Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPP1/4512-471/16-2/KR
z 2 sierpnia 2016 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 czerwca 2016 r. (data wpływu 15 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji nabycia nieruchomości – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15 czerwca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji nabycia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Fundusz Inwestycyjny Zamknięty Aktywów Niepublicznych (dalej: "Wnioskodawca") jest zamkniętym funduszem inwestycyjnym, który lokuje aktywa bezpośrednio w nieruchomości komercyjne położone w Polsce. Zakres działalności inwestycyjnej Wnioskodawcy obejmuje m.in. nabywanie nieruchomości w różnych fazach procesu budowlanego w celu ich ukończenia i dalszej odsprzedaży, nabywanie gruntów w celu realizacji projektów budowlanych na sprzedaż oraz wynajem powierzchni biurowych i handlowych w zakupionych obiektach. Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

W chwili obecnej Wnioskodawca rozważa nabycie nieruchomości (dalej: "Transakcja") na cele inwestycyjne. Sprzedawcą nieruchomości będzie spółka T. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością K. sp. k. (dalej: "Zbywca"). Zbywca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT. Przeprowadzenie Transakcji planowane jest w trzecim kwartale 2016 r.

Ponieważ pytania Wnioskodawcy zadane w ramach niniejszego wniosku dotyczą klasyfikacji zakładanej Transakcji na gruncie podatku od towarów i usług, w tym jego prawa do odliczenia podatku naliczonego (a także klasyfikacji zakładanej Transakcji na gruncie podatku do czynności cywilnoprawnych), w dalszych punktach Wnioskodawca opisuje: (ii) przedmiot Transakcji (iii) zasady nabycia przedmiotu Transakcji przez Zbywcę oraz przedstawia (iii) inne istotne okoliczności związane z planowaną Transakcją, które mogą mieć wpływ na jej kwalifikację podatkową.

(ii) Przedmiot Transakcji

Przedmiotem Transakcji będzie prawo użytkowania wieczystego nieruchomości zabudowanych (dalej: "Nieruchomości") wraz z prawem własności zlokalizowanych na nich budynków i budowli. Na Nieruchomości składają się dwie działki gruntu o numerach:

• 105/1 (dla której prowadzona jest księga wieczysta ) oraz
  

• 103 (dla której prowadzona jest księga wieczysta)
  
  
  

Na działkach tych zlokalizowane są obecnie dwa budynki (dalej: "Budynki"):

• Budynek biurowy obejmujący pięć kondygnacji naziemnych i jedną kondygnację podziemną, posadowiony na obydwu działkach gruntu.
  
  

Należy wskazać, że wydana została decyzja udzielająca pozwolenia na rozbiórkę - omawianego budynku, jednak do dnia planowanej Transakcji rozbiórka nie rozpocznie się.

• Budynek mieszkalny obejmujący siedem kondygnacji naziemnych i jedną kondygnację podziemną, posadowiony wyłącznie na działce o numerze 103, posiadający oznaczenie adresowe ul. I.;
  
  
  

Należy wskazać, że wydana została decyzja udzielająca pozwolenia na rozbiórkę omawianego budynku, jednak do dnia planowanej Transakcji rozbiórka nie rozpocznie się.

Oprócz Budynków na działkach znajdują się także budowle (chodnik wyłożony kostką brukową, parking itp., dalej: "Budowle"). Przez działkę mogą także przebiegać budowle stanowiące urządzenia przesyłowe przedsiębiorstw przesyłowych (rury kanalizacyjne itp.), niestanowiące jednak własności Zbywcy i w zakresie których Zbywca nie posiada prawa do rozporządzenia jak właściciel.

Nieruchomości są objęte obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, przyjętym Uchwałą Rady Miasta z dnia 3 lipca 2014 r., w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego rejonu ulicy Z. - część północna A.

(ii) Nabycie Nieruchomości przez Zbywcę

Poprzednik prawny Zbywcy, tj. spółka pod firmą K. sp. z o.o. (Zbywca powstał z przekształcenia tej spółki w dniu 14 grudnia 2015 r.), nabył Nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży zawartej w dniu 6 października 2014 r., udokumentowanej, aktem notarialnym (Rep. A ), oraz zmienionej aktem notarialnym sporządzonym w dniu 12 listopada 2014 r. przez notariusz (Rep. A ). Transakcja ta podlegała opodatkowaniu VAT - przed nabyciem Nieruchomości Zbywca oraz poprzedni właściciel Nieruchomości (właściciel Budynków oraz użytkownik wieczysty gruntów wchodzących w skład Nieruchomości) zrezygnowali ze zwolnienia z opodatkowania i wybrali opodatkowanie dostawy Nieruchomości podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Poprzedni właściciel Nieruchomości, nabył je 6 grudnia 2010 r., w drodze transakcji podlegającej opodatkowaniu VAT, ale z tego podatku zwolnionej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zbywca dokonał obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przez poprzedniego właściciela (użytkownika wieczystego) Nieruchomości.

