Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPP3/4512-1006/15-2/PC
z 25 stycznia 2016 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 listopada 2015 r. (data wpływu 7 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia importu usług z tytułu nabycia usługi oraz braku świadczenia usług przez Wnioskodawcę z tytułu uczestnictwa w umowie cash poolingu - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 grudnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia importu usług z tytułu nabycia usługi oraz braku świadczenia usług przez Wnioskodawcę z tytułu uczestnictwa w umowie cash poolingu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest czynnym podatnikiem VAT oraz specjalizuje się m.in. w przemysłowej filtracji powietrza. Spółka wchodzi w skład międzynarodowej grupy N. (dalej: Grupa), w ramach której spółka dominująca - N. Holding AB (dalej: Agent lub Lider) zawarła z bankiem S. (dalej: Bank lub S.) umowę w zakresie zarządzania środkami pieniężnymi, tzw. Nordic Cash Pooling (dalej: System lub Nordic Cash Pooling). Zarówno Lider jak i Bank posiadają siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Szwecji. Spółki te nie posiadają stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług (dalej: VAT). Nie są one również zarejestrowane w Polsce dla potrzeb tego podatku.

Z kolei Spółka posiada siedzibę w Polsce, jak również jest zarejestrowana w Polsce dla celów podatku VAT, przy czym nie jest zarejestrowana, jak również nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Szwecji.

System jest jednym z produktów Banku umożliwiającym Grupie bardziej efektywne zarządzanie środkami pieniężnymi i limitami zadłużenia oraz korzystanie przez poszczególne spółki z Grupy ze wspólnej płynności finansowej. W szczególności, zarządzanie środkami pieniężnymi oferowane w ramach Systemu przez Bank pozwala na obniżenie kosztów finansowania poszczególnych uczestników poprzez uzyskanie niższego oprocentowania zadłużenia, przy jednoczesnej możliwości korzystniejszego lokowania nadwyżek finansowych (uczestnik ma możliwość uzyskania wyższego oprocentowania, niż standardowe oprocentowanie lokat bankowych).

Wnioskodawca planuje przystąpić do Systemu, w związku z czym zmierza m.in. podpisać odpowiednie załączniki do umowy zawartej pomiędzy Bankiem a Agentem oraz inne dokumenty niezbędne w przypadku przystąpienia do Systemu, jak również wyrazić zgodę na powiązanie konta bankowego Spółki w oddziale Banku (dalej: Oddział) z odpowiednim rachunkiem konsolidacyjnym Lidera.

W ramach Systemu będzie uczestniczył zarówno Lider, jak również inne podmioty z Grupy, które mogą posiadać siedzibę na terenie lub poza terytorium Polski.

System, który zostanie wdrożony w Polsce będzie funkcjonował na dwóch poziomach tj. przelewy środków oparte na tzw. AutomatedSweeps w Polsce (dalej: AutomatedSweeps) oraz odpowiedni Nordic Cash Pooling w Szwecji.

Pomimo, iż Nordic Cash Pooling dla Polskich Uczestników będzie składał się z przepływów pieniężnych na dwóch poziomach — Automated Sweeps (przepływy pieniężne pomiędzy Polską i Szwecją) oraz Nordic Cash Pooling (funkcjonujący w Szwecji), System będzie traktowany jako kompletna usługa, umożliwiająca odpowiednie zarządzanie zgromadzonymi funduszami podmiotów z Grupy.

Funkcjonowanie Systemu przewiduje wykorzystanie trzech różnych rodzajów rachunków bankowych:

• rachunek nadrzędny — należący do Agenta oraz obsługiwany przez Bank, na którym gromadzone są wszystkie środki pieniężne w ramach Nordic Cash Pooling (dalej: Rachunek konsolidacyjny),
  
• subkonta w ramach rachunku konsolidacyjnego należące do Agenta, jednakże przypisane do każdego z Uczestników w celu określenia ich skonsolidowanego salda (dalej: Rachunki transakcyjne). Każdy z uczestników Systemu będzie posiadał własny Rachunek transakcyjny w określonej walucie,
  
• konta Uczestników obsługiwane przez Oddział (dalej: Rachunki źródłowe).
  
