2015.12.18 - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPP1/4512-958/15-4/BS
z 18 grudnia 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 11 września 2015 r. (data wpływu 14 września 2015 r.), uzupełnionym w dniu 2 grudnia 2015 r. (data wpływu 7 grudnia 2015 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 23 listopada 2015 r. (skutecznie doręczone w dniu 27 listopada 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania czynności wykonywanych przez Menedżerów na rzecz Wnioskodawcy w związku z przeprowadzeniem Dodatkowej emisji i realizowanych w ramach jednej umowy – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 września 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania czynności wykonywanych przez Menedżerów na rzecz Wnioskodawcy w związku z przeprowadzeniem Dodatkowej emisji i realizowanych w ramach jednej umowy.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 2 grudnia 2015 r., złożonym w dniu 2 grudnia 2015 r. (data wpływu 7 grudnia 2015 r.), na wezwanie Organu z dnia 23 listopada 2015 r. (skutecznie doręczone w dniu 27 listopada 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest bankiem uniwersalnym prowadzącym działalność bankową w rozumieniu ustawy Prawo bankowe z dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz. U. z 2012 r., poz. 1376), opodatkowanym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów. 14 grudnia 2012 r. Bank zadebiutował na Warszawskiej Giełdzie Papierów Wartościowych (dalej: „GPW”), wprowadzając do pierwszej oferty publicznej w rozumieniu przepisów Ustawy o ofercie publicznej i warunkach wprowadzania instrumentów finansowych do zorganizowanego systemu obrotu oraz o spółkach publicznych (Dz. U. 2005 Nr 184, poz. 1539, dalej: „Ustawa o ofercie publicznej”) papiery wartościowe o łącznej wartości 2,1 mld zł.

W celu utrzymania dotychczasowej dynamiki wzrostu akcji kredytowej i tym samym rozwoju działalności a także umożliwienia osiągnięcia celów strategicznych, Bank rozważa możliwość podniesienia kapitału własnego organizując ofertę akcji, która zostanie przeprowadzana w ramach subskrypcji prywatnej w rozumieniu art. 431 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych („KSH”) i zostanie skierowana wyłącznie do inwestorów profesjonalnych (dalej: „Inwestorzy”) będących klientami profesjonalnymi w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 39b Ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. 2005, Nr 183, poz. 1538, dalej: „Ustawa o obrocie instrumentami finansowymi”), lub z których każdy jest uprawniony do nabycia akcji oferowanych o wartości, liczonej według ich ceny emisyjnej z dnia jej ustalenia, co najmniej 100.000 euro, po średnim kursie walut Narodowego Banku Polskiego z dnia ustalenia ceny emisyjnej (dalej: „Dodatkowa Emisja”).

Oferta ma zostać przeprowadzana na podstawie art. 7 ust. 4 pkt 1 oraz pkt 2 Ustawy o ofercie, a zgodnie z powołanymi przepisami jej przeprowadzenie nie będzie wymagało udostępnienia do publicznej wiadomości prospektu emisyjnego akcji oferowanych.

W przypadku powodzenia oferty Bank zamierza ubiegać się o dopuszczenie akcji oferowanych, oraz, jeżeli zostaną spełnione warunki takiego dopuszczenia i wprowadzenia – praw do tych akcji („Prawa do Akcji”) do obrotu na rynku regulowanym prowadzonym przez GPW na którym są notowane dotychczas wyemitowane akcje Banku. Wnioskodawca zamierza ubiegać się o dopuszczenie akcji oferowanych oraz Praw do Akcji do obrotu na rynku regulowanym prowadzonym na GPW na podstawie art. 7 ust. 10 pkt 1 Ustawy o ofercie publicznej, a zgodnie z powołanym przepisem dopuszczenie do obrotu na rynku regulowanym akcji oferowanych oraz Praw do Akcji nie wymaga udostępnienia do publicznej wiadomości prospektu emisyjnego.

Na tę okoliczność, Wnioskodawca zawrze umowy z profesjonalnymi podmiotami (bankiem inwestycyjnym, domem maklerskim i innymi), których działalność obejmuje m.in. obrót i pośrednictwo w zawieraniu transakcji finansowych, w tym na rynku regulowanym papierów wartościowych (również rynek regulowany GPW w Warszawie). Poszczególne podmioty o których mowa powyżej będą pełniły rozmaite funkcje w procesie Dodatkowej Emisji, tj. funkcje Globalnego koordynatora (dalej: „Globalny koordynator”), Współmenedżerowie oferty oraz Oferującego, którzy wszyscy łącznie nazywani są Menedżerami (dalej: „Menedżerowie”).

Rolą zatrudnionych przez Wnioskodawcę podmiotów będzie wykonanie kompleksowej usługi mającej na celu pozyskanie zarówno polskich jak i zagranicznych Inwestorów, poprzez skuteczne i efektywne przeprowadzenie Dodatkowej Emisji w ramach subskrypcji prywatnej, w tym budowę, koordynację i współzarządzanie Przyspieszoną księgą popytu (dalej: „Przyspieszona księga popytu”, ang. accelerated book-building, ABB) oraz czynności związanych z jej rozliczeniem.

Zgodnie z umową, Menedżerowie odpowiedzialni będą za szereg czynności, które łącznie składają się na jedną, kompleksową usługę, której realizacja będzie wymagała wykonania takich czynności, jak:

działania w zakresie pozyskania Inwestorów chętnych do nabycia akcji oferowanych na warunkach, które uprzednio zostały uzgodnione i zaakceptowane przez Bank,
organizacji i koordynacji procesu obsługi Przyspieszonej księgi popytu oraz przekazywanie na bieżąco informacji nt. postępu prac nad jej budową,
aktualizowanie i przekazywanie Wnioskodawcy listy potencjalnych inwestorów chętnych do nabycia akcji oferowanych,
rekomendacji dot. określenia optymalnej wielkości emisji, tj. liczby Akcji oferowanych do wyemitowania w Dodatkowej emisji oraz ich przydziału do poszczególnych, wyselekcjonowanych w uzgodnieniu z Bankiem Inwestorów (tzw. wstępna alokacja),
konsultacji, przeprowadzenia analizy i wydania rekomendacji dot. ceny emisyjnej Akcji oferowanych,
pośrednictwo w kontaktach pomiędzy potencjalnymi inwestorami a Wnioskodawcą,
sporządzenie ostatecznej listy Akcji oferowanych przydzielonych poszczególnym Inwestorom (tzw. finalna alokacja),
informowanie Inwestorów o liczbie przydzielonych im Akcji oferowanych oraz dostarczenie umów objęcia akcji (ang. subscription agreement),
wsparcie w zebraniu Umów objęcia akcji i innych dokumentów niezbędnych do zapisów na Akcje oferowane,
przyjęcie i rozliczenie płatności otrzymanych za nabycie Akcji oferowanych,
koordynacja przez Globalnego koordynatora prac niezbędnych do przygotowania i przeprowadzenia Dodatkowej Emisji, działającego w imieniu pozostałych Menedżerów a także współpraca z Wnioskodawcą w tym zakresie.