Zbywca wynajmuje powierzchnie w obu Budynkach, spółce S. S.A. na cele prowadzenia zaplecza budowy na sąsiedniej nieruchomości, na podstawie, umowy najmu z dnia 6 października 2014 r. Po nabyciu Nieruchomości, Zbywca nie wynajmował Budynków ani ich części na cele mieszkaniowe.

Zbywca nie dokonał nakładów na Nieruchomości (na poszczególne Budynki lub Budowle). Na działkach gruntu wchodzących w skład Nieruchomości nie zostały także wybudowane żadne nowe budowle lub budynki. Tak, jak wskazano powyżej, Zbywca nie rozpoczął także prac rozbiórkowych mających na celu wyburzenie Budynków zlokalizowanych na Nieruchomościach.

Zbywca nie wykorzystywał Nieruchomości do działalności zwolnionej z opodatkowania.

(iii) Okoliczności towarzyszące Transakcji

Przedmiotem Transakcji będzie prawo użytkowania wieczystego działek gruntu wchodzących w skład Nieruchomości, oraz prawo własności zlokalizowanych na nich Budynków oraz Budowli.

W ramach Transakcji na Wnioskodawcę przejdą, z mocy prawa, prawa i obowiązki, z umowy najmu zawartej w dniu 6 października 2014 r. ze S. S.A., o której mowa powyżej. Należy przy tym podkreślić, że intencją Wnioskodawcy nie jest nabycie Budynków w celu kontynuowania najmu z obecnym najemcą (Budynki będą przeznaczone do rozbiórki) i umowa ta zostanie rozwiązana po zakończeniu prac budowlanych na sąsiedniej nieruchomości.

Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszył transfer aktywów, zobowiązań, praw ani obowiązków Zbywcy. W szczególności, nie dojdzie do przeniesienia na Wnioskodawcę:

• należności Zbywcy względem jego dłużników;
  

• środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych Zbywcy;
  

• zobowiązań finansowych Zbywcy (w szczególności zobowiązań z tytułu ewentualnych kredytów i pożyczek);
  

• ksiąg rachunkowych Zbywcy i innych dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych) związanych z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej;
  

• firmy Zbywcy;
  

• tajemnicy przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how związanego z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.
  
  
  

Planowanej Transakcji nie będzie także towarzyszył transfer:

• decyzji administracyjnych związanych z Nieruchomością (wynika to z okoliczności, że - jak zostanie to opisane poniżej - po nabyciu Nieruchomości planowane jest zawarcie ze Zbywcą umowy o zastępstwo inwestycyjne, na podstawie której Zbywca przeprowadzi prace polegające na rozbiórce Budynków oraz budowie budynku biurowego, stąd nie ma potrzeby przenoszenia tych decyzji);
  

• praw autorskich do projektu nowego budynku (prawa ta nie będą przeniesione z tych samych względów które dotyczą decyzji administracyjnych);
  

• mów na dostawę mediów do Nieruchomości.
  
  
  

Transakcja dokonywana będzie wyłącznie na cele prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Jak zasygnalizowano powyżej, po przeprowadzeniu Transakcji, Wnioskodawca planuje realizację projektu budowlanego zakładającego (a) wyburzenie wszystkich obiektów znajdujących się na działkach oraz (b) budowę biurowca przeznaczonego na wynajem podmiotom komercyjnym (powierzchnie biurowe).

W tym zakresie planowane jest - po nabyciu Nieruchomości - podpisanie odrębnej umowy o zastępstwo inwestycyjne ze Zbywcą (który będzie działał jako tzw. inwestor zastępczy i otrzyma od Wnioskodawcy prawo do dysponowania Nieruchomościami na cele budowlane).

Po ukończeniu budowy biurowca, Wnioskodawca planuje (w jak największym stopniu, w zależności od warunków rynkowych) skomercjalizować nowo powstały obiekt - tj. zawrzeć umowy najmu powierzchni biurowych. W dalszej kolejności Wnioskodawca planuje sprzedać ten obiekt. Intencją jest, aby zbycie przedmiotowego kompleksu biurowego zlokalizowanego na Nieruchomościach było opodatkowane VAT.