  

Szczegółowa informacja w zakresie funkcjonowania Systemu:

• Transakcje pomiędzy Rachunkiem źródłowym a Rachunkiem transakcyjnym (Automated Sweeps):
  
  • podmioty posiadające siedzibę na terytorium Polski (dalej: Uczestnicy) w celu uczestniczenia w Systemie będą korzystały z posiadanego lub nowo założonego rachunku w Oddziale (tj. Rachunku źródłowego),
    
  • Rachunek źródłowy wykorzystywany będzie przez Polskich Uczestników do realizacji operacji bankowych w Polsce (np. do wykonywania oraz akceptacji płatności od dostawców lub nabywców). Uczestnicy uzyskają dostęp do Rachunków źródłowych za pośrednictwem bankowości internetowej,
    
  • Rachunek źródłowy zostanie powiązany z nowo założonym Rachunkiem transakcyjnym, który będzie należeć do Agenta oraz funkcjonować na poziomie szwedzkim (Rachunek źródłowy będzie wykorzystywany do przelewów środków pomiędzy Uczestnikami a Agentem w ramach Automated Sweeps),
    
  • Automated Sweeps zakłada rzeczywisty przepływ środków pomiędzy danym Rachunkiem źródłowym a Rachunkiem transakcyjnym każdego z Uczestników, przy czym kierunek przepływu będzie zależny od salda danego Rachunku źródłowego. W sytuacji, gdy na Rachunku źródłowym znajduje się nadwyżka środków jest ona automatycznie przelewana na Rachunek transakcyjny, przy czym ilość przelanych środków zależeć będzie od określonych wcześniej limitów. Z kolei w przypadku salda ujemnego na rachunku źródłowym, deficyt zostanie uzupełniony przy pomocy określonych operacji bankowych (np. kredytu, dziennych limitów zadłużenia lub przelewu środków pieniężnych),
    
  • Agent będzie uprawniony do przyjmowania środków od Uczestników w celu ich przechowywania oraz do udzielania dostępu Uczestnikom do środków przez niego zgromadzonych. Jednocześnie Agent będzie uprawniony do wykorzystywania zgromadzonych funduszy.
    
  • Uczestnicy będą mogli korzystać ze środków zgromadzonych przez Agenta, niemniej jednak Agent będzie mógł odmówić udostępnienia środków pieniężnych w określonych sytuacjach,
    
  • Środki pieniężne będą przelewane codzienne lub okresowo (tygodniowo lub miesięcznie) z Rachunku źródłowego na Rachunek transakcyjny w celu uzyskania salda zerowego lub też każdej innej pożądanej kwoty na Rachunku źródłowym (saldo docelowe), która określona zostanie w Systemie na koniec każdego dnia:
    
    • w przypadku, gdy saldo na Rachunku źródłowym przekracza saldo docelowe, nadwyżka zostanie przelana na właściwy Rachunek transakcyjny (tzw. sweeping),
      
    • w przypadku, gdy saldo na Rachunku źródłowym jest niższe niż saldo docelowe, środki z Rachunku transakcyjnego pokryją deficyt na Rachunku źródłowym (tzw. topping),
  • Salda Rachunków źródłowych każdego Uczestnika oraz ich parametry (w tym dostępne środki) będą kontrolowane przez Oddział, który odpowiedzialny będzie również za przelew środków w ramach Automated Sweeps (transakcji pomiędzy Rachunkiem źródłowym a Rachunkiem Transakcyjnym),
  
  
• Transakcje pomiędzy Rachunkami transakcyjnym a Rachunkiem konsolidacyjnym:
  
  • Rachunki transakcyjne Uczestników zostaną bezpośrednio połączone z Rachunkiem konsolidacyjnym,
    
  • zarówno Rachunek konsolidacyjny, jak i Rachunki transakcyjne będą własnością Agenta oraz będą przez niego obsługiwane. Wszystkie środki zgromadzone na Rachunku konsolidacyjnym należą do Agenta,
    
  • w zależności od salda Rachunku konsolidacyjnego (tj. konta, na którym gromadzone są wszystkie fundusze w Systemie), Bank naliczy odsetki należne Liderowi (w przypadku posiadania salda dodatniego) lub odsetki należne Bankowi (w przypadku posiadania salda ujemnego, gdy Lider ma możliwość wykorzystania kredytu przyznanego przez Bank),
    
  • salda Rachunków transakcyjnych są odzwierciedlane na Rachunku konsolidacyjnym, niemniej jednak, pomiędzy tymi rachunkami nie są realizowane rzeczywiste przelewy środków pieniężnych,
    
  • z uwagi na fakt, iż na Rachunku konsolidacyjnym gromadzone są wszystkie środki w ramach Systemu (środki te mogą pochodzić od różnych Uczestników) nie jest możliwe określenie źródła środków pieniężnych, które zostaną wykorzystane do pokrycia potrzeb finansowych poszczególnych Uczestników (przykładowo w przypadku środków wykorzystanych do pokrycia deficytu z jednego Rachunku transakcyjnego, nie jest możliwe ustalenie, czy przedmiotowe środki były w przeszłości w posiadaniu Agenta, czy też innego uczestnika Systemu),
    
