2016.08.24 - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach
IBPB-1-1/4510-172/16-1/BK
z 24 sierpnia 2016 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 czerwca 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 13 czerwca 2016 r.), uzupełnionym 22 i 25 lipca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie obowiązku poboru zryczałtowanego podatku z tytułu odsetek wypłacanych przez Spółkę w ramach systemu cash-pooling:

na rzecz Pool Leadera, jako uczestnika grupy kapitałowej – jest prawidłowe,
za pośrednictwem Pool Leadera, pozostałym członkom grupy kapitałowej – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 13 czerwca 2016 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie obowiązku poboru zryczałtowanego podatku z tytułu odsetek wypłacanych przez Spółkę w ramach systemu cash-pooling na rzecz Pool Leadera oraz pozostałych członków grupy kapitałowej. Powyższy wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 12 lipca 2016 r. Znak: IBPB-1-1/4510-172/16/BK wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 22 i 25 lipca 2016 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest polską spółką należącą do grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”). Spółka zamierza przystąpić w charakterze uczestnika do międzynarodowego wewnątrzgrupowego programu zarządzania płynnością finansową w ramach Grupy (dalej: „struktura cash-pooling”).

Realizacją programu zarządzania płynnością finansową, w którym będzie brała udział Spółka, od strony technicznej zajmie się Bank z siedzibą na terenie Szwecji (dalej: „Bank”).

W Banku zostanie otworzony Rachunek Konsolidacyjny dla spółki kapitałowej, z siedzibą w Szwecji, należącej do Grupy (dalej: „Pool Leader”), na którym będą na bieżąco konsolidowane salda spółek uczestniczących w strukturze cash-poolingu, zarejestrowane na Rachunkach Transakcyjnych.

Rachunki Transakcyjne nie będą osobnymi rachunkami bankowymi. Będą one stanowić subkonta Rachunku Konsolidacyjnego. Rachunki Transakcyjne będą prowadzone przez Bank w imieniu i na rzecz Pool-Leadera, ale zostaną przypisane każdej spółce uczestniczącej w strukturze cash-poolingu, w tym Pool Leaderowi oraz Spółce.

Rachunki Transakcyjne, na które trafiają lub z których pochodzą kwoty wynikające z operacji „sweeping” i „topping” zostaną poddane konsolidacji na Rachunku Konsolidacyjnym, w taki sposób, że wszystkie salda (dodatnie lub ujemne) na Rachunkach Transakcyjnych będą na bieżąco konsolidowane na Rachunku konsolidacyjnym. Uznanie Rachunku Transakcyjnego będzie oznaczać jednocześnie powiększenie salda na Rachunku Konsolidacyjnym, a obciążenie Rachunku Transakcyjnego będzie oznaczać jednocześnie zmniejszenie salda Rachunku Konsolidacyjnego.

Pool Leader będzie decydował o wysokości oprocentowania oraz zasadach wypłaty odsetek zarówno od posiadanych przez Wnioskodawcę na Rachunku Transakcyjnym nadwyżek finansowych, jaki występujących tam niedoborów. Do Pool Leadera Spółka będzie wypłacała odsetki od używanych środków pieniężnych, w sytuacji, gdy jej rachunek bez wykorzystania cash - poolingu wykazywałby saldo ujemne. Z kolei w przypadku salda dodatniego, Pool Leader będzie odpowiedzialny za wypłatę na rzecz Spółki odsetek od wykorzystywanych środków pieniężnych Spółki. W związku z tym, że konsolidacja jest dokonywana zbiorczo na Rachunku Konsolidacyjnym przy udziale wielu podmiotów, które mogą wykazywać nadwyżki lub niedobory, nie będzie dokonywane ustalenie, które konkretnie odsetki zapłacone przez podmioty należące do struktury cash-poolingu są przez Pool Leadera wykorzystywane do wypłaty których konkretnie odsetek dla podmiotów posiadających nadwyżki finansowe. Spółka nie ma także wiedzy na temat tego, jaka część odsetek zapłaconych przez Spółkę Pool Leaderowi, zostanie przez niego wykorzystana w ramach transakcji wypłaty odsetek innym podmiotom należącym do struktury cash-poolingu, a jaka część pozostanie u Pool Leadera.

