INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 17.08.2011r. (data wpływu 22.08.2011r.) w sprawie o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób odnośnie kosztów uzyskania przychodów, w zakresie:

• pytania numer 1 – jest nieprawidłowe;
• pytań nr 2-4 – jest prawidłowe.
  
  

Uzasadnienie

W dniu 22.08.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Bank jest stroną umowy pożyczki zawartej ze spółką z grupy kapitałowej, będącą akcjonariuszem Banku. Istotą tej umowy jest zaciągnięcie pożyczki w walucie obcej przez Bank na określony umownie okres, od której odsetki spłacane według określonego harmonogramu. Bank powziął wątpliwości co do skutków podatkowych jakie wystąpią w wyniku realizacji powyższej umowy na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych w kontekście niedostatecznej kapitalizacji.

Zgodnie z art. 16 ust 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – dalej: updop, nie stanowią kosztu uzyskania przychodu odsetki od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez określonych udziałowców lub spółki „siostrzane”, jeżeli wartość zadłużenia spółki (pożyczkobiorcy/kredytobiorcy) wobec określonych w pkt 60 i 61 podmiotów powiązanych osiągnie łącznie trzykrotność kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek.

Bank interpretuje powyższe przepisy w ten sposób, iż aby ocenić wysokość odsetek od pożyczki w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 7b updop, które po stronie Banku nie będą stanowiły kosztu uzyskania przychodu posłużyć się należy następującym wzorem:

Odsetki NKUP= ((ZO-3#1093;KZ) / ZO) #1093; odsetki

gdzie:

ZO - zadłużenie ogółem wobec podmiotów określonych w art. 16 ust. 1 pkt 60 oraz 61,

KZ - poziom kapitału zakładowego wnioskodawcy.

Bank realizując swoje funkcje biznesowe prowadzi m.in. rachunki rozliczeniowe, w tym dla spółek posiadających w kapitale Banku więcej niż 25% akcji. Są to rachunki przeznaczone do realizacji bieżących płatności przez jego posiadacza. Celem prowadzenia takiego rachunku nie jest lokowanie kapitału, lecz rachunek ten jest wykorzystywany wyłącznie do bieżących operacji prowadzonych przez posiadacza. Jeśli posiadacz rachunku zamierza ulokować wolne środki wówczas zakłada w Banku lokatę, która dla potrzeb niedostatecznej kapitalizacji traktowana jest jako pożyczka. Środki zgromadzone przez akcjonariuszy Banku na rachunkach rozliczeniowych są relatywnie niewielkie wynikają wyłącznie z aktualnej sytuacji biznesowej, do których realizacji niezbędny jest rozliczeniowy rachunek bankowy.

Bank interpretuje przepisy art. 16 ust. 7b updop w ten sposób, że umowa bankowego rachunku rozliczeniowego nie mieści się w zakresie przedmiotowym pojęcia „pożyczki” w rozumieniu tego przepisu. Ponadto, Bank interpretuje przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop w ten sposób, że kwota zgromadzona na rachunku rozliczeniowym nie stanowi „zadłużenia” dla celów niedostatecznej kapitalizacji.

W związku z powyższym zadano w następujące pytania.

1. Czy sposób wyliczenia wysokości odsetek od pożyczki, które nie będą stanowiły kosztu podatkowego zaprezentowany w stanie faktycznym jest prawidłowy...
2. Czy umowę bankowego rachunku rozliczeniowego (bieżącego) uznać należy za „pożyczkę” w rozumieniu art. 16 ust 7b updop...
3. Czy kwoty zgromadzone na bankowym rachunku rozliczeniowym (bieżącym) uznać należy za zadłużenie w rozumieniu art. 16 ust 1 pkt 60 i 61 updop...
4. Według jakiego kursu dla celów niedostatecznej kapitalizacji należy przeliczyć na polskie złote wyrażone w walutach obcych kwoty zadłużenia kwoty pożyczki oraz kwoty spłacanych odsetek...
   
   

Stanowisko Wnioskodawcy.

Pyt. nr 1)

Bank interpretuje przepisy updop dotyczące niedostatecznej kapitalizacji w ten sposób, że aby obliczyć kwotę odsetek, które nie będą stanowiły kosztu podatkowego należy zastosować wzór przedstawiony w stanie faktycznym.

W ocenie Banku, wzór powyższy pozwala obliczyć proporcję nadwyżki zadłużenia ogółem nad trzykrotnością kapitału w stosunku do wypłacanych odsetek. Spełnia więc cel art. 16 ust. 1 pkt 60 updop, zgodnie z treścią którego nie stanowią kosztu uzyskania przychodu odsetki od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez określonych udziałowców lub spółki „siostrzane”, jeżeli wartość zadłużenia spółki (pożyczkobiorcy/kredytobiorcy) wobec określonych w pkt 60 i 61 podmiotów powiązanych osiągnie łącznie trzykrotność kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek.

Ponadto, limit odsetek niestanowiących kosztów podatkowych powinien być wyliczany na moment płatności odsetek. Dla celu obliczenia tej kwoty, zarówno kwota „pożyczek” jak i kwota „zadłużenia” powinny być ustalane na moment faktycznych płatności odsetek od „pożyczek”, co oznacza, że jeśli w okresach między momentami płatności tych odsetek, poziom współczynnika obliczonego wg powyższego wzoru będzie dla Banku niekorzystny (tj. będzie skutkował ograniczeniem w kosztach podatkowych części odsetek) to nie wpłynie to negatywnie na możliwość zaliczenia do kosztów podatkowych odsetek, jeśli na dzień ich płatności współczynnik nie będzie dawał negatywnego dla Banku rezultatu.

Pyt. nr 2) oraz 3)

Art. 16 ust. 7b updop stanowi, że dla celów niedostatecznej kapitalizacji przez pożyczkę rozumieć należy każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy. Przez pożyczkę rozumie się także emisję papierów wartościowych, depozyt nieprawidłowy oraz lokatę.

Zgodnie z art. 49 Prawa bankowego, banki mogą prowadzić dla osób prawnych „rachunki rozliczeniowe” oraz „rachunki lokat terminowych”. Żaden przepis nie definiuje tych pojęć. Jednak w doktrynie prawa bankowego można znaleźć wyjaśnienie, że pojęcie „rachunku rozliczeniowego” odpowiada definicji umowy rachunku bankowego z art. 725 Kodeksu cywilnego. Umowa ta zobowiązuje bank do gromadzenia środków pieniężnych kontrahenta oraz do przeprowadzenia rozliczeń pieniężnych na jego polecenia. Celem prowadzenia tego rodzaju rachunku jest zatem umożliwienie posiadaczowi dokonywanie operacji finansowych, do których niezbędne jest posiadanie rachunku bankowego. Celem tym nie jest jednak oszczędzanie, nawet jeśli oferowane jest oprocentowanie środków zgromadzonych na tego typu rachunku. Fakt oprocentowania rachunku rozliczeniowego należy rozpatrywać jedynie w kontekście dążenia do uzyskania przewagi rynkowej nad konkurencyjnymi bankami poprzez uatrakcyjnienie oferty produktowej i zachęcenie możliwie największej ilości klientów do skorzystania z oferty. Wysokość oprocentowania jest z reguły na tyle niewielka w porównaniu z oprocentowaniem lokat, że nie zmienia to istoty rachunku rozliczeniowego jako rachunku przeznaczonego do wykonywania operacji a nie oszczędzania.

Ani przepisy podatkowe ani też Prawa bankowego nie wprowadzają definicji pojęcia „lokata”. Jednak biorąc pod uwagę przepisy Prawa bankowego, uznać należy, że w przypadku rachunku lokaty terminowej ograniczona jest w dużym stopniu możliwość dysponowania środkami tam zgromadzonymi. Umowa rachunku lokaty terminowej zawierana jest bądź to na czas określony, bądź to na czas nieokreślony - z możliwością zastrzeżenia terminu wypowiedzenia. W okresie trwania stosunku umownego i przed upływem terminu wypowiedzenia możliwość zadysponowania środkami powierzonymi bankowi na zasadach lokaty bankowej jest z zasady wyłączona. Odpłatnością za to ograniczenie jest ustalane umownie wynagrodzenie w postaci odsetek. Taka konstrukcja lokaty bankowej zbliża ją ekonomicznie do umowy pożyczki, której istotą jest powierzenie na określony czas środków pieniężnych jednej strony przez drugą - z reguły - za odpłatnością w postaci odsetek. Za pośrednictwem rachunku lokaty niedopuszczalne jest jednak prowadzenie rozliczeń, gdyż dla rozliczeń przewidziany jest odrębny typ rachunku bankowego - rachunek rozliczeniowy.

Powyższe rozróżnienie prowadzi do wniosku, że między rachunkiem rozliczeniowym, a rachunkiem lokat bankowej istnieje zasadnicza konstrukcyjna różnica. Z odpowiednikiem pożyczki możemy mieć do czynienia jedynie w przypadku umowy rachunku lokaty terminowej, nie zaś rachunku rozliczeniowego. Argumentację taką wzmacnia nie tylko istota tych dwóch rodzajów rachunków ale także fakt iż art. 16 ust. 7b updop wprost stanowi ze przez pożyczkę rozumie się także emisję papierów wartościowych depozyt nieprawidłowy oraz lokatę. Przepis ten nie wymienia rachunków rozliczeniowych w związku z tym uznać je należy za wyłączone z zakresu przedmiotowego pojęcia pożyczki.

Przeciw zaliczeniu rachunku rozliczeniowego do pożyczki w powyższym rozumieniu świadczy również cel jakie przyświecał ustawodawcy wprowadzając zasady niedostatecznej kapitalizacji. Jak wynika z treści uzasadnienia do nowelizacji updop która po raz pierwszy wprowadziła przepisy o niedostatecznej kapitalizacji (druk sejmowy z dnia 25 września 1998 r. nr 624) chodziło o to aby ograniczyć finansowanie się spółek przez pożyczki zamiast poprzez podwyższenie kapitału. Środki posiadane przez Bank z tytułu rachunków bieżących nie mogą być z ekonomicznego punktu widzenia traktowane jako środki z których Bank finansuje swoją działalność z uwagi na niepewność co do terminu w jakim środki te będę znajdowały się w dyspozycji banku. Posiadacz rachunku rozliczeniowego może bowiem wycofać środki w każdej chwili w zależności od zapotrzebowania i realizowanych przez niego transakcji. Bank nie może więc z ekonomicznego punktu widzenia planować jakichkolwiek długofalowych działań na podstawie niepewnych informacji. Trudno więc mówić o „finansowaniu się” Banku poprzez środki zgromadzone na rachunku rozliczeniowym które ze swej istoty mogą być wycofane w każdej chwili.

Poza tym również z punktu widzenia akcjonariusza Banku nie można mówić o finansowaniu. Banku poprzez rachunki bieżące. Z ekonomicznego punktu widzenia nieracjonalne byłoby finansowanie Banku poprzez udostępnianie środków na rachunkach biedzących których oprocentowanie jest znacznie mniej korzystne niż lokaty bankowe. Jeśli akcjonariusz Banku zainteresowany jest finansowaniem wnioskodawcy w sposób inny niż przez podwyższenie kapitału zakładowego ma możliwość zawarcia umowy pożyczki/kredytu.

Fakt, iż rachunek bieżący prowadzony jest również dla akcjonariuszy Banku jest jedynie pochodną faktu iż prowadzą oni normalną działalność biznesową do której realizacji niezbędne jest posiadanie takiego rachunku. W sytuacji gdy niezbędne jest dokapitalizowanie Banku realizowane jest to poprzez odrębnie podpisywane umowy pożyczek/kredytów. Z uwagi na możliwość wycofania środków z rachunku rozliczeniowego w każdej chwili środki tam zgromadzone nie mogą być traktowane analogicznie jak środki zgromadzone na rachunku lokaty bankowej.

Biorąc pod uwagę powyższe Bank stoi na stanowisku, że umowa rachunku rozliczeniowego nie stanowi „pożyczki” w rozumieniu art. 16 ust 1 pkt 7b updop, ani tez środki zgromadzone na takim rachunku nie stanowią „zadłużenia” w rozumieniu art. 16 ust 1 pkt 60 i 61 updop.

Pyt. 4)

Art. 12 ust 2 oraz art. 15 ust 1 updop określają jaki kurs waluty należy stosować do przeliczenia przychodów i kosztów podatkowych wyrażonych w walutach obcych. Przepisy podatkowe nie odnoszą się wprost do tego według jakiego kursu należy przeliczać kwoty na polskie złote dla celów niedostatecznej kapitalizacji.

Literalna wykładania powyższych przepisów skutkuje wnioskiem, ze nie jest możliwe stosowanie art. 15 ust 1 updop do kwot zadłużenia i pożyczki dla celów obliczenia limitu niedostatecznej kapitalizacji, gdyż elementy te nie stanowią i nawet potencjalnie nie mogą stanowić kosztu podatkowego. Wartości te wpływają wprawdzie na wysokość kosztów podatkowych z tytułu odsetek od pożyczek jednak same w sobie nie są i nie będą kosztem.

Także odsetki od pożyczek mogą, ale nie muszą być kategorią do której stosuje się powyższe przepisy określające kurs waluty jaki należy zastosować do przeliczenia waluty obcej na polskie złote. Konieczność przeliczenia odsetek wyrażonych w walucie obcej na polskie złote wynika z konieczności obliczenia czy w danych okolicznościach pojawi się ograniczenie w zaliczeniu do kosztów podatkowych tych odsetek. Dopiero w wyniku zastosowania tego obliczenie okaże się czy odsetki będą czy tez nie będą stanowiły kosztu podatkowego. Dopiero na tym etapie można byłoby mówić o przeliczeniu kwoty odsetek wyrażonych w walutach obcych na polskie złote - dla celów określenia jaka kwota odsetek w polskich złotych stanowić będzie koszt podatkowy.

Mimo powyższego Bank powinien zastosować zasadę przeliczania na polskie złote kwot pożyczki zadłużenia oraz odsetek wyrażonych w walucie obcej określoną w art. 15 ust. 1 updop, gdyż przemawiają za tym względy racjonalnościowe. Zastosowanie innego kursu niż określony w powyższym przepisie prowadziłoby do nieuzasadnionego skomplikowania obliczeń.

Przeliczenie powinno odbywać się na dzień wypłaty odsetek a zatem kursem jaki powinien być zastosowany będzie kurs średni ogłoszony przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wypłaty odsetek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, w zakresie pytań numer 2-4, uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Natomiast na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, w zakresie pytania numer 1, stwierdzam co następuje:

W myśl jednak art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) – dalej: updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki – w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Natomiast stosownie do przepisu art. 16 ust. 1 pkt 61 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam udziałowiec (akcjonariusz) posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę (kredyt) wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych udziałowców (akcjonariuszy) oraz wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Powyższe przepisy stosuje się, kiedy zadłużenie spółki wobec podmiotów bezpośrednio lub pośrednio powiązanych ze spółką, przekroczy określoną wielkość liczoną w stosunku do wielkości kapitału zakładowego spółki.

Kwotę odsetek niestanowiących kosztów podatkowych na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop, a co za tym idzie wartość zadłużenia spółki ustala się (każdorazowo) na dzień zapłaty odsetek.

Użyte w ww. przepisie pojęcie „wartość zadłużenia” oznacza sumę długów, czyli wartość wszystkich zobowiązań spółki (np. z tytułu pożyczek, umów handlowych czy deliktów) wobec podmiotów wskazanych w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop. Nie uwzględnia się zaś w kwocie zadłużenia kwoty spłaconych w danym dniu odsetek oraz spłaconej raty kapitałowej pożyczki (kredytu).

Na gruncie powyższych przepisów można wyróżnić kilka sytuacji, których zaistnienie pozwala bądź nie na zaliczenie odsetek do kosztów podatkowych:

1. na dzień zapłaty odsetek od pożyczki, zadłużenie wobec podmiotów określonych w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop może być niższe niż trzykrotność kapitału zakładowego pożyczkobiorcy. W takim wypadku całość odsetek zapłaconych może zostać uznana za koszt uzyskania przychodów, gdyż takich odsetek nie obejmują ograniczenia wynikające z regulacji art. 16 ust 1 pkt 60 i 61 updop,
2. na dzień zapłaty odsetek od pożyczki całkowite zadłużenie spółki wobec podmiotów określonych w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop przekracza trzykrotność kapitału zakładowego pożyczkobiorcy o kwotę pożyczki lub jest równe kwocie pożyczki; odsetki od pożyczki nie mogą być uznane za koszt podatkowy.
3. na dzień zapłaty odsetek całkowite zadłużenie pożyczkobiorcy wobec podmiotów określonych w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop może przekroczyć trzykrotność kapitału zakładowego, ale o kwotę niższą niż wysokość pożyczki. W takim przypadku za koszt podatkowy uznaje się kwoty odsetek w takiej proporcji, w jakiej pozostaje wartość tej nadwyżki do całej kwoty pożyczki.
   
   

Do wyliczenia odsetek niestanowiących kosztów uzyskania przychodów można posłużyć się wzorem:

całkowite zadłużenie – 3x kapitał zakładowy

wypłacane odsetki x ------------------------------------------------------------- = odsetki nie stanowiące kosztu podatkowego

kwota pożyczki

Odnosząc powyższe rozważania do zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę (Spółkę), zgodnie z którym Wnioskodawca zaciągnie pożyczkę od swojego akcjonariusza, należy uznać, iż Spółka błędnie przyjęła, że aby obliczyć kwotę odsetek, które nie będą stanowiły kosztu podatkowego należy zastosować wzór przedstawiony przez nią w zdarzeniu przyszłym, gdzie w mianowniku przyjęto „ZO-zadłużenie ogółem wobec podmiotów określonych w art. 16 ust. 11 pkt 60 oraz 61”. Przyjęty przez Spółkę wzór nie znajduje bowiem uzasadnienia w powołanych wyżej przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z art. 16 ust.1 pkt 60 i 61 updop wynika jednoznacznie, że odsetki od pożyczek (w przedmiotowej sprawie od pożyczki) nie stanowią kosztu uzyskania przychodów „w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia”. Dlatego też w przedstawionym wzorze do obliczenia kwoty odsetek od pożyczki udzielonej Wnioskodawcy przez swojego akcjonariusza, należy odnieść się (w mianowniku tego wzoru) do „kwoty pożyczki” od której to odsetki podlegają ocenie w zakresie wystąpienia ograniczenia z art. 16 ust. 1 pkt 60 lub 61 updop.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, w zakresie pytania nr 1, uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.