  • w zależności od salda Rachunku transakcyjnego (zarówno dodatniego, jak i ujemnego), z tytułu transakcji pomiędzy Agentem i Uczestnikami, będą naliczane odsetki, natomiast ich alokacja będzie miała miejsce co miesiąc na poziomie Rachunków transakcyjnych (poprzez kredytowanie lub obciążanie odpowiednich Rachunków transakcyjnych),
  
  
• Ponadto w ramach Systemu:
  
  • Rachunek konsolidacyjny, Rachunki transakcyjne oraz Rachunki źródłowe będą obsługiwane w walucie EUR, przy czym nie można wykluczyć, iż w ramach Systemu będą funkcjonować konta w innych walutach. W takim przypadku wyodrębnione zostaną osobne Rachunki transakcyjne dla każdego z Uczestników w określonej walucie,
    
  • Bank nie ponosi żadnej odpowiedzialności za zobowiązania pomiędzy Agentem a Uczestnikami wynikające z funkcjonowania Systemu,
    
  • Bank lub Oddział zapewnią wszelkie konieczne usługi związane z Nordic Cash Pooling (w tym przykładowo: przelewy bankowe, naliczanie odsetek, sprawozdawczość, itp.), przy czym w przyszłości, niektóre z przedmiotowych czynności może wykonywać Lider np. naliczać odsetki dla podmiotów wewnątrz Grupy w przypadku należności lub zobowiązań odsetek związanych z danym Rachunkiem transakcyjnym w wyniku wykonanych operacji w ramach Systemu,
    
  • Agent będzie reprezentował Uczestników przed Bankiem oraz podejmował wewnętrzne decyzje. W szczególności określi on zasady oprocentowania odsetek stosowanych do rozliczeń z Uczestnikami, salda docelowe Rachunków źródłowych, jak również szczegóły funkcjonowania transakcji pomiędzy Rachunkami źródłowymi a Rachunkami transakcyjnymi (Automated Sweeps),
    
  • Uczestnicy nie będą podejmować żadnych działań w zakresie Nordic Cash Pooling, jak również ich uczestnictwo ograniczy się wyłącznie do udostępnienia środków zgromadzonych na Rachunkach źródłowych (Automated Sweeps),
    
  • Lider poniesie wszelkie opłaty należne Bankowi za funkcjonowanie Systemu, przy czym Agent poza ewentualnymi odsetkami, nie otrzyma dodatkowego wynagrodzenia od Uczestników za świadczone usługi oraz nie obciąży ich żadnymi opłatami za utrzymywanie Systemu,
    
  • Wnioskodawca będzie zobowiązany do uiszczania wynagrodzenia na rzecz Oddziału z tytułu obsługi Rachunku źródłowego, przy czym nie można wykluczyć, iż wynagrodzenie to będzie zawierać również opłaty za uczestnictwo Spółki w Nordic Pooling.
  
  

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy czynności realizowane przez Spółkę jako uczestnika Systemu stanowią odpłatne świadczenie usług przez Spółkę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT?
2. Czy Wnioskodawca w zakresie czynności realizowanych przez Lidera na rzecz Spółki, będzie zobowiązany rozliczyć import usług z tytułu odsetek płatnych na rzecz Lidera?
3. Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 2 jest twierdząca, czy usługi świadczone przez Lidera będą zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT?
4. Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 2 jest twierdząca, co będzie podstawą opodatkowania z tytułu usług świadczonych przez Lidera na rzecz Spółki?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. Czynności realizowane przez Spółkę jako uczestnika Systemu nie stanowią odpłatnego świadczenia usług przez Spółkę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.
2. Wnioskodawca w zakresie czynności realizowanych przez Lidera na rzecz Spółki, będzie zobowiązany rozliczyć import usług z tytułu odsetek płatnych na rzecz Lidera.
3. Usługi świadczone przez Lidera będą zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.
4. Podstawą opodatkowania z tytułu usług świadczonych przez Lidera na rzecz Wnioskodawcy będzie kwota odsetek należnych Agentowi z tytułu udostępnionych środków pieniężnych.
   
