie do potrącenia wierzytelności przysługującej Zbywcy względem Wnioskodawcy, a w konsekwencji do jej wygaśnięcia), od momentu dokonania potrącenia.

Biorąc pod uwagę powyższe argumenty, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie przedstawionego powyżej stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Natomiast w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.