Powyższe czynności, pomimo, że z uwagi na bardzo skomplikowany charakter usługi nabywane będą od kilku podmiotów – zostaną zrealizowane kompleksowo, w ramach jednej, wielostronnej umowy zawartej z Wnioskodawcą. Oznacza to, że poszczególni Menedżerowie w świetle umowy działają łącznie i w porozumieniu w celu osiągnięcia wspólnego celu niniejszej umowy.

Menedżerowie zostali upoważnieni do pozyskiwania Inwestorów w ofercie, tj. do podejmowania czynności w imieniu Banku, które są niezbędne lub racjonalnie pożądane w celu właściwego przeprowadzenia Dodatkowej Emisji. Ponadto Menedżerowie zostali również upoważnieni do dystrybucji zasad subskrypcji akcji w związku z oferowaniem i emisją akcji.

Za powyższe czynności wykonywane przez Globalnego koordynatora, współmenedżerów, a także zadań oferującego, strony uzgodniły wynagrodzenie płatne odrębnie dla każdego z podmiotów wykonujących ww. zadania. W związku z realizacją umowy, tj. przygotowaniem i przeprowadzeniem Dodatkowej Emisji akcji, Bank będzie zobligowany do zapłaty ww. wynagrodzenia m.in. na rzecz podmiotów nieposiadających siedziby na terytorium RP. W tej sytuacji Bank będzie miał do czynienia z importem usług, tj. świadczeniem usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz.535, dalej: „Ustawa o VAT”).

W uzupełnieniu wniosku z dnia 2 grudnia 2015 r. (data wpływu 7 grudnia 2015 r.) Wnioskodawca przedstawił, szczegółowy podział wykonywanych przez poszczególnych Menadżerów czynności:

Czynności wykonywane przez każdego z Menadżerów, tj. przez Globalnego koordynatora, Oferującego oraz Współmenadżerów:
1. działania w zakresie pozyskania Inwestorów chętnych do nabycia akcji oferowanych na warunkach, które uprzednio zostały uzgodnione i zaakceptowane przez Bank,
2. rekomendacje dot. określenia optymalnej wielkości emisji, tj. liczby Akcji oferowanych do wyemitowania w Dodatkowej emisji oraz ich przydziału do poszczególnych, wyselekcjonowanych w uzgodnieniu z Bankiem Inwestorów (tzw. wstępna alokacja),
3. pośrednictwo w kontaktach pomiędzy potencjalnymi inwestorami a Wnioskodawcą.
Czynności wykonywane przez Globalnego koordynatora oraz Oferującego:
1. organizacji i koordynacji procesu obsługi Przyspieszonej księgi popytu oraz przekazywanie na bieżąco informacji nt. postępu prac nad jej budową,
2. aktualizowanie i przekazywanie Wnioskodawcy listy potencjalnych inwestorów chętnych do nabycia akcji oferowanych,
3. konsultacje, przeprowadzenie analiz i wydanie rekomendacji dot. ceny emisyjnej Akcji oferowanych,
4. sporządzenie ostatecznej listy Akcji oferowanych przydzielonych poszczególnym Inwestorom (tzw. finalna alokacja),
5. informowanie Inwestorów o liczbie przydzielonych im Akcji oferowanych oraz dostarczenie umów objęcia akcji (ang. subscription agreement),
6. wsparcie w zebraniu Umów objęcia akcji i innych dokumentów niezbędnych do zapisów na Akcje oferowane,
7. przyjęcie i rozliczenie płatności otrzymanych za nabycie Akcji oferowanych,
Czynności wykonywane wyłącznie przez Globalnego koordynatora:
1. koordynacja prac niezbędnych do przygotowania i przeprowadzenia Dodatkowej Emisji, działającego w imieniu pozostałych Menedżerów a także współpraca z Wnioskodawcą w tym zakresie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy czynności wykonywane przez Menedżerów na rzecz Wnioskodawcy w związku z przeprowadzeniem Dodatkowej Emisji i realizowane w ramach jednej umowy, są zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 Ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że czynności wykonywane przez Menedżerów na rzecz Wnioskodawcy w związku z przeprowadzeniem Dodatkowej Emisji i realizowane w ramach jednej umowy zawartej z Wnioskodawcą, są zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 Ustawy o VAT.

Regulacje prawne

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 41 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w Ustawie o obrocie instrumentami finansowymi z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

Stosownie do art. 43 ust. 13 Ustawy o VAT, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przy czym, w myśl art. 43 ust. 14 Ustawy o VAT, przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Ponadto, jak wynika z przepisu art. 43 ust. 15 Ustawy o VAT, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

czynności ściągania długów, w tym factoringu;
usług doradztwa;
usług w zakresie leasingu.

Należy również wskazać, iż na podstawie art. 43 ust. 16, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 41, nie ma zastosowania do usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:

tytuł prawny do towarów;
tytuł własności nieruchomości;
prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;
udziały i inne tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;
prawa majątkowe, których instrumentami są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Z kolei przez instrumenty finansowe o których mowa w powołanych wyżej przepisach, należy rozumieć papiery wartościowe oraz inne instrumenty finansowe niebędące papierami wartościowymi, które szczegółowo, w formie katalogu zamkniętego zostały wymienione w art. 2 ust. 1 Ustawy o obrocie instrumentami finansowym. Z kolei przez papiery wartościowe w myśl art. 3 pkt 1 lit. a oraz lit. b Ustawy o obrocie instrumentami finansowymi należy rozumieć akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm.), prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego oraz inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia ww. papierów wartościowych a także prawa pochodne.

Powyższe potwierdza, że powołany wyżej przepis uprawniający do zwolnienia od podatku od towarów i usług, tj. art. 43 ust. 1 pkt 41 Ustawy o VAT znajduje zastosowanie do instrumentów finansowych będących Akcjami oferowanymi, które stanowiły przedmiot Dodatkowej Emisji, o której mowa w przedstawionym zdarzeniu przyszłym niniejszego wniosku.

Jednocześnie wskazać należy, że na obowiązkowe zwolnienie przez państwa członkowskie Unii Europejskiej transakcji, łącznie z pośrednictwem, których przedmiotem są akcje, wskazuje również art. 135 ust. 1 lit. f) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE.L. 2006. 347.1 (dalej: „Dyrektywa”), z wyłączeniem przechowywania i zarządzania akcjami.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Dokonując oceny skutków podatkowych poszczególnych świadczeń realizowanych w ramach usługi przedstawionej w zdarzeniu przyszłym, zdaniem Wnioskodawcy, świadczeń tych nie należy rozpatrywać odrębnie, pomimo, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne. Wskazać należy, że jeżeli jedna transakcja obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, nie powinna być ona sztucznie dzielona dla celów określenia jej opodatkowania. Należy bowiem zauważyć, że bez wykonania wszystkich powyższych czynności nie byłoby możliwe zrealizowanie głównego celu usługi. W związku z tym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wszystkie czynności przedstawione w zdarzeniu przyszłym składają się na jedną, kompleksową usługę, której przedmiotem będą papiery wartościowe (akcje) w rozumieniu przepisów Ustawy o obrocie instrumentami finansowymi i której zasadniczym celem będzie pozyskanie inwestorów, a w konsekwencji emisja i wprowadzenie do obrotu akcji oferowanych oraz Praw do Akcji na rynku regulowanym GPW.

Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN (wydanie internetowe – http://sip.pwn.pl/szukai/kompleksowv.html), przez słowo „kompleksowy” należy rozumieć „obejmujący całość elementów lub zagadnień, a nie tylko ich fragment. Definicja ta trafnie oddaje charakter czynności, które będą wykonywane przez Menedżerów na podstawie umowy. Niewątpliwie wprowadzenie akcji na rynek publiczny jest skomplikowanym procesem wymagającym wysokiej specjalizacji podmiotów jej dokonujących oraz wielopoziomowej pogłębionej analizy w kilku kluczowych obszarach. Potwierdzeniem powyższego jest bardzo szeroki, wielozagadnieniowy zakres czynności niezbędnych dla wprowadzenia akcji na rynek publiczny. Tym samym, w opinii Wnioskodawcy, potwierdza to fakt, że mamy do czynienia z jedną, kompleksową usługą. Wobec tego, wyłączenia ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o których mowa w art. 43 ust. 13 i 14 Ustawy o VAT nie znajdą w niniejszej sprawie zastosowania, bowiem wyłączenia te stanowią czynności polegające na świadczeniu usług odrębnych, stanowiących element usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 41 Ustawy o VAT.

Omawiane czynności w zdarzeniu przyszłym nie zostały również wymienione w katalogu wyłączeń ze zwolnienia w art. 43 ust. 15 -16 Ustawy o VAT.

Powyższa konkluzja znajduje potwierdzenie w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 25 marca 2011 roku sygn. IPPP1-443-13/11-2/AS, a także, w ślad za nią – w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 3 listopada 2011 roku sygn. IPPP1/443-1194/11-2/Isz.

Idąc dalej wskazać należy, że przepisy Dyrektywy ponadto określają, że wszelkie transakcje/czynności mające za przedmiot instrument finansowy, w tym przypadku akcje, podlegają obowiązkowemu zwolnieniu z podatku od towarów i usług. W ten sam sposób potraktowane powinno być pośrednictwo w transakcjach akcjami.

Trzeba zauważyć, że w przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym, transakcją/czynnością której przedmiotem będą Akcje oferowane jest ich objęcie w ramach Dodatkowej Emisji, zaś usługi z nią związane, świadczone przez Menedżerów to, w ocenie Wnioskodawcy, usługi pośrednictwa w objęciu instrumentów finansowych, gdyż z jednej strony polegają na pozyskaniu Inwestorów poprzez budowę Przyspieszonej księgi popytu, a z drugiej – zmierzają do formalnej realizacji transakcji objęcia Akcji oferowanych i w konsekwencji do ich wprowadzenia do obrotu na rynku regulowanym prowadzonym przez GPW, przy czym podkreślenia wymaga, że Menedżerowie nie mieli żadnego interesu w zakresie treści umowy pomiędzy Wnioskodawcą a Inwestorami.

Wnioskodawca pragnie zauważyć, że pojęcie pośrednictwa nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego, dlatego też zasadnym jest odwołanie się do potocznego rozumienia tego słowa. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (wydanie internetowe – http://sjp.pwn.pl/szukaj/po%C5%9Brednictwo.html), pośrednictwo to działalność osoby trzeciej mająca na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron, a także kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych.

Dodatkowo należy zauważyć, że pojęcie pośrednictwa było także przedmiotem rozważań polskich sądów administracyjnych oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE). Na przykład Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w wyroku z 26 stycznia 2007 r. (sygn. III SA/Wa 3996/06) wskazał, że przez usługi pośrednictwa (...) należy rozumieć zespół czynności, które mogą być zarówno czynnościami natury faktycznej, jak i prawnej, jeżeli w ich wyniku dojdzie do nawiązania stosunku prawnego (umownego) pomiędzy dostawcą towarów, a ich odbiorcą, w konsekwencji czego nastąpi dostawa towarów.

Ponadto, na uwagę zasługuje również wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 923/12, w którym Sąd poparł argumentację strony skarżącej i Sądu I instancji, że istotą i celem pośrednictwa jest skojarzenie dwóch stron i doprowadzenie do zawarcia umowy, przy czym należy uczynić wszystko co niezbędne, aby do owego zawarcia umowy doszło, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. W tym samym wyroku NSA powołał się na wyrok TSUE z 21 czerwca 2007 r. w sprawie C-453/05 Volker Ludwig przeciwko Finanzamt Luckenwalde, gdzie TSUE stwierdził, że działalność pośrednictwa stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści danej umowy.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, poszczególne usługi przedstawione w zdarzeniu przyszłym i nabywane przez Wnioskodawcę w związku z przygotowaniem i przeprowadzeniem Dodatkowej Emisji, składają się łącznie na jedną, kompleksową usługę, której zasadniczym celem było pośrednictwo w objęciu Akcji oferowanych, tzn. pozyskanie zarówno polskich jak i zagranicznych inwestorów poprzez zbudowanie Przyspieszonej księgi popytu i w następstwie formalne rozliczenie transakcji objęcia Akcji oferowanych. Ponadto, wg Wnioskodawcy, owa kompleksowa usługa stanowi usługę pośrednictwa, której przedmiotem są instrumenty finansowe. W rezultacie, poszczególne usługi przedstawione w zdarzeniu przyszłym, składające się na jedną, kompleksową usługę powinny korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 41 Ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 25 marca 2011 r. sygn. IPPP1-443-13/11-2/AS jak i również w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 28 lutego 2014 r. sygn. IPPP3/443-1114/13-2/KT.

Oznacza to, że w przypadku nabycia niniejszych usług od podmiotów nieposiadających siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, mamy do czynienia z importem usług zdefiniowanym w art. 2 pkt 9 ustawy o VAT. W efekcie, Wnioskodawca na mocy art. 17 Ustawy o VAT stanie się podatnikiem i tym samym będzie zobowiązany do rozliczenia podatku w kraju, według obowiązujących stawek lub z zastosowaniem przewidzianych w ustawie o VAT zwolnień.

Jednocześnie, ponieważ zarówno Dyrektywa, jak i polskie przepisy Ustawy o VAT przewidują zwolnienie dla transakcji/usług, których przedmiotem są akcje, łącznie z usługami pośrednictwa w tym zakresie, nabycie usług przedstawionych przez Wnioskodawcę w zdarzeniu przyszłym będzie korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług w Polsce.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości wskazanego powyżej stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W świetle powołanych przepisów, każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu, mieści się w definicji usługi. Aby jednak uznać daną czynność za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi więc istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że 14 grudnia 2012 r. Wnioskodawca zadebiutował na Warszawskiej Giełdzie Papierów Wartościowych (GPW), wprowadzając do pierwszej oferty publicznej w rozumieniu przepisów Ustawy o ofercie publicznej i warunkach wprowadzania instrumentów finansowych do zorganizowanego systemu obrotu oraz o spółkach publicznych (Dz. U. 2005 Nr 184, poz. 1539, dalej: „Ustawa o ofercie publicznej”) papiery wartościowe o łącznej wartości 2,1 mld zł.

W celu utrzymania dotychczasowej dynamiki wzrostu akcji kredytowej i tym samym rozwoju działalności a także umożliwienia osiągnięcia celów strategicznych, Bank rozważa możliwość podniesienia kapitału własnego organizując ofertę akcji, która zostanie przeprowadzana w ramach subskrypcji prywatnej w rozumieniu art. 431 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (KSH) i zostanie skierowana wyłącznie do inwestorów profesjonalnych (Inwestorzy) będących klientami profesjonalnymi w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 39b Ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub z których każdy jest uprawniony do nabycia akcji oferowanych o wartości, liczonej według ich ceny emisyjnej z dnia jej ustalenia, co najmniej 100.000 euro, po średnim kursie walut Narodowego Banku Polskiego z dnia ustalenia ceny emisyjnej (Dodatkowa Emisja).

Na tę okoliczność, Wnioskodawca zawrze umowy z profesjonalnymi podmiotami (bankiem inwestycyjnym, domem maklerskim i innymi), których działalność obejmuje m.in. obrót i pośrednictwo w zawieraniu transakcji finansowych, w tym na rynku regulowanym papierów wartościowych (również rynek regulowany GPW w Warszawie). Poszczególne podmioty o których mowa powyżej będą pełniły rozmaite funkcje w procesie Dodatkowej Emisji, tj. funkcje Globalnego koordynatora, Współmenedżerowie oferty oraz Oferującego, którzy wszyscy łącznie nazywani są Menedżerami.

działania w zakresie pozyskania Inwestorów chętnych do nabycia akcji oferowanych na warunkach, które uprzednio zostały uzgodnione i zaakceptowane przez Bank,
organizacji i koordynacji procesu obsługi Przyspieszonej księgi popytu oraz przekazywanie na bieżąco informacji nt. postępu prac nad jej budową,
aktualizowanie i przekazywanie Wnioskodawcy listy potencjalnych inwestorów chętnych do nabycia akcji oferowanych,
rekomendacji dot. określenia optymalnej wielkości emisji, tj. liczby Akcji oferowanych do wyemitowania w Dodatkowej emisji oraz ich przydziału do poszczególnych, wyselekcjonowanych w uzgodnieniu z Bankiem Inwestorów (tzw. wstępna alokacja),
konsultacji, przeprowadzenia analizy i wydania rekomendacji dot. ceny emisyjnej Akcji oferowanych,
pośrednictwo w kontaktach pomiędzy potencjalnymi inwestorami a Wnioskodawcą,
sporządzenie ostatecznej listy Akcji oferowanych przydzielonych poszczególnym Inwestorom (tzw. finalna alokacja),
informowanie Inwestorów o liczbie przydzielonych im Akcji oferowanych oraz dostarczenie umów objęcia akcji (ang. subscription agreement),
wsparcie w zebraniu Umów objęcia akcji i innych dokumentów niezbędnych do zapisów na Akcje oferowane,
przyjęcie i rozliczenie płatności otrzymanych za nabycie Akcji oferowanych,
koordynacja przez Globalnego koordynatora prac niezbędnych do przygotowania i przeprowadzenia Dodatkowej Emisji, działającego w imieniu pozostałych Menedżerów a także współpraca z Wnioskodawcą w tym zakresie.

Powyższe czynności, pomimo, że z uwagi na bardzo skomplikowany charakter usługi nabywane będą od kilku podmiotów zostaną zrealizowane kompleksowo, w ramach jednej, wielostronnej umowy zawartej z Wnioskodawcą. Oznacza to, że poszczególni Menedżerowie w świetle umowy działają łącznie i w porozumieniu w celu osiągnięcia wspólnego celu niniejszej umowy.

Za powyższe czynności wykonywane przez Globalnego koordynatora, współmenedżerów, a także zadań Oferującego, strony uzgodniły wynagrodzenie płatne odrębnie dla każdego z podmiotów wykonujących ww. zadania.

Należy zauważyć, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem VAT powinno być traktowane jak odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Jeżeli zatem dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą wymaganej praktycznej korzyści z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej. Podstawowym kryterium pozwalającym uznać zbiór określonych czynności za usługę kompleksową (złożoną) jest określenie wzajemnych relacji pomiędzy elementami składowymi złożonej usługi w zakresie celów, które usługi te realizują. Pojedynczą usługę należy uznać za pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeżeli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykonania usługi zasadniczej. Podstawowym celem usługi pomocniczej tworzącej razem z usługą główną - usługę kompleksową - jest lepsze wykorzystanie przez nabywcę usługi głównej. Aby dana pomocnicza usługa mogła być uznana za element kompleksowej usługi, winna służyć bezpośrednio realizacji głównej usługi. W celu ustalenia czy dana usługa może być uznana za złożoną, konieczne jest zbadanie przebiegu konkretnej transakcji z uwzględnieniem jej wszystkich ekonomicznych aspektów.

Zauważyć należy, że jakkolwiek zdarzają się sytuacje, gdy występuje wielość świadczeń wynikających z jednej umowy i mogą być one potraktowane jako jedna usługa (i opodatkowane jedną stawką podatkową), możliwe jest to tylko i wyłącznie w takich sytuacjach, gdy na taką usługę składa się cały zespół niedających się w istocie wyodrębnić czynności, dających w efekcie ostateczną, jednorodną usługę.

Kwestia kompleksowości usług była rozstrzygana przez Trybunał Sprawiedliwości UE, który wypowiedział się w tym zakresie m.in. w sprawach C-349/96 CPP, C-41/04 Levob, C-111/05 Aktiebolaget NN.

W orzeczeniu z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie Card Protection Plan Ltd v Commissioners of Customs and Excise (C-349/96), Trybunał stwierdził, że „W celu ustalenia, dla celów VAT, czy świadczenie usług obejmujące kilka części składowych, które należy traktować jako jedno świadczenie, czy też jako dwa lub więcej świadczeń wycenianych odrębnie, należy przede wszystkim wziąć pod uwagę treść przepisu art. 2 (1) VI Dyrektywy, zgodnie z którym każde świadczenie usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne oraz fakt, że świadczenie obejmujące z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę nie powinno być sztucznie dzielone, co mogłoby prowadzić do nieprawidłowości w funkcjonowaniu systemu podatku VAT”. Trybunał wskazał, że „pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas, gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeżeli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Trybunał zaakcentował „ekonomiczny punkt widzenia” oraz ocenę z perspektywy nabywcy. Z treści powołanego wyroku wynika, że TSUE położył duży nacisk na subiektywne kryteria, przy ocenie danego świadczenia jako złożonego, jednakże wnioski, co do kwalifikacji danego kompleksu zdarzeń gospodarczych jako świadczenia złożonego, nie mogą być pozbawione waloru obiektywnego albowiem zakres i sposób opodatkowania świadczenia nie może być zależny jedynie od woli stron transakcji. Stąd w pierwszym rzędzie Trybunał odwołał się do art. 2(1) VI Dyrektywy, wedle którego każde świadczenie usług powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne a świadczenie złożone w aspekcie gospodarczym nie powinno być sztucznie rozdzielane, by nie pogarszać funkcjonalności systemu VAT. Sąd wskazał, że jeśli dana transakcja składa się z szeregu świadczeń i czynności należy uwzględnić wszystkie okoliczności, w jakich jest dokonywana rozpatrywana transakcja.

Jak ponadto wskazał TSUE, z jednym świadczeniem mamy do czynienia w szczególności w przypadku, gdy kilka elementów powinno zostać uznanych za istotne dla świadczenia głównego, podczas gdy z kolei jedno lub więcej świadczeń powinno być postrzegane jako pomocnicze, dzielące los podatkowy świadczenia głównego; to samo odnosi się do przypadku, gdy dwa lub więcej elementów dostarczanych przez podatnika do klienta, będącego typowym konsumentem, są tak ściśle ze sobą związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (tak np. ww. wyrok TSUE w sprawie Levob Verzekeringen i OV Bank, pkt 21-22 i przywołane tam orzecznictwo; wyrok TSUE z dnia 29 marca 2007 r. w sprawie C-111/05 - Aktiebolaget NN, pkt 22-23). Zdaniem TSUE, w celu ustalenia, czy kontrahent podatnika - rozumiany jako przeciętny klient - otrzymuje kilka odrębnych świadczeń głównych czy jedno świadczenie złożone, należy poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności i uwzględnić wszystkie okoliczności, w której jest ona dokonywana. W szczególności dane świadczenie należy uważać za świadczenie pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z głównej usługi usługodawcy (tak np.: ww. wyrok TSUE w sprawie Everything Everywhere, pkt 25-26 i przywołane tam orzecznictwo; ww. wyrok TSUE w sprawie Graphic Procédé, pkt 20, 24 i przywołane tam orzecznictwo).

Przywołać można również wyrok z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro przeciwko Finanćni reditelstvi v Usti nad Labem, w którym TSUE stwierdził, że „(...) z art. 2 szóstej dyrektywy wynika, że każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne (...). Co więcej, w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, jeżeli nie są od siebie niezależne. Jest tak na przykład w sytuacji, gdy można stwierdzić, że jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie główne, a inne świadczenie lub świadczenia stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego. W szczególności dane świadczenie należy uważać za świadczenie pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z głównej usługi usługodawcy (...). Ponadto można również uznać, że jednolite świadczenie występuje w przypadku, gdy dwa lub więcej elementy albo dwie lub więcej czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Tak również w wyroku z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Ministero dellEconomia e delle Finanze przeciwko Part Service Srl. Wyrok ten sformułował kryteria przesądzające o tym, kiedy występuje świadczenie złożone. Ma ono zatem miejsce w sytuacji, gdy:

świadczenie pomocnicze nie stanowi celu samego w sobie, lecz stanowi środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z usługi podstawowej,

poszczególne czynności są ze sobą tak ściśle związane, że ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny,

kiedy nie istnieje możliwość nabywania danego świadczenia od podmiotów zewnętrznych,

kiedy nie istnieje możliwość odrębnego fakturowania za daną czynność.

Sytuacja taka nie ma jednak miejsca w opisanym we wniosku zdarzeniu, gdzie możliwe jest wyodrębnienie poszczególnych usług. Jak podaje Strona nabywane czynności choć wykonywane w ramach jednej, wielostronnej umowy zawartej z Wnioskodawcą są świadczone przez różne podmioty – Wnioskodawca nabywa poszczególne odrębne usługi od różnych podmiotów. Ponadto, za niekompleksowym charakterem usługi przemawia okoliczność, że za powyższe czynności wykonywane przez Globalnego koordynatora, Współmenedżerów, a także zadań Oferującego, strony uzgodniły wynagrodzenie płatne odrębnie dla każdego z podmiotów wykonujących ww. zadania. Jednocześnie, w rozpatrywanej sprawie, nie jest możliwe określenie, które z nabywanych usług stanowią świadczenie główne a które pomocnicze realizowane w celu lepszego wykonania usługi podstawowej. W omawianej sytuacji wszystkie świadczone usługi mają charakter równorzędny.

Zatem w celu określenia czy nabywane przez Wnioskodawcę usługi korzystają ze zwolnienia konieczne jest odrębne ocenianie poszczególnych czynności pod kątem skorzystania ze zwolnienia.

Z treści art. 41 ust. 1 ustawy wynika, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do treści art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Ponadto ustawodawca przewidział obniżone stawki oraz zwolnienia od podatku dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług oraz określił warunki stosowania obniżonych stawek i zwolnień.

Według art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy, zwalnia się od podatku usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 oraz z 2011 r. Nr 106, poz. 622 i Nr 131, poz. 763), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

Zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Z kolei przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy).

W myśl przepisu art. 43 ust. 15 ustawy zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

czynności ściągania długów, w tym factoringu;
usług doradztwa;
usług w zakresie leasingu.

W świetle regulacji art. 43 ust. 16 ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 40a i 41, nie ma zastosowania do usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:

tytuł prawny do towarów;
tytuł własności nieruchomości,
prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;
udziały i inne tytułu prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;
prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Ustawodawca, zakreślając ramy przedmiotowe art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy odwołał się do definicji zawartych w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Według art. 2 ust. 1 tej ustawy, instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są:

papiery wartościowe;
niebędące papierami wartościowymi:
1. tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,
2. instrumenty rynku pieniężnego,
3. opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne,
4. opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,
5. opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez dostawę, pod warunkiem, że są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym systemie obrotu,
6. niedopuszczone do obrotu na rynku regulowanym ani w alternatywnym systemie obrotu opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar, które mogą być wykonane przez dostawę, które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,
7. instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,
8. kontrakty na różnicę,
9. opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

W art. 3 pkt 1 ww. ustawy wskazano, że przez papiery wartościowe rozumie się:

akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm.), prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego,
inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a, lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego (prawa pochodne).

Natomiast, zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN, przez pośrednictwo rozumie się „działalność osoby trzeciej mającą na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron; kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych oraz umożliwianie kontaktu uczestnikom rynku pracy”.

W konsekwencji pośrednictwo obejmuje czynności dokonywane w imieniu oraz na rzecz innego podmiotu gospodarczego, w wyniku których dochodzi do zawarcia transakcji między tym przedsiębiorcą a podmiotem trzecim. Działanie w imieniu oznacza działanie z czyjegoś upoważnienia, w zastępstwie kogoś, natomiast działanie na czyjąś korzyść oznacza działanie dla kogoś, dla czyjegoś dobra.

W celu rozstrzygnięcia, co w świetle ww. przepisów prawa podatkowego należy rozumieć pod pojęciem „pośrednictwa”, warto odnieść się do wyroku w sprawie C-453/05, w której TSUE stwierdził, że: „pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową”.

Z kolei w sprawie C-235/00 TSUE wskazał, że znaczenia słowa „negocjacje”, w kontekście art. 13 część B lit. d pkt 5 VI Dyrektywy, odnosi się „do działalności pośrednika, który nie przyjmuje roli którejkolwiek ze stron umowy dotyczącej produktu finansowego oraz którego działalność polega na czymś innym, niż świadczenie usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów. Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz są wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy.

Z drugiej strony, nie stanowi negocjacji sytuacja, w której jedna ze stron powierza podwykonawcy część formalności administracyjnych związanych z umową, takich jak udzielanie informacji drugiej stronie oraz przyjmowanie i przetwarzanie wniosków, zapisów na papiery wartościowe, będące przedmiotem umowy. W takim przypadku, podwykonawca zajmuje tę samą pozycję, jak strona sprzedająca produkt finansowy i nie jest zatem pośrednictwem”.

Zatem, zgodnie z orzecznictwem TSUE, usługa pośrednictwa finansowego powinna stanowić:

usługę świadczoną na rzecz strony transakcji finansowej, za którą strona ta wypłaca wynagrodzenie;

z punktu widzenia nabywcy usługi finansowej usługi świadczone przez pośrednika powinny stanowić element usługi finansowej;

celem jest dążenie do zawarcia umowy (przy czym, pośrednik nie ma żadnego interesu co do treści umowy);

usługa pośrednictwa nie może mieć charakteru wyłącznie wykonywania czynności faktycznych związanych z umową (nie może to być np. wyłącznie udostępnianie informacji stronom transakcji finansowej).

Z opisu sprawy wynika, że w związku z przygotowaniem i przeprowadzeniem Dodatkowej Emisji Wnioskodawca będzie nabywał od innych podmiotów poszczególne usługi. Wnioskodawca przedstawił szczegółowy podział wykonywanych przez poszczególnych Menadżerów czynności:

Czynności wykonywane przez każdego z Menadżerów, tj. przez Globalnego koordynatora, Oferującego oraz Współmenadżerów:
1. działania w zakresie pozyskania Inwestorów chętnych do nabycia akcji oferowanych na warunkach, które uprzednio zostały uzgodnione i zaakceptowane przez Bank,
2. rekomendacje dot. określenia optymalnej wielkości emisji, tj. liczby Akcji oferowanych do wyemitowania w Dodatkowej emisji oraz ich przydziału do poszczególnych, wyselekcjonowanych w uzgodnieniu z Bankiem Inwestorów (tzw. wstępna alokacja),
3. pośrednictwo w kontaktach pomiędzy potencjalnymi inwestorami a Wnioskodawcą.
Czynności wykonywane przez Globalnego koordynatora oraz Oferującego:
1. organizacji i koordynacji procesu obsługi Przyspieszonej księgi popytu oraz przekazywanie na bieżąco informacji nt. postępu prac nad jej budową,
2. aktualizowanie i przekazywanie Wnioskodawcy listy potencjalnych inwestorów chętnych do nabycia akcji oferowanych,
3. konsultacje, przeprowadzenie analiz i wydanie rekomendacji dot. ceny emisyjnej Akcji oferowanych,
4. sporządzenie ostatecznej listy Akcji oferowanych przydzielonych poszczególnym Inwestorom (tzw. finalna alokacja),
5. informowanie Inwestorów o liczbie przydzielonych im Akcji oferowanych oraz dostarczenie umów objęcia akcji (ang. subscription agreement),
6. wsparcie w zebraniu Umów objęcia akcji i innych dokumentów niezbędnych do zapisów na Akcje oferowane,
7. przyjęcie i rozliczenie płatności otrzymanych za nabycie Akcji oferowanych,
Czynności wykonywane wyłącznie przez Globalnego koordynatora:
1. koordynacja prac niezbędnych do przygotowania i przeprowadzenia Dodatkowej Emisji, działającego w imieniu pozostałych Menedżerów a także współpraca z Wnioskodawcą w tym zakresie.

Podkreślić należy, że działalność pośrednictwa dotyczy działalności wykonywanej przez pośrednika, który nie zajmuje miejsca jakiejkolwiek strony umowy dotyczącej produktu finansowego. Powinna to być usługa wykonana na rzecz strony umowy oraz opłacona przez nią jako odrębna działalność pośrednictwa. Pośrednictwo to ma zatem na celu dokonanie wszelkich niezbędnych czynności, które umożliwiłyby zawarcie przez obie strony umowy, przy czym pośrednik nie realizuje w stosunku do treści umowy żadnego własnego interesu.

Z uwagi na powyższy opis sprawy, powołane przepisy prawa oraz orzecznictwo TSUE, stwierdzić należy, że usługi wykonywane przez każdego z Menadżerów, tj. przez Globalnego koordynatora, Oferującego oraz Współmenadżerów w postaci działania w zakresie pozyskania Inwestorów chętnych do nabycia akcji oferowanych na warunkach, które uprzednio zostały uzgodnione i zaakceptowane przez Bank, rekomendacji dot. określenia optymalnej wielkości emisji, tj. liczby Akcji oferowanych do wyemitowania w Dodatkowej emisji oraz ich przydziału do poszczególnych, wyselekcjonowanych w uzgodnieniu z Bankiem Inwestorów (tzw. wstępna alokacja) oraz pośrednictwo w kontaktach pomiędzy potencjalnymi inwestorami a Wnioskodawcą stanowią usługi pośrednictwa w obrocie instrumentami finansowymi, o których mowa w ustawie o obrocie instrumentami finansowymi. Celem świadczonych usług jest bowiem dążenie do zawarcia umowy pomiędzy stronami, to jest pomiędzy Wnioskodawcą a Inwestorami zainteresowanymi objęciem akcji oferowanych.

Zatem stwierdzić należy, że usługi te mieszczą się w zakresie pojęcia „pośrednictwa”. Ponadto z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że omawiane czynności w zdarzeniu przyszłym nie zostały również wymienione w katalogu wyłączeń ze zwolnienia w art. 43 ust. 15 -16 ustawy. Tym samym nabywane od Globalnego koordynatora, Oferującego oraz Współmenadżerów usługi w postaci działania w zakresie pozyskania Inwestorów chętnych do nabycia akcji oferowanych na warunkach, które uprzednio zostały uzgodnione i zaakceptowane przez Bank, rekomendacji dot. określenia optymalnej wielkości emisji, tj. liczby Akcji oferowanych do wyemitowania w Dodatkowej emisji oraz ich przydziału do poszczególnych, wyselekcjonowanych w uzgodnieniu z Bankiem Inwestorów (tzw. wstępna alokacja) oraz pośrednictwo w kontaktach pomiędzy potencjalnymi inwestorami a Wnioskodawcą stanowią usługi pośrednictwa w obrocie instrumentami finansowymi, o których mowa w ustawie o obrocie instrumentami finansowymi będą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy.

Nie wszystkie czynności nabywane przez Spółkę w ramach umowy, będą wchodziły w zakres usługi pośrednictwa finansowego. Jak wynika z ww. orzeczenia C-435/05 ze zwolnienia z podatku mogą korzystać jedynie czynności zmierzające do zawarcia umowy. Zatem czynności wykonywane przez Globalnego koordynatora oraz Oferującego polegające na organizacji i koordynacji procesu obsługi Przyspieszonej księgi popytu oraz przekazywanie na bieżąco informacji nt. postępu prac nad jej budową, aktualizowanie i przekazywanie Wnioskodawcy listy potencjalnych inwestorów chętnych do nabycia akcji oferowanych, konsultacji, przeprowadzania analiz i wydania rekomendacji dot. ceny emisyjnej Akcji oferowanych, sporządzania ostatecznej listy Akcji oferowanych przydzielonych poszczególnym Inwestorom (tzw. finalna alokacja), informowanie Inwestorów o liczbie przydzielonych im Akcji oferowanych oraz dostarczenie umów objęcia akcji (ang. subscription agreement), wsparcia w zebraniu Umów objęcia akcji i innych dokumentów niezbędnych do zapisów na Akcje oferowane, przyjęcia i rozliczania płatności otrzymanych za nabycie Akcji oferowanych, jak również czynności wykonywane wyłącznie przez Globalnego koordynatora w postaci koordynacji prac niezbędnych do przygotowania i przeprowadzenia Dodatkowej Emisji, działającego w imieniu pozostałych Menedżerów a także współpraca z Wnioskodawcą w tym zakresie nie można uznać za usługi pośrednictwa.

W tej sytuacji brak jest podstaw do uznania ww. czynności za usługi pośrednictwa i zastosowania na tej podstawie zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy.

Ponadto, względem ww. czynności niezasadne jest także zastosowanie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy.

Z analizy wyżej powołanego art. 43 ust. 13 ustawy, wynika, że zastosowanie zwolnienia z podatku możliwe jest także w odniesieniu do usług stanowiących element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41 pod warunkiem, że:

stanowią one odrębną całość,

są właściwe oraz

niezbędne do świadczenia usługi zwolnionej.

Należy przy tym podkreślić, że aby dana czynność mogła skorzystać ze zwolnienia od podatku musi posiadać łącznie wszystkie cechy przewidziane w ww. przepisie cechy.

W tym miejscu należy przywołać wyrok TS UE z dnia 28 lipca 2011 r. w sprawie C-350/10. w którym stwierdzono, że (…) aby móc zakwalifikować świadczone usługi jako czynności zwolnione z opodatkowania w rozumieniu art. 13 część B lit. d) pkt 3 i 5 szóstej dyrektywy, powinny one tworzyć odrębną całość, która – jeśli ją oceniać globalnie – w konsekwencji wypełnia specyficzne i istotne funkcje usługi opisanej w tym przepisie. W odniesieniu do operacji dotyczących przelewów w rozumieniu art. 13 część B lit. d) pkt 3 szóstej dyrektywy świadczone usługi muszą skutkować przekazaniem środków pieniężnych oraz prowadzić do zmian prawnych i finansowych. Należy dokonać rozróżnienia między usługą zwolnioną w rozumieniu wspomnianej dyrektywy a dostarczaniem zwykłego świadczenia fizycznego lub technicznego, takiego jak udostępnianie bankowi systemu informatycznego (…)”.

Podobne stanowisko zostało przedstawione przez Trybunał w wyroku z dnia 13 grudnia 2001 r. w sprawie C-235/00 CSC Financial Services Ltd. W wyroku tym TSUE stwierdził, że „obrót papierami wartościowymi polega na działaniach zmieniających sytuację prawną i finansową między stronami i działania te są porównywalne do przypadków przeniesienia lub płatności. Dostawa zwykłej usługi technicznej lub administracyjnej, nie zmieniającej sytuacji prawnej lub finansowej nie wydaje się więc być objęta zwolnieniem ustalonym w art. 13 część B lit. d pkt 5 Szóstej dyrektywy (…) Wynika z tego więc, że usługi o charakterze administracyjnym nie zmieniające prawnej bądź finansowej pozycji stron nie są objęte zwolnieniem ustalonym w art. 13 część B lit. d pkt 5”.

Ponadto, w wyroku w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter (SDC) dotyczącym zwolnień przedmiotowych na gruncie wspólnego systemu VAT, TSUE wskazał cechy charakterystyczne usługi finansowej w kontekście ustalenia warunków stosowania zwolnienia dla konkretnych podtypów usług finansowych wymienionych w art. 13 (B) (D) pkt 3 i 5 VI Dyrektywy (obecnie art. 135 ust. 1 lit. d i lit. f Dyrektywy 2006/112/WE). W orzeczeniu tym, TS UE zaznaczył, że dla zastosowania zwolnienia istotne jest, aby usługa pomocnicza, z ogólnego punktu widzenia, stanowiła osobną całość, w rezultacie obejmując funkcje charakterystyczne dla usługi finansowej. Trybunał orzekł, że ani sposób wykonywania usług, ani charakter prawny usługodawcy, ani nawet brak bezpośredniej umowy podmiotu wykonującego usługi z ostatecznym odbiorcą nie wykluczają zastosowania zwolnień, o których mowa w art. 13 (B) (D) pkt 3 i 5 VI Dyrektywy, pod warunkiem, że usługi świadczone przez dany podmiot są przez klienta Banku postrzegane jako element otrzymanej usługi finansowej. Ponadto, aby świadczone usługi korzystały ze zwolnienia powinny stosownie do orzecznictwa TS UE dotyczyć specyficznych i istotnych elementów związanych z daną usługą finansową (udzielanie kredytów/pożyczek).

Uwzględniając wskazania określone w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT oraz wnioski płynące z przytoczonego orzecznictwa TS UE należy uznać, że aby opisane czynności mogły zostać uznane za zwolnione, czynności te muszą stanowić element usługi finansowej, muszą mieć odrębny od tej usługi charakter, jak również muszą być niezbędne do wykonania usługi finansowej oraz dla niej właściwe – w znaczeniu: specyficzne (specyficzny – właściwy wyłącznie dla danej osoby, danego przedmiotu czy zjawiska). Co znaczy zatem, że usługa musi być właściwa. „Właściwe” w semantycznym znaczeniu oznacza tyle co zgodnie z jakąś normą, przepisami itp., charakterystyczne dla kogoś lub czegoś, mające najbardziej typowe, charakterystyczne cechy dla danego gatunku, grupy przedmiotów czy zjawisk; nie rzekome, nie fałszywie, prawdziwe, powołane prawnie do jakiś zadań, kompetentne (B. Dunaj, Popularny słownik języka polskiego, Warszawa 2000, s. 787). Połączenie użytego w art. 43 ust. 13 VAT słowa „właściwe” z usługami opisanymi w art. 43 ust. 1 pkt 41, prowadzi do wniosku, wedle którego z podanych wyżej znaczeń słowa „właściwe” istotne znaczenie dla dokonania prawidłowej wykładni przepisu art. 43 ust. 13 ustawy będą miały tylko niektóre z nich, a mianowicie słowa „charakterystyczny dla kogoś lub czegoś”, „stanowiący najważniejszą część czegoś”, „mający typowe cechy danego gatunku, grupy przedmiotów lub zjawisk”. Aby zatem uznać usługę za właściwą musi ona z ogólnego punktu widzenia stanowić odrębną całość, w rezultacie obejmując funkcje charakterystyczne dla usługi zwolnionej.

Z uwagi na powyższe, w niniejszej sprawie czynności wykonywane przez Globalnego koordynatora oraz Oferującego opisane w punkcie II. 1) – 7) oraz czynności wykonywane wyłącznie przez Globalnego koordynatora opisane w punkcie III. 1) nie można uznać za usługi właściwe, gdyż pomimo że stanowią, obok usługi finansowej, odrębną całość, nie obejmują one funkcji charakterystycznych dla tej usługi zwolnionej. Czynności te nie są również usługami niezbędnymi do świadczenia usługi której przedmiotem są instrumenty finansowe, gdyż mają na celu zapewnienie jedynie obsługi o charakterze techniczno-administracyjnym w stosunku do usługi polegającej na wprowadzeniu instrumentów finansowych do obrotu na rynku regulowanym. Ponadto sama okoliczność, że jakiś element składowy jest niezbędny do dokonania transakcji zwolnionej od podatku, nie gwarantuje, że usługa, która ten element składowy zawiera, jest sama w sobie zwolniona od podatku.

Z uwagi na powyższe wskazać należy, że nabywane przez Zainteresowanego usługi wymienione w punktach II. 1) – 7) oraz III. 1) nie korzystają ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 13 ustawy, na mocy którego zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41. Podkreślić należy, że ww. poszczególne czynności nabywane przez Zainteresowanego mają charakter samoistny jednakże nie stanowią usług, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że za czynności, o których mowa we wniosku, wykonywane przez Globalnego koordynatora, Współmenedżerów, a także zadań Oferującego, strony uzgodniły wynagrodzenie płatne odrębnie dla każdego z podmiotów wykonujących ww. zadania. W związku z realizacją umowy, tj. przygotowaniem i przeprowadzeniem Dodatkowej Emisji akcji, Bank będzie zobligowany do zapłaty ww. wynagrodzenia m.in. na rzecz podmiotów nieposiadających siedziby na terytorium RP. W tej sytuacji Bank będzie miał do czynienia z importem usług, tj. świadczeniem usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 2 pkt 9 ustawy – przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Według art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy – podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
usługobiorcą jest:
- w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
- w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Zatem zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że w przypadku nabycia niniejszych usług od podmiotów nieposiadających siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, mamy do czynienia z importem usług zdefiniowanym w art. 2 pkt 9 ustawy. W efekcie, Wnioskodawca na mocy art. 17 ustawy stanie się podatnikiem i tym samym będzie zobowiązany do rozliczenia podatku w kraju, według obowiązujących stawek lub z zastosowaniem przewidzianych w ustawie zwolnień.

Jednocześnie z uwagi na przedstawioną powyżej analizę wskazać należy, że nabycie usług przedstawionych przez Wnioskodawcę w zdarzeniu przyszłym w punkcie I. 1) – 3) będzie korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług w Polsce, natomiast nabycie usług przedstawionych przez Wnioskodawcę w zdarzeniu przyszłym w punktach II. 1) – 7) oraz III. 1) podlegać będzie opodatkowaniu podstawową stawka podatku w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że poszczególne usługi przedstawione w zdarzeniu przyszłym, składające się na jedną, kompleksową usługę powinny korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 41 Ustawy o VAT uznać należy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin