Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPB3/4510-1-206/16-4/AO
z 11 lipca 2016 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Miejski Zakład Komunikacji , przedstawione we wniosku z 9 maja 2016 r. (data wpływu 12 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie korekty przychodów podatkowych:

• w części dotyczącej ujęcia faktury odnoszącej się do rozliczenia wynagrodzenia z tytułu pobrania nadmiernej rekompensaty – jest prawidłowe,
• w części dotyczącej ujęcia faktury odnoszącej się do rozliczenia wynagrodzenia z tytułu otrzymania mniejszej rekompensaty – jest nieprawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 12 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony w dniu 4 lipca 2016 r. - o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie korekty przychodów podatkowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Miejski Zakład Komunikacji Sp. z o.o. (zwany Operatorem) posiada zawarte z Miastem (zwanym Organizatorem publicznego transportu zbiorowego) umowy: na okres do 01.01.2015 r. do 31.12.2015 r. oraz od 01.01.2016 r. do 31.12.2030 r.

Przedmiotem umowy jest odpłatne świadczenie usług publicznego transportu zbiorowego organizowanego przez Miasto na sieci komunikacyjnej Miasta oraz na terenie gmin sąsiadujących, na mocy zawartego z nimi Porozumienia Komunalnego, polegające na usługach wykonywania przewozów o charakterze użyteczności publicznej, związanych z bieżącym utrzymaniem w należytym stanie technicznym torowisk tramwajowych, sieci i podstacji trakcyjnych, dystrybucji biletów, związanych z zamieszczaniem rozkładów jazdy informacji przystankowych znajdujących się w gestii Organizatora.

Umowa określa:

• § 17 Sposób w jaki obliczana jest rekompensata.
  1. Wynagrodzenie Operatora za świadczone usługi przewozowe ujmowane jest w rachunku ustalenia należnej rekompensaty.
  2. Rekompensata wyliczana jest na zasadach określonych w załączniku do rozporządzenia (WE) nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r., dotyczącego usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz uchylającym rozporządzenia Rady (EWO) nr 1191/69 i (EWG) nr 1107/70. Zasady wyliczenia rekompensaty dla niniejszej umowy zawiera załącznik nr 6.
  3. Wysokość rekompensaty nie może przekroczyć kwoty niezbędnej do pokrycia całości kosztów związanych z wykonywaniem usług użyteczności publicznej określonych w niniejszej umowie, przy uwzględnieniu związanych z tym przychodów i rozsądnego zysku.
  4. Koszty i przychody Operatora będą obliczane zgodnie z obowiązującymi zasadami rachunkowości i przepisami podatkowymi w sposób pozwalający wydzielić koszty związane z realizacją usług opisanych w niniejszej umowie.
  5. Wysokość należnej Operatorowi rekompensaty, na bazie wypłaconego w okresach miesięcznych Operatorowi wynagrodzenia za czas trwania umowy, podlega weryfikacji przez Organizatora, po przedstawieniu przez Operatora sprawozdania finansowego, posiadającego opinię biegłego rewidenta i zestawień analitycznych, umożliwiających weryfikację kosztów poniesionych na świadczenie usług przewozowych.
  6. Zapłata zbyt wysokiego wynagrodzenia po zakończeniu okresu obowiązywania umowy, w stosunku do wyliczonej rekompensaty, stanowić będzie nadwyżkę rekompensaty, która zostanie udokumentowana fakturą korygującą.
  7. Faktura korygująca zostanie wystawiona przez Operatora niezwłocznie po protokolarnym uzgodnieniu nadwyżki, a zwrot nadwyżki powinien nastąpić w ciągu 14 dni od daty wystawienia faktury.
  8. Zapłata zbyt niskiego wynagrodzenia po zakończeniu okresu obowiązywania umowy, w stosunku do wyliczonej rekompensaty, stanowić będzie niedobór rekompensaty, który zostanie udokumentowany fakturą.
  9. Faktura, o której mowa w ust. 8 zostanie wystawiona przez Operatora w terminie 7 dni od daty protokolarnego uzgodnienia niedoboru, a zapłata powinna nastąpić w ciągu 21 dni od tej daty.
  10. Konta księgowe związane z usługami określonymi w niniejszej umowie będą odpowiednio rozdzielone i będą spełniać co najmniej następujące warunki:
      1. konta przypisane do każdej z tych dziedzin działalności muszą być prowadzone oddzielnie, a odpowiadające im aktywa oraz koszty stałe przydzielane będą zgodnie z obowiązującymi zasadami rachunkowości i przepisami podatkowymi;
      2. koszty zmienne, odpowiednia część kosztów stałych i zysk związany z działalnością komercyjną Operatora nie mogą być rozliczane w ramach danych usług publicznych.
  11. Dla potrzeb określenia i weryfikacji wysokości rekompensaty, Operator zobowiązuje się prowadzić ewidencję księgową umożliwiającą grupowanie przychodów i kosztów, pozwalającą rozdzielić działalność związaną z realizacją umowy od działalności pozostałej.
  12. Organizator dopuszcza możliwość prowadzenia przez Operatora działalności pozostałej niezwiązanej z działalnością wynikającą z realizacji niniejszej umowy, w tym także prowadzenia jej z wykorzystaniem majątku niezbędnego do realizacji zadań wnikających z niniejszej umowy, pod warunkiem:
      1. prowadzenie tej działalności nie będzie zakłócać realizacji zadań wynikających z niniejszej umowy, jak również nie będzie wpływać na jakość wykonywania zadań w ramach niniejszej umowy;
      2. działalność pozostała zachowa wymiar marginalny.
• § 18 Rozliczenie zaliczek rekompensaty.
  • 1. Kwotę należnej rekompensaty Operatora za realizację zadań nałożonych niniejszą umową ustala się, jako iloczyn wozokilometrów/pociągokilometrów rozkładowych określonych w § 4 ust. 3 oraz planowanej ceny netto za jeden wozokilometr/pociągokilometr odpowiednio według rodzaju trakcji.
  • 2. Planowana cena netto za jeden wozokilometr/pociągokilometr odpowiednio do rodzaju trakcji wynosi:
    1. w przewozach autobusowych - 6,83 zł/wozokilometr,
    2. w przewozach tramwajowych – 11,06 zł/pociągokilometr.
  • 5. Przekazywanie rekompensaty w formie zaliczki w wysokości 1/24 kwoty, wynikającej z planu budżetowego na 2015 rok, następuje dwa razy w miesiącu na pisemny wniosek Operatora w terminach:
    1. do 10-go dnia każdego miesiąca kalendarzowego,
    2. do 20-go dnia każdego miesiąca kalendarzowego.
    - druga rata za miesiąc grudzień 2015 roku płatna do dnia 31 stycznia 2016 roku.
  • 6. Rekompensatę ustaloną według zasad określonych w niniejszym paragrafie zwiększa się o obowiązującą stawkę podatku od towarów i usług.
  • 8. Usługa publicznego transportu zbiorowego za którą Operator otrzymuje miesięczne wynagrodzenie w formie zaliczek rekompensaty, rozliczana jest w okresach miesięcznych (od pierwszego dnia danego miesiąca do ostatniego dnia miesiąca) w terminie do 5 dnia miesiąca następnego. Rozliczenie uwzględnia wykonaną pracę przewozową za miesięczny okres rozliczeniowy (wozokilometry/pociągokilometry) według cen określonych w ust. 2-4 oraz kwot rekompensaty wypłaconych w formie zaliczek, o których mowa w ust. 5. Wystawienie przez Operatora faktury/faktury korygującej następuje w terminie do 7 dni. Zapłata za fakturę/fakturę korygującą powinna nastąpić w ciągu 21 dni od daty otrzymania faktury/faktury korygującej.
  
  

Spółka po zakończeniu 2015 roku w terminie do 31 marca 2016 roku dokonała rozliczenia zaliczek rekompensaty za rok 2015 na podstawie faktycznie wykonanych wozokilometrów/pociągokilometrów i stawek zweryfikowanych przez firmę audytorską. Rozliczenia faktycznie wykonanych wozokilometrów/pociągokilometrów Spółka dokonała natomiast miesięcznie w trakcie roku od miesiąca stycznia do miesiąca grudnia włącznie, wystawiając stosowną fakturę VAT w przypadku wykonania większej ilości wozokilometrów/pociągokilometrów w stosunku do ilości planowanej, bądź fakturę korygującą w sytuacji odwrotnej. Planowana cena netto wozokilometra/pociągokilometra w trakcie roku nie ulega zmianie. Rozliczenie rekompensaty za 2015 rok, tj. nadwyżkę pobranej rekompensaty Spółka udokumentowała poprzez wystawienie faktury korygującej dnia 29.03.2016 r. na kwotę netto 1.348.887,72 zł.