   

Ad 1

1. Odpłatne świadczenie usług w rozumieniu VAT
   
   

W świetle art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm., dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również m.in. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

Zgodnie z powoływanym wyżej przepisem, pojęcie świadczenia usług w ustawie o VAT stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów. W konsekwencji, każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów jest traktowane na gruncie przepisów o VAT jako świadczenie usług. Takie podejście pozwala ustawodawcy na spełnienie zasady powszechności opodatkowania. Ponadto, w myśl przepisów ustawy o VAT, świadczenie usług obejmuje nie tylko każdy rodzaj działania podejmowanego przez podatników, który nie stanowi dostawy towarów, ale również zobowiązanie do powstrzymywania się od dokonywania czynności oraz tolerowanie danej czynności lub sytuacji.

Innymi słowy, definicja usługi wskazana w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT obejmuje nie tylko podejmowanie określonych działań, lecz również zaniechanie (w tym powstrzymywanie się od podejmowania działania bądź też tolerowanie, znoszenie określonego stanu rzeczy).

Tak szeroka definicja usługi nie oznacza jednak, że świadczeniem usług jest każda czynność czy zdarzenie, którego efektem jest odpłatne przysporzenie jednej ze stron na skutek działania bądź zaniechania innej strony. Usługą mogą być bowiem takie czynności i działania, które mogą być uznane za wykonywane przez podatnika, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Tymczasem zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT „Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności”.

Jednocześnie w doktrynie podkreśla się, iż warunkiem koniecznym pozwalającym na uznanie danego świadczenia za usługę w rozumieniu przepisów o VAT jest ustalenie jej konsumenta, czyli beneficjenta podejmowanych przez usługodawcę działań. Za beneficjenta usługi można uznać podmiot, który czerpie z niej wyraźne i bezpośrednie korzyści. Kolejnym niezbędnym elementem jest istnienie wyraźnego stosunku prawnego pomiędzy podmiotem świadczącym usługę a jej beneficjentem. Dodatkowo, pomiędzy świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem musi istnieć bezpośrednia zależność. Dopiero łączne spełnienie powyższych kryteriów pozwala uznać, iż dane świadczenie może być traktowane jako odpłatna usługa na gruncie przepisów o VAT. Przy czym, w ocenie Spółki, opisane powyżej warunki odnoszą się zarówno do usług obejmujących podejmowanie określonej aktywności, jak i polegających na powstrzymywaniu się od działania.

Powyższe stanowisko dotyczące kwalifikowania czynności, jako świadczenia usług w rozumieniu ustawy o VAT znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE). Zgodnie z wyrokiem w sprawie C-16/93 Tolsma określone świadczenie może być uznane za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT tylko wówczas, jeżeli istnieje możliwość zidentyfikowania bezpośredniego związku pomiędzy danym świadczeniem, a należnym wynagrodzeniem. Konsekwentnie, musi istnieć jednoznacznie zidentyfikowany beneficjent korzyści płynących z wykonywanych przez usługodawcę świadczeń, który dodatkowo zgadza się zapłacić świadczącemu usługę należne z tego tytułu wynagrodzenie. Natomiast, gdy taka relacja nie ma miejsca, nie można uznać świadczeń za usługi opodatkowane VAT. Z kolei z wyroku TSUE w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development wynika, iż związek pomiędzy danym świadczeniem a odbiorcą (płatnikiem) musi mieć charakter bezpośredni, przy czym taki związek nie występuje w przypadku, gdy beneficjentem działań świadczeniodawcy (organizacji publicznej zajmującej się rozwojem upraw owoców) nie jest pojedynczy rolnik, ale branża plantatorów jako całość.

Analogiczne podejście do przesłanek zaistnienia odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu przepisów o VAT przyjmują polskie sądy administracyjne. Przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 12 grudnia 2012 sygn. III SA/Wa 1161/12 wskazał, że aby świadczenie było uznane za usługę w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT „(...) związek pomiędzy otrzymaną odpłatnością, a świadczeniami na rzecz dokonującego płatności, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było stwierdzić, że płatność następuje za to świadczenie”.

2. Analiza czynności wykonywanych przez Spółkę w ramach Systemu
   
   

Odnosząc powyższe na grunt przedmiotu wniosku, należy zauważyć, że działania podejmowane przez Spółkę w ramach Systemu zmierzają zasadniczo do umożliwienia prawidłowego wykonania usługi przez Lidera, Bank oraz Oddział. W szczególności należy zwrócić uwagę, że czynności podejmowane przez Spółkę są bardzo ograniczone i sprowadzają się zasadniczo do (i) udostępnienia środków pieniężnych dostępnych na Rachunku źródłowym, które automatycznie przelewane są na Rachunek transakcyjny, lub do (ii) pobierania środków w ramach Systemu od Lidera poprzez wykorzystanie np. określonego limitu salda ujemnego Rachunku źródłowego, wskutek czego Spółka będzie zobowiązana do płacenia stosownych odsetek narosłych od pobranego kapitału. Ponadto, Spółka będzie uprawniona do wykorzystywania Rachunku źródłowego na zasadach podobnych do zwykłego rachunku bankowego np. do dokonywania płatności na rzecz kontrahentów lub ich otrzymywania.

Należy zauważyć, iż udostępnianie przez Spółkę własnych środków pieniężnych w ramach Systemu, nie wynika z relacji zobowiązaniowej istniejącej pomiędzy Spółką a Liderem lub pomiędzy Spółką a innymi uczestnikami Systemu i tym samym nie stanowi odrębnego świadczenia usług przez Wnioskodawcę, lecz jest jedynie elementem niezbędnym dla efektywnego świadczenia przez Lidera, Bank i Oddział kompleksowej usługi zarządzania płynnością finansową Grupy. W tym kontekście odsetki powstałe w związku z uczestnictwem w Systemie nie stanowią wynagrodzenia za świadczoną przez Spółkę usługę, ponieważ nie wykazują one bezpośredniego związku z żadnym konkretnym świadczeniem wzajemnym.

Ponadto, należy zauważyć, że wszelkie czynności związane z faktyczną obsługą Nordic Cash Poolingu tj. naliczanie odsetek, obsługa transferów pieniężnych, sporządzanie raportów będą realizowane przez Bank i Oddział. Z kolei Lider, jako podmiot koordynujący cały System, będzie decydował o zasadach rozliczania uczestników Systemu w ramach Grupy tj. o wysokości odsetek, wysokości dopuszczalnego zadłużenia, jak również będzie reprezentować uczestników Systemu przed Bankiem, podpisywać umowy i aneksy do umów etc.

Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że Lider poniesie wszelkie należne Bankowi opłaty za funkcjonowanie Systemu, jak również nie otrzyma żadnego wynagrodzenia od Uczestników za świadczone usługi (tj. za przedstawicielstwo) oraz nie obciąży ich żadnymi opłatami za utrzymywanie Systemu. Niemniej jednak, Lider będzie otrzymywał od Wnioskodawcy odsetki, w przypadku gdyby Spółka skorzystała ze środków zgromadzonych w ramach Nordic Cash Poolingu.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że jako uczestnik Systemu nie będzie świadczył jakichkolwiek usług w rozumieniu ustawy o VAT. W szczególności należy zauważyć, że Spółka nie będzie podejmowała, ewentualnie powstrzymywała się od jakichkolwiek działań, zmierzających do wykonania określonego świadczenia na rzecz Lidera lub innych uczestników w ramach Systemu. Ponadto, uczestnictwo Wnioskodawcy w Systemie nie będzie się wiązało z powstaniem stosunku zobowiązaniowego pomiędzy Spółką a Liderem lub innym uczestnikiem w ramach Systemu, który wiązałby się z obowiązkiem płacenia wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy. Należy zauważyć, iż korzyściami Spółki z tytułu uczestnictwa w Systemie jest wyłącznie możliwość uzyskiwania odsetek od zgromadzonego kapitału w ramach Systemu - płatnych przez Lidera — albo możliwość korzystania ze środków zgromadzonych w Systemie - pod warunkiem zapłaty stosownych odsetek na rzecz Lidera.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, należałoby uznać, że beneficjentem w ramach Systemu, jest właśnie Spółka, która korzysta z usług świadczonych przez Lidera, Bank oraz Oddział.

Powyższe stanowisko potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 22 lipca 2015 r. o sygn. ILPP1/4512-1-313/15-2/TK, dotyczącej przystąpienia przez wnioskodawcę do umowy cash poolingu, w ramach której czynności związane z zarządzaniem systemem miały być wykonywane przez lidera, stwierdził, że „w niniejszej sytuacji czynności wykonywane przez Wnioskodawcę jako uczestnika opisanej usługi, umożliwiające Bankowi dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach struktury cash pooling, nie stanowią odpłatnego świadczenia przez Wnioskodawcę usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a Wnioskodawca z tytułu wykonywania tych czynności nie będzie działał w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy”.

Analogiczne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 15 czerwca 2015 r. o sygn. IPTPP2/4512-181/15-4/JSz, w której uznał, że czynności podejmowane przez podmiot niebędący liderem w systemie cash poolingu „nie będą stanowić odpłatnego świadczenia przez Spółkę usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego świadczenia przez Bank usługi cash poolingu. W związku z powyższym, nie będą one podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym Wnioskodawca z tego tytułu nie będzie działał w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy”.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, czynności realizowane przez Spółkę w ramach Systemu nie stanowią odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Ad 2

1. Import usług w rozumieniu ustawy o VAT
   
   

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT „Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i la, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n”.

Ponadto, stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne „nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
   
2. usługobiorcą jest:
   
   • w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
     
   • w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju łub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4”.
   
   

W pierwszej kolejności należy zaznaczyć, że art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT może znaleźć zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski (a w przypadku usług związanych z nieruchomościami podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy o VAT). Ponadto, usługobiorcą powinien być - w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b ustawy o VAT - podatnik, o którym mowa w art. 15 lub osoba prawna niebędąca podatnikiem o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4 ustawy o VAT.

Jednocześnie, Spółka pragnie zauważyć, że zgodnie z art. 2 pkt 9) ustawy o VAT „świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4”, określane jest na gruncie ustawy o VAT jako import usług.

2. Analiza czynności podejmowanych przez Lidera, Bank oraz Oddział
   
   

Jak wskazano powyżej, w ocenie Wnioskodawcy podmiotami świadczącymi usługi w ramach Systemu są Lider, Bank oraz jego Oddział. W szczególności należy zauważyć, iż w ramach Systemu, Bank i jego Oddział będzie odpowiedzialny np. za realizację przelewów, kalkulację odsetek, księgowanie poszczególnych wpłat na odpowiednich rachunkach bankowych, przygotowywanie raportów dla poszczególnych rachunków, etc. Bank będzie wykorzystywał do realizacji tych czynności swoją infrastrukturę, w tym oprogramowanie oraz specjalistyczną wiedzę. Z kolei Lider, jako podmiot koordynujący cały System na poziomie Grupy, będzie odpowiedzialny m.in. za reprezentowanie Grupy przed Bankiem, podejmowanie decyzji np. w zakresie zasad kalkulacji odsetek, w tym ich wysokości, poziomu dopuszczalnego zadłużenia poszczególnych uczestników (w tym Spółki), podpisywanie umów lub porozumień z Bankiem, etc.

Mając na uwadze powyższe, należałoby uznać, że zarówno Lider, jak i Bank lub jego Oddział wykonują określone czynności na rzecz Spółki w ramach Systemu, których beneficjentem jest Wnioskodawca. Przykładowo, Spółka uzyska z tytułu uczestnictwa w ramach Systemu możliwość korzystania z określonego poziomu zadłużenia, zasadniczo korzystniejsze oprocentowanie lokowanych środków pieniężnych, jak również możliwość wykorzystywania własnego Rachunku źródłowego do standardowych transakcji płatniczych (dokonywanie wpłat i wypłat). Ponadto, należy podkreślić, że z tytułu wykonywanych czynności, zarówno Lider, jak Oddział będą uzyskiwać stosowne wynagrodzenie (przy czym wynagrodzenie Lidera stanowić będą odsetki pobierane od zadłużenia każdego z Uczestników, natomiast Oddziału ustalone wynagrodzenie).

W przypadku skorzystania przez Spółkę ze środków zgromadzonych w ramach Systemu (np. poprzez zaciągnięcie kredytu), na Rachunek źródłowy przelane zostanę określone środki pieniężne, co w konsekwencji będzie się wiązało z obowiązkiem zapłaty stosownych odsetek na rzecz Lidera. Z drugiej strony, w przypadku gdy Spółka będzie wykazywała dodatnie saldo własnego Rachunku źródłowego, będzie uprawniona do uzyskania od Lidera stosownych odsetek.

Ukształtowanie powyższych stosunków pomiędzy Spółką a Liderem i Oddziałem, można porównać do standardowych relacji występujących pomiędzy podmiotami w ramach świadczenia usług finansowych. Przykładowo podobny stosunek może występować pomiędzy klientem korzystającym z usług innego podmiotu w zakresie prowadzenia konta bankowego, przelewów, depozytów i lokat bankowych oraz udzielania oprocentowanej pożyczki. W takim przypadku, klient pomimo uzyskiwania stosownych odsetek z tytułu środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku bankowym lub lokacie nie jest postrzegany, jako podmiot świadczący usługę, lecz jako podmiot nabywający tę usługę.

W związku z powyższym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż będzie on nabywał usługi finansowe (por. pkt 3 poniżej) od Lidera oraz Oddziału, przy czym z tytułu odsetek płaconych przez Spółkę na rzecz Lidera będzie on zobowiązany do rozliczenia importu usług z tego tytułu. Przemawia za tym fakt, iż Lider nie posiada siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, natomiast Spółka jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, zarejestrowanym zgodnie z art. 97 ust. 4 ustawy o VAT — tym samym zostały spełnione przesłanki, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 2 lipca 2015 r. o sygn. ILPP4/4512-1-145/15-2/EWW, stwierdził w przypadku uczestnika nordic cash pooling, który nabywa usługi w tym zakresie od podmiotów nieposiadających stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski (lider i bank), to Spółka - jako podatnik, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy - zobowiązana jest do opodatkowania usług nabywanych odpowiednio od Banku oraz Lidera zgodnie z przepisami prawa podatkowego obowiązującymi na terytorium Polski, tj. na zasadzie importu usług”.

Podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 15 października 2014 r. o sygn. IPPP3/443-751/14-2/IG, potwierdził stanowisko wnioskodawcy, że w przypadku, gdy wynagrodzeniem należnym od podmiotu uczestniczącego w systemie cash poolingu na rzecz Lidera (spółkę francuską - przyp. Wnioskodawcy) w związku z uczestnictwem są wyłącznie odsetki, płatne za udostępnienie środków pieniężnych przez Lidera, to „w związku z uczestnictwem w Systemie Zarządzania Płynnością Spółka nabywa usługi od Lidera i usługi te z perspektywy podatku VAT powinny zostać rozliczone jako import usług finansowych”.

Podsumowując, Wnioskodawca zobowiązany będzie rozliczyć import usług z tytułu czynności realizowanych przez Lidera na rzecz Spółki.

Ad 3

1. Stawka VAT na usługi świadczone w ramach Nordic Cash Poolingu
   
   

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi zasadniczo 22%, przy czym na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy o VAT w okresie od 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. stawka ta jest podwyższona do 23%.

Natomiast w myśl art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, zwalnia się z opodatkowania „usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług”. Analiza powyższego przepisu sugeruje w ocenie Wnioskodawcy, że usługi realizowane przez Lidera na rzecz Spółki, mogłyby zostać uznane za usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych prowadzenia rachunków pieniężnych oraz wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż podstawowym celem systemów zarządzania środkami pieniężnymi w grupie rachunków (cash pooling) jest umożliwienie grupie kapitałowej, bardziej efektywnego zarządzania środkami pieniężnymi oraz limitami zadłużenia i korzystania przez poszczególne spółki z danej grupy ze wspólnej płynności finansowej. Podobnie w analizowanym Nordic Cash Poolingu, Wnioskodawca będzie uczestniczył w systemie, który umożliwi lepsze zarządzanie środkami pieniężnymi w ramach Grupy. Należy zauważyć, iż Grupa jako całość, ma możliwość wynegocjowania bardziej korzystnych warunków z podmiotami świadczącymi usługi finansowe m.in. z uwagi na dysponowanie większym kapitałem niż pojedyncze podmioty.

Jednocześnie, w ramach Systemu Spółka będzie korzystała z własnego Rachunku źródłowego, który może być wykorzystywany zarówno w celu dokonywania płatności na rzecz kontrahentów jak również będzie mogła otrzymywać na ten rachunek określone płatności. Dodatkowo, w przypadku odpowiedniego salda na Rachunku źródłowym, Spółka będzie uzyskiwała stosowne odsetki z tego tytułu, natomiast w razie potrzeby, będzie mogła ona korzystać z płynności finansowej całej Grapy i zaciągać kredyt w ramach Systemu.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy Spółka będzie nabywała kompleksową usługę finansową, świadczoną przez Lidera, Bank oraz jego Oddział na jej rzecz. Natomiast biorąc pod uwagę fakt, iż głównym celem tej usługi będzie zarządzanie Rachunkiem źródłowym oraz środkami pieniężnymi w ramach Systemu, usługa ta będzie zwolniona z opodatkowania VAT.

Przedmiotowe stanowisko potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 31 stycznia 2014 r. o sygn. IBPP2/443-1031/13/KO, w podobnym stanie faktycznym, gdy uczestnicy w ramach cash poolingu wpłacali na rachunki transakcyjne środki pieniężne w zamian za wynagrodzenie w postaci odsetek oraz mieli możliwość zaciągnięcia kredytu do ustalonego limitu debetowego w zamian za wynagrodzenie płatne Liderowi w formie odsetek, uznał, że skoro z „ art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy wynika, że zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, to mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe, w oparciu o powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, iż opisane usługi zarządzania płynnością finansową świadczone przez lidera Systemu na rzecz Spółki w ramach opisanego Systemu będą podlegały zwolnieniu od podatku od towarów i usług, na podstawie tego przepisu”.

Analogiczne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, który w interpretacji indywidualnej z dnia 10 lipca 2015 r. o sygn. IPTPP2/4512-301/15-2/SM, który potwierdził stanowisko wnioskodawcy, że w przypadku gdy uczestnik cash poolingu będzie uprawniony do uzyskania od pool leadera - bądź będzie zobowiązany do zapłaty na rzecz pool leadera - proporcjonalnej części odsetek w zależności od sald na rachunku transakcyjnym danego uczestnika „usługi świadczone przez Lidera i Bank są zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT”.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, usługi świadczone przez Lidera są zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

Ad 4

1. Podstawa opodatkowania z tytułu usług świadczonych przez Lidera
   
   

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT „ Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika”.

W związku z powyższym, można więc uznać, że pojęcie zapłaty użyte w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, powinno być rozumiane jako należność za daną czynność, podlegającą opodatkowaniu VAT. Usługa świadczona przez Lidera będzie miała w opinii Wnioskodawcy charakter usługi finansowej. Spółka pragnie zaznaczyć, iż w przypadku usług finansowych, usługodawca w ramach świadczonych usług zazwyczaj angażuje własne środki finansowe np. może udostępnić je usługobiorcy a następnie otrzymać je z powrotem - w takiej sytuacji zwracane usługodawcy środki finansowe, nie stanowią zapłaty, a jedynie zwrot środków udostępnionych przez niego. W konsekwencji, takie środki należy traktować wyłącznie jako instrument lub narzędzie do wykonania określonej usługi finansowej. Zapłatą w przypadku usług finansowych jest kwota, którą usługobiorca uiści np. w zamian za udostępnienie poszczególnych środków pieniężnych (odsetki).

W ocenie Wnioskodawcy w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania, pomocniczo można odnieść się do wniosków płynących z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE lub Trybunał). Przykładowo w wyroku Trybunału z dnia 14 lipca 1998 r. w sprawie sprawa C-172/96 First National Bank of Chicago, które dotyczyło opodatkowania działalności polegającej na wymianie walut TSUE potwierdził, iż całkowita kwota otrzymywana z tytułu transakcji finansowej, takiej jak wymiana walut, nie może stanowić podstawy opodatkowania VAT. Przyjmując jednocześnie, iż wynagrodzeniem (a zatem i podstawą opodatkowania) jest kwota, którą usługodawca faktycznie zachowuje dla siebie Trybunał uznał, iż podstawą opodatkowania jest całkowity wynik na takich transakcjach (a zatem całkowity zysk osiągnięty na takich transakcjach przez usługodawcę). Z kolei w wyroku Trybunału z dnia 14 listopada 2000 r. w sprawie C-l42/99 Floridienne S.A. i Berginvest S.A., stwierdzono, iż wynagrodzeniem z tytułu świadczenia usług w zakresie udostępniania kapitału innym podmiotom jest dla usługodawcy jedynie ta część kwoty należnej od nabywcy usługi, która stanowi nadwyżkę ponad wartość udostępnionego usługobiorcy kapitału.

Odnosząc powyższe wskazówki do analizowanej sytuacji, zdaniem Wnioskodawcy podstawą opodatkowania w przypadku świadczenia usług przez Lidera w ramach Systemu, będzie wynagrodzenie płatne przez Spółkę na jego rzecz w postaci odsetek.

Powyższe stanowisko potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 2 lipca 2015 r. o sygn. ILPP4/4512-1-145/15-2/EWW, stwierdził, iż „w związku z usługami świadczonymi na rzecz Spółki odpowiednio przez Bank oraz Lidera, podstawę opodatkowania podatkiem VAT stanowią kwoty, które podmioty te otrzymują lub mają otrzymać od Spółki tytułem zapłaty za wykonane usługi”.

Podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 14 marca 2014 r. o sygn. IPPP3/443-1206/13-2/IG, potwierdził stanowisko wnioskodawcy, że w ramach cash poolingu, „podstawę opodatkowania nabywanych usług zarządzania płynnością finansową stanowić będzie suma opłat oraz odsetek pobieranych przez Bank od Spółki. Przedmiotowe opłaty oraz odsetki uznać należy za zapłatę, którą Bank jako usługodawca otrzymywał będzie od Spółki (usługobiorcy) z tytułu sprzedaży (odpłatnego świadczenia usług)”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na uwadze, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.

Biorąc pod uwagę art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej o treści: „Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną)” oraz to, że stroną wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest Spółka - należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja wywołuje skutki prawne wyłącznie dla Wnioskodawcy, a nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych uczestników opisanej struktury cash-poolingu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.