Należy wskazać, że Nieruchomości będące przedmiotem Transakcji stanowią obecnie główny składnik majątku Zbywcy. Nieruchomości nie zostały jednak przypisane do działu / oddziału / wydziału w przedsiębiorstwie Zbywcy. Na takie wydzielenie nie wskazują też zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Zbywca nie prowadzi również osobnych ksiąg rachunkowych w stosunku do sprzedawanych Nieruchomości.

W chwili obecnej Nieruchomości nie generują istotnych przychodów - poza niewielkimi przychodami wynikającymi z umowy najmu z dnia 6 października 2014 r., które nie stanowią dla Wnioskodawcy wartości (nie są przyczyną, dla której Wnioskodawca nabywa Nieruchomości) i która będzie rozwiązana po nabyciu Nieruchomości.

Jak wskazano powyżej, po zbyciu Nieruchomości Zbywca planuje prowadzić działalność deweloperską poprzez świadczenie usług; jako inwestor zastępczy.

Zbywca złożył analogiczny wniosek o wydanie interpretacji prawa podatkowego w zakresie opodatkowania Transakcji VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy planowana Transakcja powinna zostać zakwalifikowana na gruncie podatku VAT jako dostawa Budynków oraz Budowli (wraz z gruntem, na którym obiekty te są zlokalizowane), która będzie w całości korzystała ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT w zw. z art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT, przy czym Wnioskodawca oraz Zbywca będą uprawnieni do rezygnacji z omawianego zwolnienia oraz wyboru opcji opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 oraz ust. 11 Ustawy o VAT?
2. Czy w przypadku prawidłowego oraz skutecznego wyboru opcji opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 i ust. 11 Ustawy o VAT Wnioskodawca będzie uprawniony do:
   1. obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz
      
   2. do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT)?
      
   
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. Planowana Transakcja powinna zostać zakwalifikowana na gruncie podatku VAT jako dostawa Budynków oraz Budowli (wraz z gruntem, na którym obiekty te są zlokalizowane), która będzie w całości korzystała ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT w zw. z art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT, przy czym Wnioskodawca oraz Zbywca będą uprawnieni do rezygnacji z omawianego zwolnienia oraz wyboru opcji opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 oraz ust. 11 Ustawy o VAT.
2. W przypadku prawidłowego oraz skutecznego wyboru opcji opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 i ust. 11 Ustawy o VAT Wnioskodawca będzie uprawniony do:
   1. obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz
      
   2. do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).
   
   
   

1. Uwagi wprowadzające - klasyfikacja transakcji jako odpłatna dostawa towarów w rozumieniu Ustawy o VAT
   
   

Rozstrzygnięcie, czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej przez Zbywcę w związku z nabyciem opisanych w stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) Nieruchomości wymaga w pierwszej kolejności ustalenia, czy przedmiotowa Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania. Kwestia ta wynika z brzmienia art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”). Oznacza to, iż transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część nie podlega opodatkowaniu VAT (a w konsekwencji, w przypadku udokumentowania jej fakturą VAT z wykazaniem podatku należnego, podatek taki nie podlega odliczeniu).

W zakresie zagadnienia omawianego w tej części wniosku kluczowe znaczenie ma więc interpretacja pojęć "przedsiębiorstwa" oraz "zorganizowanej części przedsiębiorstwa" użytych w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, jak również analiza, czy przedmiot Transakcji opisany przez Wnioskodawcę mieści się w zakresie pojęciowym wyżej wskazanych definicji.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa”. Niemniej, w doktrynie prawa podatkowego powszechnie akceptowanym jest pogląd, zgodnie z którym dla celów podatku VAT pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

W myśl regulacji zawartej w tym artykule, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

• oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
  

• własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
  

• prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
  

• wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
  

• koncesje, licencje i zezwolenia,
  

• patenty i inne prawa własności przemysłowej,
  

• majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
  

• tajemnice przedsiębiorstwa,
  

• księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
  
  
  

Uwzględniając powyższą definicję, zdaniem Wnioskodawcy, nie można przyjąć, że przedsiębiorstwo stanowią dwa niegenerujące przychodów Budynki, dla których zostały wydane pozwolenia na rozbiórkę. W szczególności, sprzedaż Nieruchomości nie może stanowić zbycia przedsiębiorstwa w ramach Transakcji opisanej przez Wnioskodawcę, ponieważ w ramach ten Transakcji na Wnioskodawcę nie zostaną przeniesione inne składniki majątku Zbywcy.

Zdaniem Wnioskodawcy - transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo ma miejsce jedynie wtedy, gdy wszystkie wymienione w art. 55¹ Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. Tymczasem, analizowanej transakcji nie będzie towarzyszył transfer istotnych dla działalności deweloperskiej składników majątku Zbywcy, wchodzących w skład normatywnej definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy tj.:

• należności Zbywcy względem jego dłużników;
  

• środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych Zbywcy;
  

• zobowiązań finansowych Zbywcy (w szczególności zobowiązań z tytułu ewentualnych kredytów i pożyczek);
  

• ksiąg rachunkowych Zbywcy i innych dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych) związanych z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej;
  

• firmy Zbywcy;
  

• tajemnicy przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how związanego z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.
  
  
  

Konkluzja Wnioskodawcy znajduje poparcie w znanych mu orzeczeniach sądów (Wyrok NSA z dnia 6 października 1995 roku, sygn.: S.A./Gd 1959/94.), w których wyrażono tezę, iż zbycie przez podatnika tylko części jego aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, choćby nawet przedmiotem zbycia była zdecydowana większość składników majątkowych funkcjonującego przedsiębiorstwa. Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi bowiem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Z uwagi na brak więzi organizacyjnej pozwalającej sprzedawanemu zespołowi składników funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, zdaniem Wnioskodawcy, nie ma podstaw, aby planowaną Transakcję zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy.

Przedmiot Transakcji nie stanowi także zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyodrębnionej w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Zbywcę. Przesłankami uznania danego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest bowiem to, aby:

• istniał zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie oraz aby składniki te były przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;
  

• zespół tych składników był wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie;
  

• zespół tych składników był wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie;
  

• zespół tych składników mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.
  
  
  

Pierwszy spośród wyżej wymienionych warunków sprowadza się w praktyce do odpowiedzi na pytanie, czy przenoszone na nabywcę składniki majątku są powiązane ze sobą w taki sposób, że na dzień dokonania transakcji nabywca jest w stanie - w oparciu wyłącznie lub zasadniczo o te składniki - kontynuować działalność gospodarczą wykonywaną przez Zbywcę. W tym zakresie należy wskazać, że opisane w opisie zdarzenia przyszłego składniki majątku Zbywcy, które będą przedmiotem Transakcji nie są powiązane ze sobą w taki sposób, aby były one na chwilę dokonania sprzedaży zdolne do realizacji określonych działań gospodarczych. Gdyby - teoretycznie - składniki te przenieść do "pustej" spółki kapitałowej, niezatrudniającej żadnych pracowników oraz nieposiadającej innego majątku, to niemożliwym byłoby - w oparciu o te składniki - prowadzenie jakiejkolwiek działalności gospodarczej przez taką spółkę.

Ponadto, omawiane składniki nie spełniają kryterium wyodrębnienia organizacyjnego. Jak zostało już wskazane w opisie zdarzenia przyszłego działki będące przedmiotem Transakcji nie zostały przypisane do działu / oddziału / wydziału w przedsiębiorstwie Zbywcy. Na takie wydzielenie nie wskazują też zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze.

Zbywca nie prowadzi również osobnych ksiąg rachunkowych w stosunku do sprzedawanych Nieruchomości, czy też do poszczególnych działek (co oznacza, że przedmiot Transakcji nie spełnia również kryterium wydzielenia na płaszczyźnie finansowej)

Tym samym, sprzedawane składniki majątkowe nie będą spełniały definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, określonej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Podsumowując - zdaniem Wnioskodawcy - przedmiotowa Transakcja powinna być zakwalifikowana na potrzeby podatku VAT jako odpłatna dostawa towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

2. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1
   
   

1. Uwagi wprowadzające, dotyczące zasad klasyfikacji dostaw nieruchomości
   
   

Ponieważ przedmiotem Transakcji będą dwie działki gruntu na których zlokalizowane są opisane w opisie zdarzenia przyszłego Budynki, Budowle oraz urządzenia techniczne, w tym miejscu Wnioskodawca pragnie poczynić krótką uwagę wprowadzającą dla dalszej argumentacji dotyczącej zasad opodatkowania Transakcji.

W przypadku transakcji których przedmiotem są nieruchomości, puntem wyjścia dla oceny ich konsekwencji na gruncie podatku VAT jest analiza czy na działce gruntu będącej przedmiotem dostawy znajdują się budynki lub budowle w rozumieniu przepisów prawa budowlanego (lub też czy jest to działka niezabudowana takimi obiektami).

W sytuacji, gdy na działce gruntu znajduje się budynek lub budowla, wówczas klasyfikacja VAT całej transakcji jest zdeterminowana reżimem opodatkowana sprzedaży tego budynku (lub budowli). Jeżeli więc dostawa budynku (budowli) jest zwolniona od podatku VAT, wówczas zwolnienie ma zastosowanie w stosunku do całej transakcji. Jeżeli dostawa budynku (budowli) jest opodatkowana podatkiem VAT, wówczas również dostawa gruntu podlega opodatkowaniu. Co istotne, nie ma przy tym znaczenia, jaka jest wartość gruntu w proporcji do wartości samego budynku (budowli), co oznacza, że nawet jeżeli na rozległej działce inwestycyjnej znajduje się niewielka budowla, to - z punktu widzenia podatku VAT - zasady opodatkowania całej transakcji zdeterminowane są kwalifikacją dostawy tej budowli.

Dodatkowo, przy klasyfikacji transakcji nieruchomościowej dla celów VAT istotną kwestią jest to czy podmiot dokonujący dostawy jest ekonomicznym właścicielem zlokalizowanych na gruncie budowli (a więc czy dostawca posiada tzw. prawo do rozporządzania tymi obiektami jak właściciel), czy też czy ekonomicznym właścicielem znajdujących się na działce gruntu budowli jest inny podmiot np. przedsiębiorstwo przesyłowe itp. (choć z uwagi na zabudowanie obydwu działek gruntu Budynkami kwestia ta ma drugorzędne znaczenie w sprawie).

2. Klasyfikacja dostawy Budynków oraz Budowli zlokalizowanych na działkach 105/1 oraz 103

Ponieważ Nieruchomości będące przedmiotem dostawy będą w chwili zawarcia Transakcji zabudowane Budynkami oraz Budowlami, dla zbadania konsekwencji podatkowych na gruncie VAT ich dostawy kluczową będzie - zgodnie z uwagą wprowadzająca zawartą powyżej - odpowiedź na pytanie, czy dostawa tych Budynków oraz Budowli korzysta że zwolnienia VAT, czy też czy podlega ona opodatkowaniu.

W tym zakresie Ustawa o VAT przewiduje trzy rodzaje zwolnień, które mają zastosowanie do dostawy Budynków lub Budowli: dwa "zasadnicze" zwolnienia, zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 2 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, oraz jedno "warunkowe" zwolnienie, które ma zastosowanie wyłącznie wówczas, gdy nie są spełnione warunki dla stosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10.

I tak:

• Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT, zwalnia się z podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;
  

• Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, zwalnia się z podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy (a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata;
  
  
  

Definicja "pierwszego zasiedlenia" zawarta w powyższym przepisie została zamieszczona w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT. Zgodnie z tą definicją ilekroć w ustawie mowa o "pierwszym zasiedleniu" rozumie się przez to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
   
   

Jednocześnie, w sytuacji, gdy, na podstawie powyższych przepisów, dostawa Budynków lub Budowli korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, stronom transakcji przysługuje opcja rezygnacji z tego zwolnienia oraz wybór opodatkowania.

• Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, zwalnia się z podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że: a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów;
  
  
  

Jak wskazano w opisie stanu zdarzenia przyszłego:

• Na przedmiotowych działkach gruntu zlokalizowane są dwa Budynki, które zostały nabyte przez Zbywcę w dniu 6 października 2014 r. (w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu VAT). Na działkach znajdują się także budowle (pełniące rolę służebną względem Budynków, takie jak parking samochodowy oraz chodnik brukowy), a także urządzenia przesyłowe, które nie stanowią własności Zbywcy (należą one do przedsiębiorstw przesyłowych i Zbywca nie ma prawa do rozporządzania nimi jak właściciel);
  

• Od dnia nabycia ww. obiektów Zbywca nie poniósł nakładów, które stanowiłyby ich ulepszenie w rozumieniu Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
  

• Jednocześnie, od dnia nabycia nieruchomości Zbywca nie wybudował na Nieruchomościach żadnych nowych budynków lub budowli;
  

• Zbywca nie wykorzystywał Nieruchomości do działalności zwolnionej z opodatkowania, przysługiwało mu również prawo do odliczenia VAT z tytułu nabycia Nieruchomości;
  

• Co prawda, zostały wydane decyzje zezwalająca na rozbiórkę Budynków, niemniej, do daty Transakcji nie rozpoczną się prace polegające na rozbiórce / wyburzeniu Budynków.
  