Przykład rozliczenia rekompensaty za 2015 rok:

1. Pobrana rekompensata w formie zaliczek w 2015 roku trakcja autobusowa - cena netto planowana/wozokilometr x wozokilometry wykonane = 26.156.246,89 zł netto rekompensata planowana trakcja tramwajowa - cena netto planowana/wozokilometr x wozokilometry wykonane = 12.008.574,17 zł netto rekompensata planowana.

Razem rekompensata otrzymana za 2015 rok 38.164.821,06 zł netto.

2. Rozliczenie rekompensaty - wykonanie za 2015 rok trakcja autobusowa – 25.210.828,13 zł netto trakcja tramwajowa – 11.605.105,21 zł netto
   Razem rekompensata wykonana 36.815.933,34 zł netto.
3. Nadmiernie pobrana rekompensata do zwrotu za 2015 rok (poz. 1 - poz. 2) = 1.348.887,72 zł.
   
   

Faktura korygująca została wystawiona przez Spółkę 29.03.2016 r. na kwotę do zwrotu na rzecz Urzędu Miasta nadpłaty rekompensaty w kwocie 1.348.887,72 zł.

Spółka wystawioną fakturę korygującą w 2016 roku z tytułu korekty rekompensaty za 2015 rok ujęła bilansowo w księgach rachunkowych 2015 roku jako zmniejszenie przychodów.

Ww. korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, wynika ona wprost z zapisów umowy i dotyczy rozliczenia zaliczek rekompensaty otrzymywanych w trakcie roku.

Faktura korygująca nie została uwzględniona w rozliczeniu rocznym w deklaracji CIT-8 za 2015 rok sporządzonym do końca marca 2016 roku (zmniejszenie przychodów). Zmniejszenia przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym tj. w 2015 roku Spółka dokonała w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, tj. w miesiącu marcu 2016 roku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy faktura korygująca wystawiona dnia 29.03.2016 r. dotycząca rozliczenia wynagrodzenia za świadczenie usług publicznego transportu zbiorowego w formie rekompensaty za 2015 rok z tytułu pobrania nadmiernej rekompensaty w 2015 roku zmniejszająca przychody podatkowe powinna zostać ujęta w rozliczeniu podatku (przychodach podatkowych - zmniejszenie) dochodowego od osób prawnych za 2015 rok, czy też w 2016 roku, tj. w miesiącu wystawienia faktury korygującej (marzec 2016 r.)?
2. Czy w sytuacji odwrotnej, gdy faktura wystawiona byłaby dnia 29.03.2016 r. po dokonaniu rozliczenia wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług publicznego transportu zbiorowego w formie rekompensaty za 2015 rok z tytułu otrzymania przez Spółkę mniejszej rekompensaty od Urzędu Miasta niż wynika to z jej rozliczenia za 2015 rok zwiększająca przychody podatkowe powinna zostać ujęta w rozliczeniu podatku (przychodach podatkowych - zwiększenie) dochodowego od osób prawnych za 2015 rok, czy też w 2016 roku, tj. w miesiącu wystawienia faktury (marzec 2016 rok)?
   
   

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, wystawiona w miesiącu marcu 2016 roku faktura korygująca powinna zostać ujęta w rozliczeniu podatku (zmniejszenia przychodów podatkowych) dochodowego od osób prawnych w miesiącu marcu 2016 roku i w deklaracji CIT-8 za 2016 rok, a nie w rozliczeniu za 2015 rok (CIT-8). Korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, w związku z tym, należy jej dokonać poprzez zmniejszenie przychodów w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca (art. 12).

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji odwrotnej, gdy wystawiona byłaby faktura w marcu 2016 roku na zwiększenie rekompensaty do zapłaty przez Urząd Miasta za 2015 rok powinna zostać ujęta w rozliczeniu podatku (zwiększenie przychodów podatkowych) dochodowego od osób prawnych za 2015 rok w deklaracji CIT-8, a nie w dacie wystawienia faktury 29.03.2016 r., tj. w deklaracji CIT-8 za 2016 rok.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest:

• prawidłowe - w części dotyczącej ujęcia faktury odnoszącej się do rozliczenia wynagrodzenia z tytułu pobrania nadmiernej rekompensaty,
• nieprawidłowe - w części dotyczącej ujęcia faktury odnoszącej się do rozliczenia wynagrodzenia z tytułu otrzymania mniejszej rekompensaty.
  
  

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca (zwany Operatorem) posiada zawarte z Miastem (zwanym Organizatorem publicznego transportu zbiorowego) umowy, których przedmiotem jest odpłatne świadczenie usług publicznego transportu zbiorowego organizowanego przez Miasto na sieci komunikacyjnej Miasta oraz na terenie gmin sąsiadujących. Wynagrodzenie Operatora za świadczone usługi przewozowe ujmowane jest w rachunku ustalenia należnej rekompensaty. Wysokość rekompensaty nie może przekroczyć kwoty niezbędnej do pokrycia całości kosztów związanych z wykonywaniem usług użyteczności publicznej określonych w zawartej umowie, przy uwzględnieniu związanych z tym przychodów i rozsądnego zysku. Wysokość należnej Operatorowi rekompensaty, na bazie wypłaconego w okresach miesięcznych Operatorowi wynagrodzenia za czas trwania umowy, podlega weryfikacji przez Organizatora, po przedstawieniu przez Operatora sprawozdania finansowego, posiadającego opinię biegłego rewidenta i zestawień analitycznych, umożliwiających weryfikację kosztów poniesionych na świadczenie usług przewozowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika także, że kwotę należnej rekompensaty Operatora za realizację zadań nałożonych zawartą umową ustala się jako iloczyn wozokilometrów/pociągokilometrów rozkładowych określonych w zawartej umowie oraz planowanej ceny netto za jeden wozokilometr/pociągokilometr odpowiednio według rodzaju trakcji.

Usługa publicznego transportu zbiorowego za którą Operator otrzymuje miesięczne wynagrodzenie w formie zaliczek rekompensaty, rozliczana jest w okresach miesięcznych w terminie do 5 dnia miesiąca następnego. Rozliczenie uwzględnia wykonaną pracę przewozową za miesięczny okres rozliczeniowy (wozokilometry/pociągokilometry) według cen określonych w zawartej umowie oraz kwot rekompensaty wypłaconych w formie zaliczek. Wystawienie przez Operatora faktury/faktury korygującej następuje w terminie do 7 dni. Zapłata za fakturę/fakturę korygującą powinna nastąpić w ciągu 21 dni od daty otrzymania faktury/faktury korygującej.

Spółka po zakończeniu 2015 roku w terminie do 31 marca 2016 r. dokonała rozliczenia zaliczek rekompensaty za rok 2015 na podstawie faktycznie wykonanych wozokilometrów/pociągokilometrów i stawek zweryfikowanych przez firmę audytorską. Rozliczenia faktycznie wykonanych wozokilometrów/pociągokilometrów Spółka dokonała natomiast miesięcznie w trakcie roku od miesiąca stycznia do miesiąca grudnia włącznie, wystawiając stosowną fakturę VAT w przypadku wykonania większej ilości wozokilometrów/pociągokilometrów w stosunku do ilości planowanej, bądź fakturę korygującą w sytuacji odwrotnej.

Mają na uwadze powyższe należy zauważyć, że ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.), nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „otrzymane” oznacza, że momentem powstania przychodu pieniężnego jest moment otrzymania, czyli wpływu bezpośrednio do majątku podatnika wymienionych środków, skutkującego powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami. O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny jego charakter w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika. Otrzymane świadczenie może być uznane za przychód, jeżeli ma ono charakter definitywny, ostateczny oraz pewny w tym znaczeniu, że podatnik uzyskuje swobodę dysponowania określonym świadczeniem lub środkami pieniężnymi.

Wyjątek od zasady wskazanej w art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadza art. 12 ust. 3 ww. ustawy, który stanowi, że za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, że z uwagi na charakter analizowanej należności i jej związek z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę, datą powstania przychodu w postaci rekompensaty jest moment jej otrzymania w myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku Spółka wskazała, że zapłata zbyt wysokiego wynagrodzenia po zakończeniu okresu obowiązywania umowy, w stosunku do wyliczonej rekompensaty, stanowić będzie nadwyżkę rekompensaty, która zostanie udokumentowana fakturą korygującą. Faktura korygująca zostanie wystawiona przez Wnioskodawcę niezwłocznie po protokolarnym uzgodnieniu nadwyżki, a zwrot nadwyżki powinien nastąpić w ciągu 14 dni od daty wystawienia faktury. Natomiast zapłata zbyt niskiego wynagrodzenia po zakończeniu okresu obowiązywania umowy, w stosunku do wyliczonej rekompensaty, stanowić będzie niedobór rekompensaty, który zostanie udokumentowany fakturą, która zostanie wystawiona przez Wnioskodawcę w terminie 7 dni od daty protokolarnego uzgodnienia niedoboru, a zapłata powinna nastąpić w ciągu 21 dni od tej daty.

W związku z powyższym Spółka powzięła wątpliwość, czy faktura korygująca/faktura wystawiona 29.03.2016 r. po dokonaniu rozliczenia wynagrodzenia za świadczenie usług publicznego transportu zbiorowego w formie rekompensaty za 2015 rok z tytułu pobrania nadmiernej rekompensaty w 2015 roku/otrzymania mniejszej rekompensaty niż to wynika z jej rozliczenia za 2015 rok, zmniejszająca/zwiększająca przychody podatkowe, powinna zostać ujęta w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych (przychodach podatkowych) za 2015 rok, czy też w 2016 roku, tj. w miesiącu wystawienia faktury korygującej/faktury.

Odnosząc się do kwestii ujęcia przez Spółkę w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych faktury korygującej, odnoszącej się do rozliczenia wynagrodzenia z tytułu pobrania nadmiernej rekompensaty, wystawionej przez nią w dniu 29.03.2016 r., należy wskazać że możliwość dokonania korekty przychodu wystąpi w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca.

Z dniem 1 stycznia 2016 r. weszła w życie ustawa z dnia 10 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem polubownych metod rozwiązywania sporów (Dz. U. z 2015 r., poz. 1595; dalej: „ustawa nowelizująca”), która dokonała nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych m.in. poprzez dodanie art. 12 ust. 3j. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Dodatkowo, art. 12 ust. 3k przewiduje, że jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 3j, podatnik nie osiągnął przychodów lub osiągnięte przychody są niższe od kwoty zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć koszty uzyskania przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone przychody. Natomiast ust. 3l tego artykułu wprowadza zastrzeżenie, że przepisów ust. 3j i 3k nie stosuje się, jeżeli korekta dotyczy przychodu związanego z zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu.

Art. 11 ustawy nowelizującej stanowi z kolei, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu nadanym ustawą nowelizującą, stosuje się do korekty przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów, uzyskanych lub poniesionych przed dniem wejścia w życie ustawy nowelizującej. Mając na uwadze powyższy przepis przejściowy, należy zaznaczyć, że nowe regulacje mają zastosowanie również do korekty przychodów i kosztów uzyskania przychodów, uzyskanych lub poniesionych przed 1 stycznia 2016 r., jeżeli zdarzenie powodujące korektę wystąpi po 31 grudnia 2015 r.

Z uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej wynika, że moment ujęcia faktury korygującej, zarówno po stronie przychodów, jak i kosztów podatkowych, powinien być uzależniony od okoliczności, jakich dotyczy ta faktura. Jeżeli pierwotnie sporządzona faktura błędnie dokumentowała stan faktyczny, a więc korekta jest wynikiem błędu (zawierała pomyłki), wówczas korekta powinna być przyporządkowana wstecznie do okresu, którego dotyczy, czyli do daty wystąpienia przychodu należnego (odpowiednio daty poniesienia kosztu), wynikającego z faktury pierwotnej. Natomiast w przypadku, gdy faktura pierwotna prawidłowo dokumentowała zdarzenie gospodarcze, które miało miejsce w dacie jej wystawienia (stan faktyczny), a faktura korygująca została wystawiona przez sprzedawcę z powodu późniejszych zdarzeń, a więc okoliczności mających wpływ na zmianę przychodów powstałych już po wystawieniu faktury pierwotnej, takich jak np. obniżenie ceny, udzielenie rabatu, czy zwrot towaru, fakturę korygującą należy rozliczyć na bieżąco, z datą jej wystawienia.

W niniejszej sprawie Spółka z tytułu nadmiernie pobranej rekompensaty za 2015 rok wystawiła fakturę korygującą w dniu 29.03.2016 r. Jednocześnie Spółka wskazała, że ww. korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką lecz wynika wprost z zapisów umowy i dotyczy rozliczenia zaliczek rekompensaty otrzymywanych w trakcie roku.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe i przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie nie ma miejsca korekta na skutek błędu rachunkowego lub innej oczywistej omyłki, bowiem pierwotne transakcje zostały zrealizowane prawidłowo. Przyczyną korekty będzie zmiana wysokości pobranej rekompensaty, która ma charakter następczy całokształtu rozliczeń pomiędzy Spółką a Organizatorem publicznego transportu zbiorowego, które wynikają z postanowień łączącej te strony umowy.

Skoro zatem Spółka zobowiązana była do wystawienia faktury korygującej już w 2016 roku to w kwestii korekty przychodów zastosowania znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym po 31 grudnia 2015 r. Oznacza to, że w sprawie zastosowanie znajdzie przepis art. 12 ust. 3j omawianej ustawy wprowadzony ustawą nowelizującą, zgodnie z którym, korekty należy dokonać poprzez zmniejszenie przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca.

W tym miejscu należy wskazać, że zasady, tryb i terminy rozliczeń podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy (na formularzu CIT-8) określa art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, na mocy którego podatnicy, z wyjątkiem zwolnionych od podatku na podstawie art. 6 ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. a i przepisów ustawy wymienionej w art. 40 ust. 2 pkt 8, są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2a, składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym - do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku.

Wobec powyższego, za prawidłowe należy uznać stanowisko Spółki, że faktura korygująca wystawiona dnia 29.03.2016 r., dotycząca rozliczenia wynagrodzenia za świadczenie usług publicznego transportu zbiorowego w formie rekompensaty za 2015 rok z tytułu pobrania nadmiernej rekompensaty w 2015 roku, zmniejszająca przychody podatkowe, powinna zostać ujęta w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych (przychodach podatkowych - zmniejszenie) w 2016 roku, tj. w miesiącu wystawienia faktury korygującej.

W odniesieniu natomiast do kwestii ujęcia przez Spółkę w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych faktury odnoszącej się do rozliczenia wynagrodzenia z tytułu otrzymania mniejszej rekompensaty, wystawionej przez nią w dniu 29.03.2016 r., należy wskazać, że istotnym dla rozliczenia tej faktury będzie ustalenie momentu powstania przychodu podatkowego.

Zauważyć również należy, że w tym przypadku przepisy dotyczące korekt przychodów nie powinny być stosowane, bowiem jak wskazała Spółka w opisie sprawy - zapłata zbyt niskiego wynagrodzenia po zakończeniu okresu obowiązywania umowy, w stosunku do wyliczonej rekompensaty, stanowić będzie niedobór rekompensaty, który zostanie udokumentowany fakturą, a nie fakturą korygującą.

Jak wskazano w niniejszej interpretacji, otrzymywana przez Spółkę rekompensata stanowi, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychód Spółki w dacie jej otrzymania.

Zdaniem tut. Organu, powołany powyżej przepis art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy również odnieść do ewentualnej faktury wystawionej przez Spółkę w dniu 29.03.2016 r., dotyczącej otrzymania przez Spółkę mniejszej rekompensaty w 2015 roku niż to wynika z jej rozliczenia, zwiększającej przychody podatkowe Spółki. Jak wskazała Spółka w opisie przedmiotowej sprawy niniejsza faktura, zostanie wystawiona przez Operatora w terminie 7 dni od daty protokolarnego uzgodnienia niedoboru, a zapłata powinna nastąpić w ciągu 21 dni od tej daty.

Biorąc powyższe pod uwagę, faktura wystawiona dnia 29.03.2016 r., po dokonaniu rozliczenia wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług publicznego transportu zbiorowego w formie rekompensaty za 2015 rok z tytułu otrzymania przez Spółkę mniejszej rekompensaty od Urzędu Miasta niż wynika to z jej rozliczenia za 2015 rok, zwiększająca przychody podatkowe, powinna zostać ujęta w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych (przychodach podatkowych - zwiększenie) w 2016 roku, tj. w momencie otrzymania przez Spółkę zapłaty za tę fakturę. Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tej części jest nieprawidłowe.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że mając na uwadze treść przepisu art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określającego m.in. termin rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy (na formularzu CIT-8), rekompensata, której dotyczyć będzie faktura wystawiona przez Spółkę w dniu 29.03.2016 r., odnosząca się do rozliczenia wynagrodzenia z tytułu otrzymania przez Wnioskodawcę mniejszej rekompensaty za 2015 rok, którą zgodnie z umową Spółka powinna otrzymać w ciągu 21 dni od daty wystawienia tej faktury, powinna zostać ujęta przez Wnioskodawcę w deklaracji CIT-8 za 2016 rok.

Interpretacja dotyczy:

• zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
• zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
  
  

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.