Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPB3/423-988/11-7/15/S/GJ
z 29 maja 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów przy uwzględnieniu prawomocnego od 26 marca 2015 r. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt. VIII SA/Wa 491/12 z dnia 21 listopada 2012 r. (data wpływu 4 maja 2015 r.) stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 5 listopada 2011 r. (data wpływu 21 listopada 2011 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wypłaty dywidendy w formie rzeczowej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21.11.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych skutków podatkowych wypłaty dywidendy w formie rzeczowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Zgromadzenie akcjonariuszy Wnioskodawcy ma zamiar podjąć uchwałę o wypłacie tzw. dywidendy rzeczowej na rzecz swojego akcjonariusza (zwany dalej: „spółką matką”), który posiada 100 % akcji Wnioskodawcy. Przedmiotem dywidendy byłyby akcje (udziały) innej spółki. Obecnie w Spółce została wszczęta procedura zmiany statutu, w wyniku której możliwa będzie wypłata dywidendy rzeczowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1 A . Czy wypłata dywidendy rzeczowej w postaci akcji (udziałów) zrodzi po stronie Wnioskodawcy, powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

1 B . W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie zawarte w pkt A), czy wydatki na objęcie lub nabycie przekazywanych jako dywidenda akcji (udziałów), będą stanowiły dla Wnioskodawcy w dacie ich przekazania koszty uzyskania przychodu? 2) Czy Wnioskodawca jako płatnik podatku od dywidend, będzie mógł zastosować zwolnienie, o którym mowa w art. 22 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1A) wypłata dywidendy rzeczowej nie spowoduje po jego stronie powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Stanowisko Wnioskodawcy opiera się na następującej argumentacji.

Zgodnie z art. 347 § 1 - 3 ustawy z dnia z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, akcjonariusze mają prawo do udziału w zysku wykazanym w sprawozdaniu finansowym, zbadanym przez biegłego rewidenta, który został przeznaczony przez walne zgromadzenie do wypłaty akcjonariuszom. Zysk rozdziela się w stosunku do liczby akcji. Jeżeli akcje nie są całkowicie pokryte, zysk rozdziela się w stosunku do dokonanych wpłat na akcje. Statut może przewidywać inny sposób podziału zysku, z uwzględnieniem art. 348, art. 349, art. 351 § 4 oraz art. 353. W myśl z kolei art. 348 § 1 tej ustawy, kwota przeznaczona do podziału między akcjonariuszy nie może przekraczać zysku za ostatni rok obrotowy, powiększonego o niepodzielone zyski z lat ubiegłych oraz o kwoty przeniesione z utworzonych z zysku kapitałów zapasowego i rezerwowych, które mogą być przeznaczone na wypłatę dywidendy. Kwotę tę należy pomniejszyć o niepokryte straty, akcje własne oraz o kwoty, które zgodnie z ustawą lub statutem powinny być przeznaczone z zysku za ostatni rok obrotowy na kapitały zapasowy lub rezerwowe. Z analizy poglądów doktryny prawa wynika, iż z przepisów Kodeksu Spółek Handlowych nie wynika zakaz wypłaty dywidendy rzeczowej, a tym samym nie ma sporu co do możliwości wypłaty takiej dywidendy. Podkreśla się, że możliwość wypłaty dywidendy rzeczowej powinien określać statut. Tym samym należy uznać, że Wnioskodawca jako spółka akcyjna może dokonać na rzecz swojego akcjonariusza wypłaty dywidendy rzeczowej. Przechodząc na grunt opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych należy stwierdzić, że kwestię opodatkowania dywidend od spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej reguluje art. 22 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. Co do zasady od dywidend wypłacanych przez spółki mające siedzibę lub zarząd w Polsce pobiera się podatek w formie ryczałtu w wysokości 19%. Rozstrzygnięcia wymaga kwestia, czy przeniesienie tytułów własności akcji (udziałów) dokonywane w ramach wypłaty dywidendy rzeczowej zrodzi powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych po stronie Wnioskodawcy. Na tak postawioną kwestię należy odpowiedzieć przecząco. Należy podkreślić, że ustawa z dnia 15 lutego 1992r., nie zawiera definicji legalnej przychodu. Art. 12 ust. 1 stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności...., wymienione w tym przepisie przykładowe stany faktyczne, z którymi ustawodawca łączy powstanie przychodu podatkowego. Nie ulega jednak wątpliwości, że pojęcie przychodu łączy się z pojęciem przysporzenia majątkowego. Przychód jest to taka zmiana stanu majątkowego, u której podstaw leży zamiar uzyskania przysporzenia i zmiana ta powinna cechować się definitywnością, być określona co do kwoty (bądź w inny wiarygodny sposób wyceniona), a uzyskujący przychód powinien w rezultacie mieć możliwość rozporządzania nim jak właściciel.