Spółka będzie posiadać aktualny certyfikat rezydencji podatkowej Pool Leadera wydany przez szwedzkie władze podatkowe.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 20 lipca 2016 r. wskazano, że przez „odsetki wypłacone przez Spółkę Pool Leaderowi” Spółka rozumie również odsetki wypłacone za pośrednictwem Pool Leadera (pierwotnie wpłacone na prowadzony dla grupy Rachunek Konsolidacyjny), pozostałym uczestnikom Grupy, wykazującym nadwyżki finansowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w świetle uregulowań zawartych w Konwencji między Rządem Rzeczpospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylania się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, odsetki wypłacane przez Spółkę na rzecz Pool Leadera będą podlegały opodatkowaniu w Polsce na podstawie przepisów art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki wypłacane przez Spółkę Pool Leaderowi, nie będą podlegały opodatkowaniu w Polsce.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „UPDOP”), podatek dochodowy od odsetek uzyskanych w Polsce przez podmiot zagraniczny wynosi 20 %. Postanowienie to należy stosować z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Natomiast zastosowanie postanowień odpowiednich umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji (art. 26 ust. 1 UPDOP).

Zgodnie z art. 11 ust. 1 polsko-szwedzkiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane tylko w tym drugim Państwie. Przy czym, „odsetki” oznaczają dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką.

Zdaniem Spółki, w świetle przytoczonych przepisów wypłacane na rzecz Pool Leadera odsetki, nie będą podlegały opodatkowaniu w Państwie, w którym powstały (tj. w Polsce), tylko w Państwie siedziby Pool Leadera, czyli w Szwecji, pod warunkiem uzyskania przez Spółkę od Pool Leadera jego certyfikatu rezydencji.

Spółka wskazuje, że w przypadku struktury cash-poolingu, do której Spółka zamierza przystąpić, Pool Leadera należy uznać za „odbiorcę odsetek”, do którego odnoszą się zapisy polsko-szwedzkiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, ponieważ są one wypłacane na jego rzecz i to on może domagać się ich zapłaty przez Spółkę. Niezależnie od tego, Pool Leader jest również ich ekonomicznym właścicielem, ponieważ jest właścicielem i dysponentem Rachunku Konsolidacyjnego, na który zostają wpłacone odsetki od używanych środków. To Pool Leader określa wysokość oprocentowania, jak również zasady alokacji odsetek do uprawnionych uczestników struktury cash-poolingu, które jednak nie są tożsame z wcześniej wpłaconymi odsetkami, lecz pochodzą ze skonsolidowanych środków.

Z powyższych względów za niezasadne należałoby uznać, zdaniem Wnioskodawcy, rozpatrywanie wysokości podatku u źródła ze względu na kraj miejsca siedziby poszczególnych uczestników cash-poolingu, przyjmując, że to oni są odbiorcami odsetek. Spółka nie będzie mieć wiedzy na temat tego, w jaki sposób wykorzystywane są odsetki płacone Pool Leaderowi. Ponieważ źródłem, z którego zasilane są rachunki uczestników jest Rachunek Konsolidacyjny należący do Pool Leadera, nie będzie skonkretyzowana strona transakcji ze Spółką, inna aniżeli Pool Leader. Gdyby przyjąć, z czym Wnioskodawca się nie zgadza, że należy przypisać przychody z odsetek wypłaconych przez Spółkę wielu podmiotom uczestniczącym w strukturze cash-poolingu, Spółka nie byłaby w stanie ustalić, jakie konkretnie podmioty są podatnikami podatku. Brak będzie zatem możliwości ustalenia podstawowego warunku powstania obowiązku podatkowego, jakim jest ustalenie podmiotu będącego podatnikiem. Tym samym Spółka nie będzie w stanie prawidłowo zastosować właściwych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania i pobrać podatek według właściwych stawek, ani wypełnić obowiązków związanych z koniecznością sporządzenia informacji FT-2/2R, które muszą zawierać dane identyfikacyjne podatników.

Podsumowując, Spółka jest zdania, że posiadając certyfikat rezydencji Pool Leadera, zgodnie z art. 21 ust. 1 i 2 UPDOP w zw. z art. 11 ust. 1 i 2 polsko-szwedzkiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku u źródła od wypłacanych na rzecz Pool Leadera odsetek.

Na tle przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. 2014 r. poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W przepisie tym wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jego rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 updop.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 updop, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów

z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), ustala się w wysokości 20% przychodów. Art. 21 ust. 2 updop stanowi, że przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W myśl art. 26 ust. 1 updop, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Powyższa regulacja wskazuje, że w przypadku podmiotu, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu a uzyskuje przychody na tym terytorium – w kwestii sposobu opodatkowania – pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Przy czym, zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

W niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie Konwencja między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Sztokholmie dnia 19 listopada 2004 r. (Dz.U. z 2006 r. nr 26, poz. 193, dalej: „Konwencja polsko-szwedzka”). Jak stanowi art. 11 ust. 1 Konwencji polsko-szwedzkiej, odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane tylko w tym drugim Państwie. Stosownie do postanowień art. 11 ust. 2 Konwencji polsko-szwedzkiej, użyte w tym artykule określenie „odsetki” oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, zarówno zabezpieczonych jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek rządowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi pożyczkami, obligacjami lub skryptami dłużnymi. Opłat karnych z tytułu opóźnionej zapłaty nie uważa się za odsetki w rozumieniu tego artykułu.

Zauważyć przy tym należy, że umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie nadają państwom żadnych nowych praw do opodatkowania w tym państwie dochodów osób zagranicznych, a jedynie ograniczają już istniejące prawa. Dane państwo, na podstawie samej tylko umowy, nie może zatem nałożyć na rezydenta podatkowego innego państwa obowiązków podatkowych ponad te, które wynikają z jego wewnętrznego ustawodawstwa podatkowego - może tylko ograniczyć obowiązki wynikające z własnego wewnętrznego ustawodawstwa podatkowego. W związku z powyższym w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania używa się sformułowania, że dane dochody podatnika „mogą być opodatkowane w drugim umawiającym się państwie”, ponieważ o tym, czy będą tam opodatkowane zdecyduje już wyłącznie dane państwo, którego prawa taki zapis dotyczy i które z prawa do opodatkowania takich dochodów może zrezygnować.

Dokonując interpretacji ww. przepisów, należy zwrócić również uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Z Komentarza do Konwencji Modelowej OECD wynika, że postanowienia umów (konwencji) o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie dotyczącym odsetek mają zastosowanie jedynie w przypadku, gdy to podmiot uzyskujący odsetki posiada status rzeczywistego odbiorcy („beneficial owner”), czyli jest podmiotem, którego prawo do dysponowania otrzymaną płatnością nie ma wyłącznie formalnego charakteru. Co do zasady w sytuacji, gdy płatność dokonywana jest na rzecz pośrednika będącego rezydentem określonego państwa, który następnie przekazuje tę płatność ostatecznemu odbiorcy, państwo w którym powstaje dana płatność nie jest zobowiązane do zastosowania wobec tego pośrednika postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Sam fakt bycia rezydentem określonego państwa i otrzymania płatności nie jest wystarczającym warunkiem do skorzystania z postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania w sytuacji, gdy prawo do dysponowania dochodem ma ograniczony charakter. Oznacza to, że postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania mają zastosowanie do podmiotów będących faktycznymi odbiorcami odsetek. Umowa cash poolingu jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy (rachunek główny) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu, dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący i zarządzający systemem, tzw. Pool Leadera, którym może być wyspecjalizowany bank, jak również jednostka z grupy. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników to na jego rachunek trafiają środki finansowe, które są następnie rozdysponowywane w postaci odsetek do uczestników systemu. Uczestnicy porozumienia nie wiedzą, czyje środki zostały im przekazane na pokrycie niespłaconego zadłużenia – wszelkie przepływy koordynowane są przez Pool Leadera. Niezależnie od tego, czy podmiotem zarządzającym systemem jest bank, czy wybrana spółka z grupy, co do zasady realizuje on jedynie funkcję pośrednika, tzn. nie jest ostatecznym właścicielem odsetek, do których prawo przysługuje spółkom przekazującym nadwyżkę. Sposób konstrukcji umowy cash poolingu jest jednocześnie wyborem odpowiedniego typu instrumentu. Jest to sprawa indywidualna, uzależniona – z jednej strony – od podmiotu, który organizuje i pośredniczy w cash poolingu (Pool Leadera), z drugiej – z dostosowania zapotrzebowania spółek zainteresowanych tego typu instrumentem.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zamierza przystąpić w charakterze uczestnika do międzynarodowego wewnątrzgrupowego programu zarządzania płynnością finansową w ramach Grupy, tzw. cash-poolingu.

Realizacją programu zarządzania płynnością finansową, w którym będzie brała udział Spółka, od strony technicznej zajmie się Bank z siedzibą na terenie Szwecji (dalej: „Bank”).

Rachunek bankowy posiadany przez Spółkę w polskim banku (tzw. Rachunek Źródłowy), zostanie połączony z Rachunkiem Transakcyjnym, właściwym dla Spółki zlokalizowanym w Szwecji. Rachunek Źródłowy będzie podlegał tzw. operacjom „sweeping” oraz „topping”, to jest przelewom automatycznym. „Sweeping” polega na obciążaniu Rachunku Źródłowego i uznaniu Rachunku Transakcyjnego. Natomiast „topping” polega na obciążaniu Rachunku Transakcyjnego i uznaniu Rachunku Źródłowego. Transfery te będą dokonywane periodycznie w terminach zgodnych z decyzją Spółki, np. codziennie, co tydzień, co miesiąc lub w wybrane dni. Zastosowanie określonej operacji, będzie uzależnione od wysokości środków, które Spółka zgromadzi (lub nie) na Rachunku Źródłowym. Celem tych operacji jest zapewnienie, aby na koniec uzgodnionego okresu saldo na Rachunku Źródłowym należącym do Spółki i zlokalizowanym w Polsce wynosiło zero lub było równe z góry określonej kwocie. Jeśli kwota na rachunku Źródłowym Spółki będzie niższa, rachunek ten zostanie w ramach operacji „topping” uznany na kwotę niedoboru. Jeśli natomiast będzie ona wyższa, zostanie on w ramach operacji „sweeping” obciążony kwotą nadwyżki. Rachunki Transakcyjne, na które trafiają lub z których pochodzą kwoty wynikające z operacji „sweeping” i „topping” zostaną poddane konsolidacji na Rachunku Konsolidacyjnym, w taki sposób, że wszystkie salda (dodatnie lub ujemne) na Rachunkach Transakcyjnych będą na bieżąco konsolidowane na Rachunku konsolidacyjnym. Uznanie Rachunku Transakcyjnego będzie oznaczać jednocześnie powiększenie salda na Rachunku Konsolidacyjnym, a obciążenie Rachunku Transakcyjnego będzie oznaczać jednocześnie zmniejszenie salda Rachunku Konsolidacyjnego.

Pool Leader będzie decydował o wysokości oprocentowania oraz zasadach wypłaty odsetek zarówno od posiadanych przez Wnioskodawcę na Rachunku Transakcyjnym nadwyżek finansowych, jaki występujących tam niedoborów. Do Pool Leadera Spółka będzie wypłacała odsetki od używanych środków pieniężnych, w sytuacji, gdy jej rachunek bez wykorzystania cash - poolingu wykazywałby saldo ujemne. Przy czym, jako „odsetki wypłacone przez Spółkę Pool Leaderowi” Spółka rozumie również odsetki wypłacone za pośrednictwem Pool Leadera (pierwotnie wpłacone na prowadzony dla grupy Rachunek Konsolidacyjny), pozostałym uczestnikom Grupy, wykazującym nadwyżki finansowe. Z kolei w przypadku salda dodatniego, Pool Leader będzie odpowiedzialny za wypłatę na rzecz Spółki odsetek od wykorzystywanych środków pieniężnych Spółki. Spółka będzie posiadać aktualny certyfikat rezydencji podatkowej Pool Leadera wydany przez szwedzkie władze podatkowe.

Zauważyć należy, że cechą charakterystyczną systemu cash pooling, o którym mowa w opisie zdarzenia przyszłego, jest konsolidowanie środków finansowych wszystkich uczestników. To uczestnicy biorący udział w tym systemie mogą rzeczywiście korzystać z przywilejów wynikających z prawa własności środków pieniężnych jakie wpływają od innych uczestników systemu. Status osoby uprawnionej przysługuje ekonomicznemu właścicielowi udostępnionego kapitału (a nie ekonomicznemu dysponentowi samych odsetek). Uprawnionym właścicielem może być zatem podmiot posiadający prawo do kapitału, z tytułu którego udostępnienia należne będą odsetki, jak i prawo do zagospodarowania tych odsetek jako ich właściciel, a nie podmiot posiadający prawo tylko do ich otrzymania.

Biorąc pod uwagę przedstawione przez Wnioskodawcę zdarzenie przyszłe, nie można zgodzić się z argumentacją Spółki, że Pool Leader będzie „odbiorcą odsetek”, do którego odnoszą się zapisy polsko-szwedzkiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania i że jest on ich ekonomicznym właścicielem (ponieważ jest właścicielem i dysponentem Rachunku Konsolidacyjnego) w części w jakiej pełni on tylko rolę pośrednika w ramach sytemu cash-pooling, w przekazaniu odsetek na rzecz pozostałych uczestników Grupy Kapitałowej, biorących udział we wskazanym we wniosku systemie cash-poling. Treść Komentarza do Konwencji Modelowej OECD podlegała pewnym modyfikacjom od momentu wprowadzenia do ust. 2 art. 11 Konwencji Modelowej OECD kryterium „osoby uprawnionej”. Jednak żadna z wersji Komentarza nie podważa reguły, że sam tytuł prawny do danej należności jest przesłanką niewystarczającą do stwierdzenia, że jego posiadacz jest osobą faktycznie uprawnioną do tych należności w rozumieniu Konwencji Modelowej. W oparciu o wyjaśnienia przedstawione w oficjalnych dokumentach Komitetu Spraw Podatkowych OECD powszechnie przyjmuje się, które kategorie podmiotów nie mogą być zaliczone do grona faktycznych właścicieli odsetek. Jak wynika z Komentarza do Konwencji Modelowej OECD, formalna własność dochodu nie jest kryterium wystarczającym do przyznania odbiorcy odsetek właściwości uprawnionego właściciela. Tym samym z kręgu podmiotów uprawnionych do korzyści traktatowych wyłącza się w szczególności osoby występujące jako agent, nominee oraz conduit.

Pojęcie agent należy interpretować w oparciu o przepisy wewnętrzne państw – stron umowy. Przepisy te mogą różnić się co do szczegółów w zależności od stosującego je państwa, jednak zazwyczaj instytucja agenta stanowi formę reprezentacji, w której agent działa w imieniu innej osoby (pryncypała) i jest umocowany do kreowania stosunków pomiędzy tą osobą a podmiotami trzecimi. Natomiast nominee jest zazwyczaj osobą, która tak jak agent działa na rzecz innej osoby, lecz w celu zachowania anonimowości tej osoby, lub w celu usprawnienia procedur rozliczeniowych, występuje wobec osób trzecich jako właściciel danej rzeczy lub prawa. Z kolei conduit co do zasady tylko i wyłącznie pośredniczy w przekazywaniu płatności kolejnemu (ostatecznemu) odbiorcy, a odbiorca ten rezyduje w państwie, które albo nie posiada umowy o unikaniu podwójnemu opodatkowaniu z państwem wypłacającym należności, albo postanowienia umowy zawartej między tymi państwami są mniej korzystne dla tego odbiorcy. Mimo, iż spółka typu conduit pozostaje właścicielem w świetle prawa, to własność ekonomiczna cały czas de facto pozostaje przy ostatecznym odbiorcy. Typowy conduit nie posiada majątku poza tytułem prawnym do należności wypłacanej z państwa źródła, ani nie zatrudnia personelu. Jak już zostało to wspomniane powyżej, nie budzi sprzeciwu pogląd, że podmiot będący jedynie formalnym właścicielem należności, a w praktyce będący jedynie jej powiernikiem lub administratorem, nie powinien mieć prawa do korzystania z przepisów traktatów.

Jakkolwiek Wnioskodawca przedstawił w uzasadnieniu własnego stanowiska charakterystykę terminu beneficial owner podobną do powyższej, to na tle przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wnioski organu podatkowego, co do zastosowania w przedmiotowej sprawie postanowień Konwencji, są zasadniczo różne. W oparciu o przedłożony wniosek należy uznać, że w relacji łączącej Spółkę z Pool Leaderem, drugi z tych podmiotów występuje co do zasady jako ogniwo pośrednie między Spółką a innymi uczestnikami, ewentualnie Bankiem, oraz pełni w systemie jedną z trzech funkcji wymienionych powyżej.

W świetle doktryny, dany podmiot może być uznany za „faktycznego właściciela” jeśli atrybuty własności danej rzeczy przeważają nad tymi, które przynależą jakiejkolwiek innej osobie. Jako cechy własności wskazuje się prawo do zbycia, użycia i zużycia danej rzeczy, prawo do jej zmarnowania i zniszczenia oraz ryzyko ponoszone w związku z tym przedmiotem.

Z opisanej we wniosku metody funkcjonowania wybranego wariantu cash-poolingu nie wynika, że Pool Leader będzie w całości rzeczywistym odbiorcą należności odsetkowych. W oparciu o przedstawiony przez Spółkę wniosek należy stwierdzić, że Pool Leader będzie pełnić w systemie w głównej mierze rolę zarządcy i koordynatora środków finansowych, tym samym nie stając się ich właścicielem. Powyższe wynika z istoty zarządzania środkami finansowym należącymi do podmiotów z grupy. Pełnienie roli zarządzającego systemem, jak i podjęcie się pełnienia innych związanych z tym funkcji, nie jest tożsame z wyłącznym władaniem zgromadzonymi w systemie środkami finansowymi. Innymi słowy, cechą charakterystyczną cash poolingu jest konsolidowanie środków finansowych wszystkich uczestników, a nie dokonywanie „darowizn” na rzecz Pool Leadera przez pozostałych uczestników.

Zgodnie z postanowieniami umowy, Pool Leader udostępnia Spółce środki finansowe, które na podstawie tej samej umowy otrzymuje od Uczestników Struktury. Rzeczywistymi właścicielami przekazywanych Pool Leaderowi środków pozostają podmioty przekazujące nadwyżkę znajdującą się na ich rachunkach. Z tej racji otrzymywane przez Pool Leadera środki pieniężne, podlegające następnie stosownej alokacji, nie będą stanowiły jego należności sensu stricto, gdyż jego funkcja w tym momencie sprowadza się do pośredniczenia w podziale tych środków.

W przedmiotowej sprawie można jedynie stwierdzić, że Pool Leader będzie posiadał tytuł prawny do otrzymanych od Spółki odsetek od środków pieniężnych przekazanych na pokrycie ujemnego salda na Rachunku Źródłowym. Nie można jednak zgodzić się z opinią Wnioskodawcy, że Pool Leader będzie posiadł również prawo do przedmiotowych odsetek w sensie ekonomicznym. W związku z pełnienia w systemie cash poolingu funkcji zarządcy, Pool Leader jest zobowiązany do zapłaty odsetek w odpowiedniej wysokości na rzecz uczestników struktury od dodatniego salda na Rachunku Źródłowym, które zostało przekazane na Rachunek Transakcyjny. W odniesieniu do rzeczonych odsetek wypłacanych przez Spółkę na rzecz Pool Leadera, nie będzie ona uprawniona do zastosowania przepisu art. 11 ust. 2 Konwencji.