  
  

W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy:

• do omawianej dostawy Nieruchomości nie będzie miało zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT;
  

• dostawa Nieruchomości powinna zostać zakwalifikowana jako dostawa budynków i budowli, która będzie dokonywana po upływie 2 lat od ich pierwszego zasiedlenia, które miało miejsce nie później niż 6 grudnia 2010 r., kiedy to nastąpiła sprzedaż prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości oraz prawa własności Budynków oraz Budowli na rzecz jej poprzedniego właściciela (użytkownika wieczystego Nieruchomości oraz właściciela Budynków oraz Budowli). W konsekwencji, dostawa ta, co do zasady będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. Jednocześnie jednak, na podstawie art. 43 ust. 10 oraz ust. 11 Ustawy o VAT, Zbywca oraz Wnioskodawca będą uprawnieni do rezygnacji z powyższego zwolnienia oraz wyboru opcji opodatkowania VAT. Warunkiem skorzystania z opcji opodatkowania VAT będzie złożenie przed dniem dokonania dostawy tych obiektów, właściwemu dla Wnioskodawcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodnego oświadczenia, że wybierają opodatkowanie dostawy budynków i budowli znajdujących się na omawianych działkach (oraz posiadanie statusu czynnego zarejestrowanego podatnika VAT przez obydwie strony transakcji).
  

• do omawianej dostawy Nieruchomości nie będzie miało zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, gdyż nie będzie spełniona zasadnicza przesłanka, jaką jest brak zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.
  
  

Jednocześnie, w opinii Wnioskodawcy, przy klasyfikacji dostawy Nieruchomości należy pominąć okoliczność, że na działkach znajdują się elementy infrastruktury przesyłowej będącej własnością przedsiębiorstw przesyłowych. Zbywca nie posiada prawa do swobodnego rozporządzania tymi elementami jak właściciel, a tym samym dostawa działek (wraz ze znajdującymi się na nich Budynkami oraz Budowlami) nie będzie obejmowała przeniesienia ekonomicznej własności infrastruktury przesyłowej.

Podsumowując, Planowana Transakcja powinna zostać zakwalifikowana na gruncie podatku VAT jako dostawa Budynków oraz Budowli (wraz z gruntem, na którym obiekty te są zlokalizowane), która będzie w całości korzystała ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, przy czym Wnioskodawca oraz Zbywca będą uprawnieni do rezygnacji z omawianego zwolnienia oraz wyboru opcji opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 oraz ust. 11 Ustawy o VAT.

3. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2
   
   

Prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości oraz prawo do otrzymania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad kwotą VAT należnego

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia nie mają zastosowania (w szczególności ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o VAT, dotyczące m.in. braku prawa odliczenia w sytuacji gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT bądź podlega zwolnieniu z VAT).

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, aby rozstrzygnąć o uprawnieniu Wnioskodawcy do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony na nabyciu Nieruchomości, w myśl art. 86 ust. 10 oraz 10b pkt 1 ustawy o VAT, niezbędne jest ustalenie, czy (i.) Nieruchomości będące przedmiotem planowanego nabycia będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT oraz czy (ii.) ich nabycie będzie podlegało VAT według podstawowej stawki 23%.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Po nabyciu opisanych w opisie zdarzenia przyszłego Nieruchomości Wnioskodawca zamierza (a) zlecić wyburzenie obecnie istniejących Budynków oraz Budowli oraz (b) rozpocząć budowę budynku biurowego.

Wnioskodawca wykorzysta zatem nabyte Nieruchomości do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT, czy to w zakresie najmu komercyjnego, czy też - w dalszej kolejności - poprzez sprzedaż. W konsekwencji, Nieruchomości będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę, będącego podatnikiem VAT, do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak wykazano powyżej, zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowa Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jednocześnie nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 ust. 1 ustawy o VAT.

Dodatkowo, zdaniem Wnioskodawcy, Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT, przy założeniu złożenia skutecznej oraz prawidłowej rezygnacji ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT.

A zatem, regulacje przewidziane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT (w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego VAT lub jest zwolniona z VAT) nie będą miały zastosowania.

Podsumowując, z uwagi na fakt, że opisany w opisie zdarzenia przyszłego przedmiot Transakcji będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym na rachunek bankowy Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając na względzie powyższe, stosownie do treści art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.