Odnosząc powyższe rozważania do przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że u Wnioskodawcy jako wypłacającego dywidendę w postaci akcji (udziałów), nie „powstaje przychód w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992r. W szczególności poprzez przekazanie jako dywidendy tytułów praw do akcji (udziałów), nie powstaje przysporzenie majątku u Wnioskodawcy; co więcej należy stwierdzić, że czynność ta posiada cechy uszczuplenia majątku.

Powyżej przedstawione poglądy są zbieżne z poglądami orzecznictwa podatkowego. Przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 8 kwietnia 2011 r. stwierdził m. in.: „prawo do wypłaty dywidendy konstytuuje się wraz z podjęciem przez zgromadzenie wspólników uchwały o jej wypłacie. Przy czym w uchwale wspólnicy mogą ustalić, czy udział w zysku zostanie wypłacony w pieniądzu, czy w postaci rzeczowej. Na podstawie tak podjętych decyzji udziałowcowi przysługuje roszczenie o wypłatę dywidendy, a po stronie spółki powstaje zobowiązanie z tego samego tytułu. Jest to jednak zobowiązanie jednostronne - uprawniony bowiem nie jest zobligowany do żadnego świadczenia wzajemnego. W rezultacie realizacja zobowiązania, to jest wypłata dywidendy, zawsze następuje kosztem własnego majątku spółki. Co istotne - wartość uszczuplenia jej majątku zawsze będzie mieć tę samą wartość niezależnie, czy dywidenda przyjmie formę pieniężną, czy rzeczową. Skarżąca Spółka zatem nie uzyska z tytułu wypłaty dywidendy rzeczowej jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego, który zgodnie z definicją przychodu, za taki mógłby być uznany. Trwały przyrost aktywów, który będzie stanowić przychód do opodatkowania, powstanie tylko i wyłącznie po stronie podmiotu otrzymującego swój udział w zysku Spółki.” Reasumując - zdaniem Wnioskodawcy - wypłata dywidendy rzeczowej w postaci akcji (udziałów) nie stanowi przesłanki do rozpoznania po stronie Spółki przychodu, w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.

Ad. 1B)

Wnioskodawcy znane są poglądy przedstawicieli organów skarbowych odnoszące się do wypłat dywidend rzeczowych. Poglądy te sprowadzają się do stwierdzenia, że przeniesienie prawa własności w drodze wypłaty dywidendy w postaci niepieniężnej, należy traktować na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. na równi ze zbyciem tego prawa i konstatacji, że wypłata dywidendy w formie niepieniężnej w drodze przeniesienia na udziałowców/akcjonariuszy określonych składników majątkowych, stanowiących aktywa podmiotu dokonującego wypłaty dywidendy, powoduje po stronie podmiotu wypłacającego dywidendę powstanie przychodu z odpłatnego zbycia praw rozpoznanego na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. Mimo, że Wnioskodawca nie zgadza się z powyżej wyrażonym poglądem, to przy założeniu jego trafności należy rozważyć następującą kwestię: skoro wypłata dywidendy rzeczowej w postaci akcji (udziałów) może zrodzić przychód po stronie wypłacającego, to czy wydatki na nabycie lub objęcie akcji, będących przedmiotem dywidendy stanowią koszty uzyskania przychodów. Zdaniem Wnioskodawcy przy założeniu, że wypłata dywidendy rzeczowej w postaci akcji (udziałów), stanowi dla niego przychód podatkowy, to wydatki na objęcie lub nabycie tych akcji (udziałów) będą stanowiły koszty uzyskania przychodu w momencie dokonania wypłaty dywidendy. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.

Zakładając, że wypłata dywidendy rzeczowej w postaci. akcji (udziałów) stanowi przychód z tytułu ich odpłatnego zbycia, to przy tak sformułowanej hipotezie wprost będzie miała zastosowanie dyspozycja z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., określająca, że wydatki na objęcie lub nabycie akcji (udziałów) są kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia akcji (udziałów).

Ad. 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie spółce matce dywidendy rzeczowej w postaci akcji (udziałów), podlega zwolnieniu podatkowemu, określonemu w art. 22 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, które posiadają siedzibę na terytorium Polski ustała się w wysokości 19% uzyskanego przychodu. Jednak na mocy art. 22 ust. 4 przedmiotowej ustawy zwalnia się od podatku dochodowego dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1. wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego, mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2. uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;
3. spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1;
4. spółka, o której mowa w pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania. Wypłacającym dywidendę jest spółka, będąca podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i posiadająca swoją, siedzibę na terytorium Polski;
   
   

Przy czym zgodnie z art. 22 ust. 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992r., takie zwolnienie ma zastosowanie jeżeli spółka uzyskująca dywidendę posiada udziały (akcje) w spółce wypłacającej dywidendę nieprzerwanie przez okres dwóch lat. Zwolnienie ma również zastosowanie w przypadku, gdy okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji) przez spółkę uzyskującą dochody (przychody) z dywidendy upływa po dniu uzyskania tych dochodów (przychodów) - art. 22 ust. 4b ustawy.

W opinii Wnioskodawcy oznacza to, że Spółka przekazując spółce matce dywidendę w postaci akcji (udziałów) (dywidenda rzeczowa), nie będzie zobowiązana do pobrania z tego tytułu podatku dochodowego od dochodów (przychodów) z dywidend, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., lecz będzie mogła zastosować zwolnienie z tegoż podatku przewidziane w art. 22 ust. 4 - 4b tej ustawy. Zwolnienie to nie jest bowiem warunkowane postacią wypłacanej dywidendy.

W uzupełnieniu powyższego Spółka podała, że:

• Wnioskodawca jako wypłacający dywidendę rzeczową jest spółką będąca podatnikiem podatku dochodowego, mającą siedzibę lub na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 22 ust4 pkt l), - - uzyskującym dochody z dywidendy rzeczowej, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (art. 22 ust. 4 pkt 2),
• odbiorca dywidendy rzeczowej, posiada od 10 października 2007 r. bezpośrednio 100% akcji w kapitale Wnioskodawcy (art. 22 ust. 4 pkt 3),
• odbiorca dywidendy rzeczowej nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania (art. 22 ust. 4 pkt 4).
  
  

Wskazać należy, że przepisy art. 22 i 22 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. odnoszą się do Wnioskodawcy jako płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 26 ust. 1 przedmiotowej ustawy. Tylko bowiem prawidłowe zastosowanie art. 22 i 22 ust. 4 ustawy pozwala rozstrzygnąć, czy na Wnioskodawcy ciąży obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od dywidend, czy też taki obowiązek na nim nie ciąży.

Organ podatkowy wydał w dniu 16 lutego 2011 r. interpretację nr IPPB3/423-988/11-4/GJ, w której uznał, że stanowisko Spółki w zakresie przychodu jest nieprawidłowe ( pyt. nr 1A), zaś prawidłowe w zakresie kosztów podatkowych oraz zastosowaniu zwolnienia przez Spółkę jako płatnika ( pyt. nr 1B i 2), stwierdzając jak niżej:

Na gruncie ustawy z dnia 15 września 2000r. – Kodeks Spółek Handlowych ( k.s.h.)- ( Dz. U. nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), zgodnie z przepisem art. 347 § 1 akcjonariusze spółki akcyjnej mają prawo do udziału w zysku wykazanym w sprawozdaniu finansowym, zbadanym przez biegłego rewidenta, który został przeznaczony przez walne zgromadzenie do wypłaty akcjonariuszom. Jeśli walne zgromadzenie podejmuje uchwałę o wypłacie dywidendy, spółka ma obowiązek wypłacić dywidendę akcjonariuszowi. W sytuacji, gdy spółka nie wypłaci dywidendy, akcjonariusz może dochodzić tego roszczenia na drodze sądowej. „Dywidenda” jest pojęciem w ustawie niezdefiniowanym. W doktrynie definiuje się je jako czysty zysk w spółce lub ściślej jako część zysku w spółce przeznaczoną do podziału między akcjonariuszy. Z osiągnięciem zysku w spółce mamy do czynienia wówczas, gdy występuje nadwyżka aktywów nad pasywami spółki. Będzie to miało miejsce w sytuacji, gdy wszystkie wartości majątkowe posiadane przez spółkę ( np. nieruchomości, ruchomości, udziały w innych spółkach itp.), łącznie ze środkami pieniężnymi na rachunkach bankowych i w kasie przewyższają sumę zobowiązań i kapitału zakładowego spółki. „ Czysty zysk” stanowi różnica pomiędzy kwotą zysku brutto i naliczonych podatków ( dochodowych , VAT , od nieruchomości itd. ).

Przepisy prawa handlowego nie określają, w jakiej formie ma być wypłacona dywidenda na rzecz akcjonariuszy spółki. Dopuszczalna jest zatem wypłata dywidendy zarówno w formie pieniężnej jak i niepieniężnej. Podjęcie decyzji w zakresie wypłaty dywidendy niepieniężnej może być podyktowane różnymi względami, np. brakiem gotówki na wypłatę dywidendy, także pochodzącej z zewnętrznych źródeł finansowania np. pożyczki czy kredytu. Spółka może także za bardziej racjonalne z ekonomicznego punktu widzenia uznać przekazanie określonych składników swoich aktywów akcjonariuszowi uprawnionemu do dywidendy niż ich zbycie a dopiero następnie wypłatę gotówki (w tym przypadku oszczędza np. na kosztach związanych ze zbyciem majątku).

Odnosząc się do kwestii dywidendy na gruncie ustaw o podatku dochodowym na wstępie należy zauważyć, że ustawy podatkowe, w tym ustawa z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( t.j. Dz. U. z 2011r., nr 74, poz. 397 z późn. zm.) wiążą powstanie obowiązku podatkowego z zaistnieniem określonych w nich zdarzeń . Zdarzeniem jest wypłata dywidendy jak również zdarzeniem jest przeniesienie własności składników majątkowych z jednego podmiotu na drugi jako forma „wypłaty” dywidendy.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dywidenda pieniężna jest przychodem udziałowca (akcjonariusza) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych i podlega opodatkowaniu w momencie jej wypłaty. Dywidenda jest kwotą wynikającą z wypracowanego zysku osoby prawnej i jest wypłacana z tej części osiągniętego dochodu, która pozostanie po opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Wypłata dywidendy w formie gotówki nie może powodować opodatkowania podatkiem dochodowym tej samej wartości po raz drugi u tego samego podatnika. Na poziomie spółki wypłacającej dywidendę, zysk netto powstaje jako różnica zysku brutto i podatku dochodowego. Zatem w spółce wypłacającej dywidendę pieniężną nie powstaje przychód do opodatkowania. Wypłata dywidendy w gotówce jest dla spółki wypłacającej ją, neutralna podatkowo. Wypłata dywidendy pieniężnej powoduje wygaśnięcie zobowiązania spółki do jej wypłaty. Podobnie wygaśnięcie zobowiązania z tytułu dywidendy następuje przy „wypłacie” dywidendy rzeczowej. Ale jednocześnie taka „wypłata” dywidendy wiąże się z czynnością, która skutkuje przeniesieniem własności rzeczy lub praw majątkowych. Należy podkreślić, że przy dywidendzie niepieniężnej mamy de facto do czynienia z dwiema czynnościami prawnymi: jedną czynnością jest jednostronna uchwała w zakresie wypłaty dywidendy o określonej wartości. Drugą czynnością niezbędną do skutecznej realizacji uchwały jest przeniesienie własności aktywów innych niż środki pieniężne.

Organ nie podziela stanowiska Wnioskodawcy w zakresie braku przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie dywidendy rzeczowej. Przy czym nie sama „wypłata” dywidendy podlega opodatkowaniu, lecz zdarzenie polegające na przeniesieniu własności aktywów ze Spółki na akcjonariusza.

Ustawodawca w wykazie zdarzeń uznanych przez niego za przychody u podatników podatku dochodowego od osób prawnych zawartych w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wymienia „wypłaty” dywidendy rzeczowej jako zdarzenia rodzącego taki przychód. Należy jednak zauważyć, że katalog wymienionych w tym przepisie zdarzeń rodzących przychód nie ma charakteru wyczerpującego, lecz jedynie przykładowy. Świadczy o tym użycie przez ustawodawcę w art. 12 ust. 1 sformułowania, że przychodami są „w szczególności” zdarzenia gospodarcze w przepisie tym wymienione. Jednocześnie ustawodawca wskazując art. 14 ustawy sposób ustalania wielkości przychodu mówi o zdarzeniu jakim jest odpłatne zbycie rzeczy lub praw majątkowych, a więc przenoszenie własności takich rzeczy lub praw majątkowych. Przepis ten stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, a jeżeli cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, to przychód ten określa organ podatkowy w wysokości ich wartości rynkowej. W tym miejscu wskazać należy, iż pojęcie „zbycie” nie oznacza tylko umowy sprzedaży w rozumieniu Kodeksu cywilnego, w której z jednej strony następuje wydanie rzeczy, a z drugiej zapłata ceny tj. określonej kwoty pieniężnej. Cena nie zawsze musi być wyrażona w pieniądzu. Może również przybrać postać zwolnienia danego podmiotu (dłużnika) z ciążących na nim zobowiązań wobec innego podmiotu (w tym miejscu należy wyraźnie zaznaczyć, że organ nie ma myśli zwolnienia z długu w rozumieniu art. 508 kodeksu cywilnego).

W przedmiotowej sprawie ma zostać podjęta uchwała Zgromadzenia Akcjonariuszy o wypłacie dywidendy rzeczowej na rzecz akcjonariusza. Przedmiotem dywidendy będą akcje (udziały) innej spółki. Przyjmuje się, że przejście udziału następuje wskutek zawarcia umowy zobowiązującej do przeniesienia udziału, na podstawie art. 155 k.c., (tak W. Pyzioł, Kodeks, 2001, s. 335). To potwierdza stanowisko organu, że sama uchwała w zakresie wypłaty dywidendy rzeczowej jest niewystarczająca. Musi być dodatkowa czynność przeniesienia własności udziałów. Zbycie udziałów w przedmiotowej sprawie nie będzie umową sprzedaży w rozumieniu art. 535 kodeksu cywilnego, zgodnie z którym przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Tak rozumiejąc umowę sprzedaży należy uznać, że Spółka tytułem dokonanego zbycia nie otrzyma od akcjonariusza zapłaty w formie przekazania mu bezpośrednio czy w drodze przelewu konkretnej kwoty środków pieniężnych. Przeniesienie własności udziałów nastąpi w celu wykonania obowiązku Spółki wypłaty dywidendy wobec akcjonariusza z tytułu podjętej uchwały o wypłacie dywidendy.

Biorąc powyższe pod uwagę w ocenie organu w pełni uprawnione jest stanowisko, że przeniesienie własności udziałów jako „wypłata” dywidendy rzeczowej wypełnia hipotezę art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdzie mowa o „ odpłatnym zbyciu rzeczy lub praw majątkowych”. Czynność prawna jest odpłatna, jeżeli podmiot, który dokonał przysporzenia otrzymuje w zamian korzyść majątkową stanowiącą ekwiwalent tego przysporzenia. W ocenie organu Spółka osiąga korzyść majątkową o konkretnym wymiarze. Poprzez zbycie udziałów Spółka „otrzymuje” ekwiwalent w postaci zmniejszenia się jej zobowiązań.

Reasumując, w ocenie organu podatkowego w Spółce powstanie przychód podatkowy z tytułu odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych w wysokości wartości rynkowej akcji (udziałów) , a jednocześnie odpowiadającej wartości dywidendy przeznaczonej do „wypłaty”.

Powyższe stanowisko organu w zakresie uzyskania przychodu z tytułu „wypłaty” dywidendy rzeczowej rzutuje na kwestię kosztów uzyskania tego przychodu. W tym zakresie organ uznaje za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy. Podobnie stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dochodowego przychodu z dywidendy, co oznacza, że Spółka jako płatnik nie będzie zobowiązana do pobrania podatku z tego tytułu.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, w zakresie pyt. nr 1B i 2 odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny swego stanowiska.

Wyrokiem z dnia 21 listopada 2012 r., sygn. akt VIII SA/Wa 491/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną stwierdzając m. in.:

Zdaniem Sądu, skarżąca zasadnie uznała, że przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p., w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie powstanie. Przeniesienie tytułów własności do udziałów (akcji) Spółki nastąpi bowiem kosztem jej majątku. Czyli wystąpi uszczuplenie tego majątku, nie zaś przysporzenie majątkowe, jak wywodzi organ. Obowiązek podatkowy powstanie tylko i wyłącznie po stronie podmiotu (spółki matki) otrzymującego swój udział w zysku, rozumiany jako wypłata dywidendy rzeczowej. Sąd uchylił w całości zaskarżony akt, uwzględniając wniosek Spółki zawarty w skardze.

W przepisach art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. zawarty jest katalog przychodów. Stosownie natomiast do treści art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p., przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Sąd, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, podziela te poglądy prezentowane w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, zgodnie z którymi wykładnia powołanych wyżej przepisów nie daje podstaw do przyjęcia tezy, że podjęcie uchwały przez Zgromadzenie Wspólników o wypłacie zysku w formie niepieniężnej, czyli także w postaci przeniesienia tytułów własności udziałów (akcji) na rzecz swoich akcjonariuszy, skutkuje powstaniem przychodu po stronie Spółki. Podkreślenia wymaga przy tym, że źródłem dywidendy w spółce jest zysk. Natomiast, co jest bezsporne, dywidenda może być wypłacona zarówno w formie pieniężnej, jak i rzeczowej. W tym ostatnim wypadku w wyniku wypłaty z zysku zamiast środków pieniężnych zostaną przekazane udziały (akcje) innej spółki. Czyli wypłata z zysku w analizowanym stanie faktycznym, zostanie zrealizowana przez przeniesienie na wspólników prawa własności udziałów (akcji), których rynkowa wartość będzie odpowiadała kwocie zobowiązania spółki z tytułu zysku przeznaczonego do podziału. Wypłata z zysku w formie rzeczowej nie różni się zatem, jeżeli chodzi o konsekwencje podatkowe, od dywidendy wypłacanej w formie pieniężnej. Kwalifikując wypłatę z zysku na rzecz akcjonariuszy (udziałowców) spółki jako zdarzenie prawne rodzące określone skutki podatkowe, należy podkreślić, że nie można go uznać za mające cechy odpłatnego zbycia prawa własności akcji (udziałów). Jest to jednostronna czynność prawna polegająca na przeniesieniu prawa własności udziałów (akcji) na wspólnika uprawnionego do udziału w zysku (akcjonariusza), na podstawie stosownej uchwały Zgromadzenia Wspólników. Wypłata z zysku na rzecz akcjonariuszy (udziałowców) spółki nie jest także czynnością wzajemną, gdyż świadczeniu spółki na rzecz akcjonariuszy (wspólników) bezpośrednio nie odpowiada jakiekolwiek świadczenie z ich strony.

W świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nieuzasadnione byłoby natomiast twierdzenie, że zdarzenie takie rodzi obowiązek podatkowy również po stronie spółki przekazującej dywidendę. Katalog wartości stanowiących przychód w rozumieniu przepisów art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p., ma charakter otwarty i wobec braku stosownych regulacji dotyczących dywidendy niepieniężnej, nie daje wprost jednoznacznej odpowiedzi na postawione we wniosku o interpretację pytanie. Decydujące znaczenie dla rozstrzygnięcia ma więc ustalenie, czy przekazanie dywidendy prowadzi do powstania po stronie spółki przysporzenia. Sąd podziela te poglądy dotyczące charakteru dywidendy jako jednostronnej, nieodpłatnej czynności prawnej, która nie wiąże się z powstaniem po stronie spółki jakiegokolwiek przysporzenia. Realizacja uprawnień akcjonariusza (wspólnika) w postaci przekazania mu dywidendy niepieniężnej, doprowadzi jedynie do uszczuplenia aktywów Spółki. Czyli nie może być tutaj mowy o powstaniu przychodu, który podlegałby opodatkowaniu. Tożsame do przedstawionego wyżej poglądu stanowisko wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 8 lutego 2012 r. (sygn. akt II FSK 1384/10; treść wyroku dostępna w internetowej bazie orzeczeń sądów administracyjny na stronie www.nsa.gov.pl; dalej: "CBOSA), w którym stwierdzono, że "wykładnia przepisów prawnych zawartych w art. 12 ust. 1 – 3 oraz art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie daje podstaw do przyjęcia tezy, zgodnie z którą podjęcie uchwały przez Zgromadzenie Wspólników o wypłacie zysku w formie niepieniężnej (...) skutkuje powstaniem przychodu po jej stronie". W powołanym orzeczeniu trafnie zwrócono uwagę, że przeniesienie na wspólników prawa własności w drodze wypłaty z zysku nie jest zbyciem, w wyniku którego powstaje po stronie spółki przychód, gdyż wypłata z zysku w formie rzeczowej nie stanowi odpłatnego zbycia praw. Z tego względu brak jest podstaw do zastosowania w analizowanym stanie faktycznym art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p. Zdaniem Sądu, w świetle przedstawionej wyżej argumentacji, zarzuty skargi należało uznać za zasadne (zob. także wyroki NSA: z 14 marca 2012 r., II FSK 1673/10; z 12 czerwca 2012 r., II FSK 1260/11; CBOSA).

Ponownie rozpoznając sprawę Minister Finansów obowiązany będzie przyjąć, że przekazanie dywidendy rzeczowej przez Spółkę jej akcjonariuszowi w postaci przeniesienia prawa własności udziałów (akcji) innej spółki, nie stanowi dla niej przychodu, podlegającego opodatkowaniu w świetle u.p.d.o.p. Po stronie Spółki brak jest bowiem przysporzenia majątkowego w omawianym przypadku. Obowiązek podatkowy z tego tytułu powstanie wyłącznie po stronie akcjonariusza, na rzecz którego akcje zostaną przeniesione (spółki matki).

Mając na uwadze powyższe, w wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy, po uwzględnieniu prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 listopada 2012 r., sygn. akt VIII SA/Wa 491/12, w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.