Powyższej konkluzji nie zmienia okoliczność wskazana przez Spółkę w uzasadnieniu swojego stanowiska, mianowicie że to Pool Leader określa wysokość oprocentowania, jak również zasady alokacji odsetek do uprawnionych uczestników struktury cash-poolingu, które jednak nie są tożsame z wcześniej wypłaconymi odsetkami, lecz pochodzą ze skonsolidowanych środków. Powyższą sytuację można porównać do zobowiązania gwaranta wobec wierzyciela do spełnienia świadczenia dłużnika w razie niewypłacalności tego ostatniego. W takim przypadku nie sposób uznać gwaranta za faktycznego właściciela odsetek. Powyższej ocena nie zostanie zmieniona w sytuacji, gdy gwarant będzie pośredniczył w przekazywaniu przedmiotowych odsetek do uprawnionego wierzyciela, a tym bardziej jeśli tylko będzie rejestrował transfer tych odsetek na odrębnym koncie.

Tytuł prawny do odsetek posiadają zatem poszczególne spółki biorące udział w systemie cash poolingu, co oznacza, że to one uzyskują przychód podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w postaci należnych im odsetek (w przypadającej na nie części, która jest im wypłacana za pośrednictwem Pool Lidera).

Mając powyższe na uwadze w sytuacji, gdy to Pool Leader będzie otrzymywał od Spółki odsetki, jako rzeczywisty ich odbiorca, tj. gdy będzie mu przysługiwać, na podstawie postanowień umowy cash poolingu, proporcjonalny do wielkości salda na jej rachunku udział w należności odsetkowej, zastosowanie znajdą (pod warunkiem posiadania przez Spółkę certyfikatu rezydencji) postanowienia art. 11 ust. 1 Konwencji polsko-szwedzkiej. Z przepisów tych wynika, że odsetki, które powstały w Polsce i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Szwecji, opodatkowane są tylko w Szwecji. Zatem Spółka nie będzie zobowiązana do poboru podatku z tytułu wypłaconych Pool Leaderowi odsetek. Natomiast w takim zakresie, w jakim Pool Leader jest pośrednikiem (ekonomicznym dysponentem odsetek) nie uzyskuje on faktycznie przychodów z tytułu odsetek. W konsekwencji to poszczególne spółki uczestniczące w systemie, uzyskają przychód podatkowy w postaci należnych im odsetek (w przypadającej na nie części, która jest im wypłacana za pośrednictwem Pool Leadera). Zatem, w przypadku wypłaty przez Spółkę odsetek na rzecz Pool Leadera, w zakresie w jakim pełni on tylko rolę pośrednika, nie znajdzie zastosowania art. 11 ust. 1 umowy polsko-szwedzkiej.

Jednocześnie należy dodać, że Spółka będzie mogła zastosować, zgodnie z postanowieniami art. 21 ust. 2 updop, preferencyjną stawkę podatkową wynikającą z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania obowiązującej pomiędzy Polską a państwem rezydencji podatkowej podmiotu uprawnionego, uzyskującego dochód z tytułu odsetek, a więc poszczególnych spółek z grupy, które biorą udział w systemie cash poolingu (pod warunkiem posiadania ich certyfikatów rezydencji).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie obowiązku poboru zryczałtowanego podatku z tytułu odsetek wypłacanych przez Spółkę w ramach systemu cash-pooling:

na rzecz Pool Leadera, jako uczestnika grupy kapitałowej – jest prawidłowe,
za pośrednictwem Pool Leadera, pozostałym członkom grupy kapitałowej – jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin