Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
2461-IBPP3.4512.86.2017.2.ASZ
z 10 maja 2017 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 stycznia 2017 r. (data wpływu 31 stycznia 2017 r.) uzupełnionym pismem z 3 kwietnia 2017 r. (data wpływu 6 kwietnia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku wykazywania w deklaracji VAT obrotu lub podatku należnego z tytułu dostarczania mleka uczniom – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 31 stycznia 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku wykazywania w deklaracji VAT obrotu lub podatku należnego z tytułu dostarczania mleka uczniom. Wniosek został uzupełniony pismem z 3 kwietnia 2017 r. (data wpływu 6 kwietnia 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 24 marca 2017 r. znak: 2461-IBPP3.4512.86.2017.1ASz.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenia przyszłe, uzupełnione pismem z 3 kwietnia 2017 r.:

Gmina R. (dalej: „Gmina”, „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Na terenie Gminy funkcjonują jednostki budżetowe zajmujące się działalnością oświatową (przedszkola i szkoły, dalej: „placówki oświatowe”). Placówki oświatowe nie są odrębnymi od Gminy podatnikami VAT. Gmina dokonała centralizacji swoich rozliczeń w zakresie VAT od dnia 1 stycznia 2017 r. placówki oświatowe realizują zadania własne Gminy w zakresie edukacji publicznej w myśl art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz, 446 – dalej: „USG”). Wymóg zapewnienia kształcenia, wychowania i opieki jest zadaniem własnym Gminy w myśl art. 5a ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tj. Dz. U. z 2015 r. poz. 2156 – dalej: „USO”).

Na terenie niektórych placówek oświatowych prowadzony jest program dostarczania uczniom mleka działający zgodnie z opisanym poniżej schematem.

Osoba fizyczna lub prawna prowadząca działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży mleka dostarcza mleko na teren danej placówki oświatowej. Przedsiębiorca ten dostarcza mleko białe lub mleko smakowe – w zależności od zapotrzebowania (chęć kupna) zgłaszanego przez dzieci. Mleko białe dostarczane jest dzieciom nieodpłatnie (za mleko białe płaci przedsiębiorcy Agencja Rynku Rolnego). Mleko smakowe dostarczane jest dzieciom odpłatnie. Odbywa się to w ten sposób, że jeżeli dzieci w szkole zgłoszą chęć nabycia mleka smakowego, wówczas zobowiązane są do uiszczenia za nie opłaty. Pieniądze z tego tytułu zbierane są od dzieci przez określonego pracownika placówki oświatowej. Kwoty pieniężne zebrane od dzieci pracownik palcówki oświatowej przekazuje sprzedawcy – a zatem przedsiębiorcy sprzedającemu mleko. Sprzedawca mleka dostarcza mleko dzieciom do Placówek oświatowych zgodnie ze zgłoszonym zapotrzebowaniem.

Niniejszy wniosek dotyczy zdarzeń mających miejsce po podjęciu przez Gminę wspólnych rozliczeń wraz ze swoimi jednostkami organizacyjnymi w ramach tzw. „centralizacji”.

W piśmie z 3 kwietnia 2017 r. Wnioskodawca odpowiedział na pytania organu w następujący sposób:

Na pytanie nr 1: „Czy Gmina dokonuje zakupu mleka (białego i smakowego) od przedsiębiorcy?”

Wnioskodawca odpowiedział: „Nie, Gmina nie dokonuje zakupu mleka od przedsiębiorcy”.

Na pytanie nr 2: „Na czyje zlecenie przedsiębiorca dostarcza mleko do szkoły?”

Wnioskodawca odpowiedział: „Na zlecenie dyrektora Zespołu Szkół”.

Na pytanie nr 3: „Z jakim podmiotem przedsiębiorca zawiera umowę na dostawę mleka?”

Wnioskodawca odpowiedział: „Z Zespołem Szkół reprezentowanym przez dyrektora”.

Na pytanie nr 4: „Czy Gmina może dowolnie dysponować dostarczonym przez przedsiębiorcę mlekiem (np. odsprzedać po ustalonej przez siebie cenie)?”

Wnioskodawca odpowiedział: „Nie, ponieważ odbiorcą docelowym mleka zgodnie z programem są uczniowie szkół”.

Na pytanie nr 5: „Czy za czynności polegające na rozdawaniu mleka, pobieraniu opłat za mleko smakowe i przekazywaniu ich do przedsiębiorcy (sprzedawcy mleka) Gmina otrzymuje jakieś wynagrodzenie?”

Wnioskodawca odpowiedział: „Nie”.

Na pytanie nr 6: „Jakie podmioty są stronami transakcji sprzedaży mleka?”

Wnioskodawca odpowiedział: „przedsiębiorca, Zespół Szkół, uczniowie Zespołu Szkół”

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktyczny/zdarzeniu przyszłym w związku z ich zaistnieniem Gmina jest obowiązana do wykazywania w deklaracji VAT obrotu lub podatku należnego?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W przedstawionym stanie faktyczny/zdarzeniu przyszłym w związku z ich zaistnieniem Gmina nie jest obowiązana do wykazywania w deklaracji VAT obrotu lub podatku należnego, gdyż z tytułu tych zdarzeń Gmina nie jest podatnikiem VAT.

Uzasadnienie stanowiska Gminy

Uwagi ogólne

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Art. 8 ust. 1 ustawy o VAT stanowi natomiast, iż przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Natomiast stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Na podstawie powołanych przepisów należy stwierdzić, że ustawie o VAT podlegają dostawa towarów lub świadczenie usług dokonywane w ramach wykonywanej działalności gospodarczej przez podmioty, które taką działalność prowadzą, niezależnie od ich formy prawnej. Dotyczy to również organów władzy publicznej, których działalność, o ile mieści się we wskazanym przedmiotowo-podmiotowym zakresie ustawy, również podlega opodatkowaniu.

W świetle uchwały z dnia 24 czerwca 2013 r., o sygn. I FPS 1/13 oraz orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 29 września 2015 r. (sygn. C-276/14), jednostki budżetowe nie mogą być traktowane jako oddzielni od gminy podatnicy VAT, ponieważ nie prowadzą samodzielnie działalności gospodarczej.

Wobec powyższego czynności dokonywane przez placówki oświatowe powinny być traktowane dla celów VAT jako czynności dokonywane przez Gminę.

Sprzedaż mleka w ramach programu.

Jak wskazano powyżej, zgodnie z art. 7 ust. l ustawy o VAT, dostawą towarów w rozumieniu ustawy o VAT jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Podatnikiem VAT z tytułu czynności dostawy towarów jest podmiot jej dokonujący.

W przedmiotowym stanie faktycznym należy zauważyć, iż placówki oświatowe nie dokonują czynności sprzedaży towarów ani świadczenia usług na rzecz dzieci kupujących mleko. Dokonującym dostawy w tym przypadku jest sprzedawca mleka.

Placówki oświatowe nie są właścicielami mleka i nie mają możliwości przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel. Jedyną rolą jaką odgrywają w tym zakresie placówki oświatowe jest zebranie i przekazanie środków pieniężnych stanowiących wynagrodzenie za dostarczane przez sprzedawcę towary. Placówki nie wykonują w tym zakresie żadnych czynności opodatkowanych VAT na rzecz dzieci.

W konsekwencji, jako że placówki oświatowe nie są stronami transakcji sprzedaży mleka Gmina nie może w tym zakresie zostać uznana za podatnika VAT. Tym samym Gmina nie jest zobowiązana do naliczania VAT należnego do sprzedaży mleka na rzecz uczniów ani nie jest zobowiązana do wykazywania obrotu w deklaracji VAT z tego tytułu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zauważyć należy, że w dniu 29 września 2015 r. zapadł wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-276/14, zgodnie z którym gminna jednostka organizacyjna, której działalność nie spełnia kryterium samodzielności w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, nie może być uznana za podatnika podatku od wartości dodanej odrębnie od gminy, w której skład jednostka ta wchodzi.

Jak wynika z wyroku TSUE w sprawie C-276/14 samorządowe jednostki budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów o VAT, zatem wszelkie czynności przez nie dokonywane powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła.

Zauważyć należy, że z dniem 1 października 2016 r. weszła w życie ustawa z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotów środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz.U. poz. 1454), w której – zgodnie z art. 2 pkt 1 – ilekroć jest mowa o jednostce organizacyjnej – rozumie się przez to:

1. utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy,
2. urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.
   
   

Natomiast w myśl z art. 3 ww. ustawy, jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7(…).

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku dostawy towarów – w art. 7 ust. 2 oraz – w przypadku świadczenia usług – w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.

Przez sprzedaż, w myśl art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Natomiast przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie nie będące dostawą towarów. Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę i odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi zostaje wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Wypłacający wynagrodzenie otrzymuje w zamian świadczenie przynoszące mu korzyść.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Na terenie Gminy funkcjonują jednostki budżetowe zajmujące się działalnością oświatową (przedszkola i szkoły) Na terenie niektórych placówek oświatowych prowadzony jest program dostarczania uczniom mleka działający zgodnie z opisanym poniżej schematem. Osoba fizyczna lub prawna prowadząca działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży mleka dostarcza mleko na teren danej placówki oświatowej. Sprzedawca mleka dostarcza mleko dzieciom do placówek oświatowych zgodnie ze zgłoszonym zapotrzebowaniem. Gmina nie dokonuje zakupu mleka od przedsiębiorcy. Gmina nie może dowolnie dysponować dostarczonym przez przedsiębiorcę mlekiem, ponieważ odbiorcą docelowym mleka zgodnie z programem są uczniowie szkół. Za czynności polegające na rozdawaniu mleka, pobieraniu opłat za mleko smakowe i przekazywaniu ich do przedsiębiorcy (sprzedawcy mleka) Gmina nie otrzymuje wynagrodzenia.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii Gmina jest obowiązana do wykazywania w deklaracji VAT obrotu lub podatku należnego.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

W art. 99 ust. 14 ustawy zapisano, że minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3, 8 i 9, wraz z objaśnieniami co do sposobu prawidłowego ich wypełnienia oraz terminu i miejsca ich składania, w celu umożliwienia rozliczenia podatku.

Aktualny wzór deklaracji VAT-7 określa – obowiązujące od dnia 1 stycznia 2017 r. – rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 27 grudnia 2016 r. w sprawie wzorów deklaracji dla podatku od towarów i usług (Dz. U., poz. 2273) w załączniku nr 1. Zgodnie z zawartymi w tym rozporządzeniu „Objaśnieniami do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7 i VAT-7K)” – załącznik nr 3 do rozporządzenia, w części C deklaracji wykazuje się wszystkie czynności podlegające opodatkowaniu, dla których obowiązek podatkowy powstał w okresie rozliczeniowym, za który składana jest deklaracja, po uwzględnieniu korekt wynikających z przepisów o podatku od towarów i usług, jeżeli mają wpływ na rozliczenie w okresie, za który składana jest deklaracja. W tej części wykazuje się też czynności wykonywane poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego lub zwrotu podatku naliczonego.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy, należy najpierw ustalić, czy w związku z okolicznościami przedstawionymi w opisie sprawy, Gmina wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z wniosku wynika, że Gmina nie dokonuje zakupu mleka od przedsiębiorcy oraz nie może dowolnie dysponować dostarczonym przez przedsiębiorcę mlekiem, ponieważ odbiorcą docelowym mleka zgodnie z programem są uczniowie szkół. Zatem Gmina nie dysponuje mlekiem jak właściciel oraz nie dokonuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Ponadto za czynności polegające na rozdawaniu mleka, pobieraniu opłat za mleko smakowe i przekazywaniu ich do przedsiębiorcy (sprzedawcy mleka) Gmina nie otrzymuje wynagrodzenia.

Okoliczności przedstawione we wniosku jednoznacznie wskazują, że nie zostają spełnione przesłanki wynikające z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ wykonywane przez Gminę czynności nie stanowią dostawy towarów, ani tez świadczenia usług podlegających opodatkowaniu.

Biorąc pod uwagę powyższe fakty oraz treść powołanych przepisów stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie jest zobowiązany do wykazywania w deklaracji VAT obrotu ani też kwot podatku należnego z tytułu przedstawionych w opisie sprawy okoliczności.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
   
   

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.