2016.11.07 - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
1462-IPPP1.4512.921.2016.1.KC
z 7 listopada 2016 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 2 września 2016 r. (data wpływu 2 września 2016 r.), uzupełnione pismem z dnia 13 października 2016 r. (data wpływu 13 października 2016 r.) w odpowiedzi na wezwanie tutejszego Organu z dnia 6 października 2016 r. (skutecznie doręczone w dniu 12 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania planowanej transakcji nabycia Nieruchomości - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 2 września 2016 r. wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania planowanej transakcji nabycia Nieruchomości. Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 13 października 2016 r. (data wpływu 13 października 2016 r.) w odpowiedzi na wezwanie tutejszego Organu z dnia 6 października 2016 r. (skutecznie doręczone w dniu 12 października 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe :

X GmbH jest spółką kapitałową prawa niemieckiego z siedzibą w Republice Federalnej Niemiec (dalej: Spółka lub Zbywca). Na podstawie niemieckiej ustawy o inwestycjach, Spółka ma status spółki inwestycyjnej. Przedmiotem jej działalności jest m.in. zarządzanie szeregiem niemieckich funduszy inwestycyjnych, które stanowią wyodrębnione masy majątkowe. Oznacza to, że dany fundusz nie jest odrębnym samoistnym podmiotem praw i obowiązków (tj. nie posiada osobowości prawnej ani zdolności do czynności prawnych), w szczególności nie jest spółką kapitałową, ani osobową, ani też jednostką organizacyjną nie posiadającą osobowości prawnej. Z punktu widzenia prawa cywilnego, to Spółka, a nie fundusz, jest właścicielem aktywów funduszu. Spółka działa na rachunek inwestorów lokujących środki w danym funduszu.

Działalność inwestycyjna poszczególnych funduszy obejmuje głównie lokowanie kapitału na rynku nieruchomości w różnych krajach, w tym także w Polsce.

Z tytułu zarządzania funduszami Spółce przysługuje od masy funduszy wynagrodzenie określone w warunkach umownych. Działalność Spółki podlega nadzorowi ze strony Federalnego Urzędu Nadzoru Usług Finansowych. W Niemczech, pomimo braku statusu osoby prawnej lub zdolności prawnej, w świetle niemieckich przepisów podatkowych fundusze są traktowane jako podatnicy niemieckiego podatku od osób prawnych.

Z niemieckiej ustawy o inwestycjach oraz z warunków umownych poszczególnych funduszy wynika, że Spółka może (w ramach określonych limitów inwestycyjnych) nabywać do wyodrębnionego majątku składającego się na określony fundusz różnego rodzaju nieruchomości, w tym w trakcie budowy lub przeznaczone pod zabudowę, a także pewne prawa do nieruchomości. Spółka może na określonych zasadach obciążać nieruchomości, a także obciążać lub cedować należności ze stosunków prawnych dotyczących nieruchomości. Spółka może nabywać na rachunek Funduszy udziały w spółkach nieruchomościowych spełniających określone kryteria oraz pod pewnymi warunkami udzielać pożyczek spółkom, w których jest bezpośrednio lub pośrednio udziałowcem. Niemieckie przepisy ustawowe oraz warunki umowne dopuszczają także w pewnym zakresie lokowanie otrzymanych od inwestorów środków we wkładach bankowych, instrumentach rynku pieniężnego, papierach wartościowych, tytułach uczestnictwa w określonych funduszach inwestycyjnych, udzielanie pożyczek, których przedmiotem są papiery wartościowe, a także transakcje na instrumentach pochodnych. Spółka może też pod pewnymi warunkami na określonych zasadach zaciągać kredyty na wspólny rachunek inwestorów.

Obecnie Spółka zarządza czterema niemieckimi funduszami inwestycyjnymi, które stanowią wyodrębniony majątek i które posiadają w tym majątku nieruchomości zlokalizowane w Polsce, przy czym:

do S G Fund (dalej: Fundusz 1) przypisane są:

jedna nieruchomość położona w Polsce, która w związku z tym pozostaje w bezpośrednim zarządzie Spółki oraz 100% udziałów w spółce zależnej – T. sp. z o.o. (jest to polska spółka z ograniczoną odpowiedzialnością), która jest właścicielem innej nieruchomości położonej w Polsce (dalej; Spółka Zależna);
do S I (dalej; Fundusz 2) przypisane są cztery nieruchomości położone w Polsce, które w związku z tym pozostają w bezpośrednim zarządzie Spółki;
do S R Fund (dalej: Fundusz 3) przypisana jest jedna nieruchomość położona w Polsce, która w związku z tym pozostaje w bezpośrednim zarządzie Spółki;
do E Fund (dalej: Fundusz 4) przypisana jest jedna nieruchomość położona w Polsce, która w związku z tym pozostaje w bezpośrednim zarządzie Spółki.

Podsumowując, zarządzane przez Spółkę fundusze posiadają w sumie osiem głównych nieruchomości w Polsce (w tym budynki, prawa wieczystego użytkowania gruntów, prawa własności gruntu, budowle związane z poszczególnymi nieruchomościami, np. parkingi) zlokalizowanych w A, B oraz C.

Siedem nieruchomości pozostaje w bezpośrednim zarządzie Spółki, natomiast jedna jest własnością Spółki Zależnej. Obecnie wszystkie nieruchomości są wynajmowane komercyjnie, czyli do działalności w pełni opodatkowanej VAT.

Z uwagi na specyficzną konstrukcję prawną konstytuującą fundusze niemieckie jako wydzielone masy majątkowe pozbawione osobowości prawnej w rozumieniu polskich przepisów podatkowych to Spółka występuje jako podatnik.

Spółka jest obecnie zarejestrowana w Polsce jako czynny podatnik podatku od towarów i usług i posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności dla celów VAT w związku z najmem posiadanych w Polce nieruchomości.

Bieżący operacyjny zarząd nieruchomościami oraz prowadzenie księgowości (w tym rozliczeń podatkowych) zlecono zewnętrznym podmiotom. Spółka (odpowiednio Spółka Zależna) jest stroną umów dotyczących dostawy mediów dotyczących poszczególnych nieruchomości. Koszty z tego wynikające są następnie refakturowane na najemców w poszczególnych nieruchomościach zgodnie z postanowieniami odpowiednich umów zawartych z najemcami.

Ani Spółka, ani Spółka Zależna nie zatrudniają żadnych pracowników w Polsce.

Obecnie planowane jest przeprowadzenie zmian restrukturyzacyjnych w modelu biznesowym Spółki. W pierwszym kroku planowane jest, że aktywa przypisane do Funduszu 1, tj.;

nieruchomość położona w B, obejmująca prawo wieczystego użytkowania gruntu wraz z posadowionym na niej budynkiem oraz parkingiem (dalej; Budynek) oraz

wszystkie udziały w Spółce Zależnej zostaną przeniesione do innej spółki zależnej zarządzanej przez Spółkę, tj. do spółki kapitałowej prawa niemieckiego K. GmbH (dalej: GmbH lub Nabywca), która obecnie posiada już jedną nieruchomość położoną w Holandii.

Przeniesienie wskazanych wyżej aktywów Funduszu 1 może nastąpić w formie:

wniesienia wkładu niepieniężnego w formie Budynku (obejmującego elementy opisane szczegółowo poniżej) i / lub udziałów w Spółce Zależnej do spółki GmbH, lub
w zależności od podjętych decyzji biznesowych - sprzedaży do GmbH.

W przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego, w zamian za aport Budynku i/lub udziałów w Spółce Zależnej, Spółka otrzyma od Nabywcy:

wyłącznie udziały w kapitale zakładowym spółki Nabywcy (rozumianym w dalszej części wniosku jako kapitał zakładowy lub jego odpowiednik zgodnie z przepisami niemieckimi) o łącznej wartości nominalnej odpowiadającej wartości brutto przedmiotu aportu (dalej: Scenariusz 1) albo

udziały w kapitale zakładowym spółki Nabywcy o łącznej wartości nominalnej odpowiadającej wartości netto przedmiotu aportu oraz dopłatę w gotówce, odpowiadającą kwocie podatku VAT należnego zgodnie z polskimi regulacjami, obliczonego od wartości nominalnej otrzymanych udziałów w kapitale zakładowym spółki Nabywcy, (dalej: Scenariusz 2) albo

udziały w kapitale zakładowym spółki Nabywcy o łącznej wartości nominalnej mniejszej od wartości netto przedmiotu aportu; różnica pomiędzy wartością netto przedmiotu aportu a wartością nominalną otrzymanych udziałów w kapitale zakładowym spółki Nabywcy zostanie odniesiona na kapitał zapasowy (rozumiany w dalszej części wniosku jako kapitał zapasowy lub jego odpowiednik zgodnie z przepisami niemieckimi) spółki Nabywcy, tzw. agio (dalej: Scenariusz 3)

udziały w kapitale zakładowym spółki Nabywcy o łącznej wartości nominalnej mniejszej od wartości netto przedmiotu aportu oraz dopłatę w gotówce, odpowiadającą kwocie podatku VAT należnego zgodnie z polskimi regulacjami, obliczonego od wartości nominalnej otrzymanych udziałów w kapitale zakładowym spółki Nabywcy; różnica pomiędzy wartością netto przedmiotu aportu a wartością nominalną otrzymanych udziałów w kapitale zakładowym spółki Nabywcy zostanie odniesiona na kapitał zapasowy (lub jego odpowiednik) spółki Nabywcy, tzw. agio (dalej: Scenariusz 4).

Wybór jednego ze scenariuszy rozliczenia aportu uzależniony będzie od analizy prawnej niemieckich przepisów po stronie GmbH.

Po nabyciu przez GmbH, wskazane aktywa Funduszu 1 będą nadal eksploatowane (wynajmowane na cele komercyjne lub odsprzedawane) - w przypadku Budynku bezpośrednio przez GmbH, w przypadku aktywów posiadanych przez Spółkę Zależną - przez tę spółkę. Będzie to działalność opodatkowana VAT w Polsce (tj. nie będzie z VAT zwolniona), a spółka GmbH będzie zarejestrowana dla celów podatku VAT jako podatnik VAT czynny i posiadać będzie w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności dla celów VAT w związku z najmem przejętej nieruchomości.

W dalszych krokach planowanej restrukturyzacji w stosunku do nieruchomości przypisanych do Funduszu 2 oraz nieruchomości przypisanej do Funduszu 3 również rozważane jest ich przeniesienie do innych niemieckich spółek zależnych (posiadanych już przez Spółkę lub nowo utworzonych) w formie wkładów niepieniężnych lub w formie umowy sprzedaży. Te kroki jednak nie są przedmiotem niniejszego wniosku.

Przedmiotem niniejszego wniosku jest traktowanie na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług przeniesienia przez Spółkę aktywów przypisanych obecnie do Funduszu 1, tj. Budynku. W stosunku do dalszych kroków dotyczących Funduszu 2 oraz 3 Spółka zamierza wystąpić z odrębnymi wnioskami o interpretację w zakresie traktowania podatkowego rozważanych czynności.

Dla pełności obrazu, poniżej Spółka przedstawia szczegółową charakterystykę wskazanych aktywów Funduszu 1, które będą przedmiotem transferu do spółki GmbH.

Budynek

Budynek będący przedmiotem transferu do spółki GmbH został nabyty przez Spółkę do wyodrębnionego majątku Funduszu 1 w październiku 2008 r. od podmiotu niepowiązanego. Transakcja ta była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Spółka dokonała odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej nabycie Budynku.

W okresie ostatnich dwóch lat Spółka nie poniosła wydatków na ulepszenie Budynku w kwocie przekraczającej 30% wartości początkowej Budynku. Spółka nie planuje również ponosić wydatków na ulepszenie Budynku, których wartość spowodowałaby przekroczenie 30% wartości początkowej Budynku przed planowaną transakcją.

W ramach planowanej transakcji, zgodnie z art. 678 Ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2016 r,, poz. 380 ze zm., dalej: „k.c.”), spółka GmbH wstąpi z mocy prawa w stosunek najmu na miejsce Spółki. Dodatkowo, zgodnie z ustaleniami stron transakcji, Spółka, jako integralną część Budynku i jego wartości, przeniesie na GmbH prawa i obowiązki wynikające z gwarancji i rękojmi budowlanych, gwarancji bankowych związanych z umowami najmu oraz prawa autorskie do projektu.

W ramach transakcji nie zostaną przeniesione na GmbH jakiekolwiek należności czy też zobowiązania Spółki związane z Budynkiem (np. związane z dodatkowymi opłatami wynikającymi z warunków umów najmu lub kosztami eksploatacyjnymi, dotyczącymi zbywanych nieruchomości np. z tytułu dostawy energii elektrycznej, zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków przemysłowych, bieżącej obsługi technicznej etc.). Wszelkie koszty dodatkowe wynikające z warunków umów najmu oraz koszty eksploatacyjne będą regulowane przez GmbH i Spółkę odpowiednio do okresów, w których każdy z nich był/będzie właścicielem Budynku i stroną stosownych umów.

Przeprowadzenie transakcji zostanie poprzedzone rozwiązaniem lub cesją wybranych umów związanych z Budynkiem (m.in. umów z dostawcami mediów, etc.), których dotychczasową stroną była Spółka, a które dotyczyły Budynku. W przypadku umów obejmujących wszystkie nieruchomości posiadane przez Spółkę ich zakres zostanie ograniczony - tj. Budynek zostanie z nich wyłączony. Dodatkowo, Spółka jest stroną (jako zlecający) umowy o zarządzanie Budynkiem, która to umowa zostanie rozwiązana. W przypadku rozwiązania, odpowiednie nowe umowy w tym zakresie zostaną zawarte przez GmbH po dokonaniu aportu. Oznacza to, że prawne zobowiązania wynikające z dotychczas istniejących umów nie zostaną przeniesione na GmbH. Zapewnienie prawidłowego funkcjonowania Budynku po dokonaniu transakcji będzie więc leżeć w gestii Nabywcy, który albo przejmie dotychczasowe umowy albo zawrze nowe umowy dotyczące obsługi Budynku według własnego uznania. Nie można przy tym wykluczyć, że Nabywca zawrze te umowy z dotychczasowymi dostawcami Spółki.

W ramach transakcji nie nastąpi również przeniesienie na GmbH jakichkolwiek pracowników Spółki, gdyż jak wspomniano Spółka nie zatrudnia pracowników w Polsce.

Co więcej, transakcja nie będzie obejmować również tajemnic handlowych Spółki, ksiąg i pozostałej dokumentacji handlowej, firmy, środków pieniężnych na rachunku bankowym (z wyjątkiem kaucji pieniężnych wpłaconych przez dotychczasowych najemców), itp.

Zarówno Spółka, jak i GmbH zamierzają w stosunku do planowanej transakcji dotyczącej Budynku złożyć oświadczenie o wyborze opcji opodatkowania VAT, na warunkach określonych w art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT.

Przeniesienie własności Budynku w ramach transakcji nie zmieni modelu biznesowego wykorzystania Budynku, tj. nadal będą to wynajmowane komercyjnie powierzchnie biurowe, a więc działalność opodatkowana VAT (zastosowanie znajdą właściwe stawki VAT).

Udziały

Udziały w Spółce Zależnej, których przeniesienie jest planowane w ramach rozważanej restrukturyzacji, są posiadane przez Spółkę jako właściciela prawnego zarządzającego majątkiem Funduszu 1.

Spółka Zależna prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie wynajmu powierzchni biurowej. Spółka ta jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości położonej w A, na której znajduje się budynek biurowy (dalej: „Nieruchomość”). Powierzchnie w budynku posadowionym na Nieruchomości są obecnie przedmiotem najmu. Spółka Zależna nabyła wskazaną Nieruchomość w ramach likwidacji innej spółki zależnej (transakcja nie podlegała opodatkowaniu VAT, w związku z czym Spółka Zależna nie otrzymała faktury VAT i nie odliczyła podatku VAT naliczonego). Nieruchomość stanowi główny składnik majątku Spółki Zależnej.

W konsekwencji zmian właścicielskich nie dojdzie do zmiany modelu działalności operacyjnej, tj. Spółka Zależna nadal będzie prowadzić działalność w zakresie wynajmu powierzchni biurowych. W przyszłości możliwe jest, że nieruchomość posiadana przez Spółkę Zależną zostanie sprzedana lub przeniesiona do GmbH w ramach dalszej reorganizacji (np. w wyniku likwidacji Spółki Zależnej).

Wszelkie umowy zawarte przez Spółkę Zależną we wcześniejszym okresie pozostaną w mocy, nie ulegnie bowiem zmianie podmiot, który był stroną przedmiotowych umów. Transfer do GmbH dokona się wyłącznie na poziomie właścicielskim i nie będzie skutkował istotnymi zmianami w samej Spółce Zależnej.

Spółka nie świadczyła i nie świadczy na rzecz Spółki Zależnej żadnych opodatkowanych VAT usług zarządczych, administracyjnych, księgowych, handlowych, technicznych lub tym podobnych. Spółka udzieliła niedawno Spółce Zależnej jednej pożyczki. Spółka nie nabywała we własnym imieniu usług, które świadczone byłyby przez podmioty trzecie na rzecz Spółki Zależnej.

Ponadto, Spółka pragnie wskazać, iż ani Budynek, ani udziały w Spółce Zależnej nie są wyodrębnione organizacyjnie w ramach struktury Spółki jako dział, oddział czy wydział. Jak wskazano wyżej aktywa te są natomiast przypisane do masy majątkowej Funduszu 1 (niebędącego odrębną jednostką organizacyjną ani podmiotem, lecz wyłącznie masą majątkową utworzoną na zasadach umownych). Aktywa będące przedmiotem transferu do Nabywcy nie są również wydzielone organizacyjnie w żaden inny sposób w wewnętrznej dokumentacji Spółki. Nie istnieją odrębne zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, które przypisane byłyby wyłącznie do tych aktywów.

W stosunku do poszczególnych nieruchomości, w tym także w stosunku do Budynku i udziałów w Spółce Zależnej Spółka prowadzi wewnętrzną ewidencję pozwalającą na ocenę sytuacji i efektywności poszczególnych inwestycji dla celów zarządczych. W ramach ewidencji prowadzonej dla celów zarządczych możliwe jest przypisanie bezpośrednich przychodów i kosztów do poszczególnych inwestycji, jednak Spółka nie sporządza odrębnych rachunków zysków i strat ani nie prowadzi odrębnych bilansów w stosunku do Budynku ani udziałów w Spółce Zależnej ani łącznie w stosunku do Funduszu 1.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz planowanego zdarzenia przyszłego, Spółka i Nabywca niniejszym pragną dokonać potwierdzenia skutków podatkowych planowanego transferu Budynku.

Jednocześnie Spółka informuje, że wraz z Nabywcą złożyli do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie odrębny wniosek wspólny (w rozumieniu art. 14r § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa; tj. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie potwierdzenia skutków podatkowych planowanego pomiędzy nimi transferu udziałów w Spółce Zależnej [aktywów przypisanych do Funduszu 1].

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego dostawa Budynku dokonywana przez Spółkę na rzecz Nabywcy (niezależnie czy zostanie dokonana w formie umowy sprzedaży, czy też w drodze wniesienia aportu) będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej 23% i będzie podlegać udokumentowaniu fakturą, jeśli strony transakcji złożą zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania w rozumieniu art. 43 ust. 10-11 Ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Dostawa Budynku dokonywana przez Spółkę na rzecz Nabywcy (niezależnie czy zostanie dokonana w formie umowy sprzedaży, czy też w drodze wniesienia aportu) będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej 23% i będzie podlegać udokumentowaniu fakturą, jeśli strony transakcji złożą zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania w rozumieniu art. 43 ust. 10-11 Ustawy o VAT.

Uzasadnienie:

Zakres czynności podlegających opodatkowaniu określa art. 5 Ustawy o VAT. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z związku z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT stanowiącą, że na gruncie omawianej ustawy towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, zbycie Budynku dokonywane przez Spółkę na rzecz Nabywcy w zamian za wynagrodzenie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów. Powyższa konkluzja dotyczyć będzie także przeniesienia na Nabywcę prawa użytkowania wieczystego gruntu przy ul. Arkońskiej, gdyż na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 Ustawy o VAT przez odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju rozumie się również zbycie prawa użytkowania wieczystego.

Należy przy tym zauważyć, że Ustawa o VAT celowo posługuje się pojęciem „dostawa”, a nie np. „sprzedaż” towarów, by zakresem opodatkowania objąć każdą sytuację przeniesienia prawa do dysponowania towarem jak właściciel, bez konkretyzacji w jakiej formie prawnej to przeniesienie ma zostać dokonane. Tym samym, jako dostawę towarów w rozumieniu Ustawy o VAT należy potraktować nie tylko sytuację, gdy Spółka przetransferuje Budynek na rzecz Nabywcy w drodze umowy sprzedaży, ale także, gdy tytuł prawny do Budynku zostanie przeniesiony na Nabywcę poprzez wniesienie do majątku Nabywcy wkładu niepieniężnego w postaci Budynku.

Powyższe znajduje potwierdzenie także w orzecznictwie organów interpretacyjnych - przykładowo można przywołać interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 11 lutego 2014 r., sygn. IPTPP2/443-883/13-4/KW, w której stwierdzono: „W definicji czynności podlegających opodatkowaniu sformułowanej na potrzeby ustawy o podatku od towarów i usług niewątpliwie mieści się wniesienie wkładu niepieniężnego do innego podmiotu (spółki), bowiem w takim przypadku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania przedmiotem wkładu jak właściciel. Wkład rzeczowy wniesiony do spółki staje się od tego momentu jej własnością. Następuje przeniesienie na spółkę praw własności do przedmiotu wkładu. Ponadto wniesienie wkładu niepieniężnego spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy wniesieniem wkładu a otrzymanym z tego tytułu wynagrodzeniem, które przybiera postać udziału w spółce, tj. wszystkich praw wynikających z uczestnictwa w tej spółce (w tym prawo do udziału w zysku spółki). Wynagrodzenie to ma charakter wzajemny i ekwiwalentny, co oznacza, że z tytułu wniesienia wkładu, dla wnoszącego wynika bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść. Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia więc definicję odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art, 7 ust. 1 ustawy, a tym samym, w rozumieniu przywołanego art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż”.

Skoro odpłatna dostawa Budynku (czy to dokonana poprzez zawarcie umowy sprzedaży, czy też poprzez wniesienie Budynku aportem) stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, w pierwszej kolejności należy przeanalizować, czy dostawa ta nie będzie korzystała ze zwolnienia przedmiotowego przewidzianego w Ustawie o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Termin „pierwsze zasiedlenie” posiada swoją definicję legalną wyrażoną w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT stanowiącym, że ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

wybudowaniu lub
ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.<

Dodatkowo, w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT zwalnia się dostawę budynków, budowli iub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT ma charakter obligatoryjny w odróżnieniu od zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, z którego - stosownie do dyspozycji art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT - podatnik może zrezygnować i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i
złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jak wskazuje ponadto art. 43 ust. 11 Ustawy o VAT, ww. oświadczenie musi również zawierać:

imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
adres budynku, budowli lub ich części.

Z treści przytoczonych powyżej przepisów wynika, że intencją ustawodawcy było opodatkowanie obrotu nieruchomościami wyłącznie na pierwszym etapie obrotu lub po gruntownej ich modernizacji („ulepszeniu” w rozumieniu Ustawy o VAT i przepisów ustaw o podatku dochodowym). Obrót na dalszych etapach ma podlegać zwolnieniu.

W konsekwencji, dostawy nieruchomości, które są dokonywane przed ich pierwszym zasiedleniem, w jego ramach lub w ciągu dwóch lat od pierwszego zasiedlenia tychże nieruchomości podlegają co do zasady opodatkowaniu. Jedynie w drodze wyjątku, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, dostawa nieruchomości, która co do zasady powinna być opodatkowana (jako „nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10” ze względu na jej dokonywanie przed, w ramach lub w ciągu dwóch lat od pierwszego zasiedlenia) będzie także podlegać zwolnieniu, jeśli łącznie spełnione zostaną dodatkowe przesłanki dotyczące braku gruntownego ulepszenia i braku u sprzedawcy prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do nieruchomości będącej przedmiotem dostawy.

Kluczowe znaczenie dla prawnopodatkowej oceny przedstawianego zdarzenia przyszłego ma więc pojęcie „pierwszego zasiedlenia”. Zgodnie z definicją legalną z art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT (dalej: „Definicja”), pierwsze zasiedlenie to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W świetle powyższej Definicji do pierwszego zasiedlenia dojdzie, gdy nieruchomość po jej wybudowaniu (bądź gruntownym ulepszeniu) zostanie oddana do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Użycie w Definicji słów „nabywcy lub użytkownikowi” oznacza, że pierwsze zasiedlenie następuje zarówno w sytuacji, gdy nieruchomość zostanie sprzedana (zbyta), jak i wówczas, gdy zostanie oddana do odpłatnego używania wskutek świadczenia opodatkowanej usługi najmu/dzierżawy/leasingu.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka nabyła Budynek do wyodrębnionego majątku Funduszu 1 w październiku 2008 r. od podmiotu niepowiązanego. Transakcja ta była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Spółka dokonała odliczenia podatku naliczonego na fakturze dokumentującej nabycie Budynku i następnie wykorzystywała (wykorzystuje) Budynek do świadczenia opodatkowanych VAT usług najmu jego powierzchni.

W świetle powyższego, w ocenie Spółki i Nabywcy, bez względu na historię Budynku przed październikiem 2008 r. (kiedy to Spółka dokonała jego opodatkowanego nabycia), dostawa Budynku na rzecz Nabywcy (niezależnie czy dokonywana w drodze umowy sprzedaży, czy poprzez wniesienie wkładu niepieniężnego) będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT jako dokonywana po upływie 2 lat od jego pierwszego zasiedlenia. Nawet bowiem jeśliby przyjąć, że do pierwszego zasiedlenia Budynku doszło wskutek jego opodatkowanego VAT nabycia przez Spółkę, to od października 2008 r. do dnia złożenia niniejszego wniosku wspólnego o interpretację indywidualną upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Tym samym, mając na uwadze, że Spółka nie poniosła (i do dnia transakcji nie planuje ponieść) wydatków na ulepszenie Budynku w wysokości, która spowodowałaby ponowne wpadnięcie w reżim pierwszego zasiedlenia, to dostawa Budynku będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

W konsekwencji, jeśli Spółka i Nabywca złożą przed dniem dostawy zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania (spełniające wymogi określone w art. 43 ust. 10-11 Ustawy o VAT), dostawa Budynku będzie podlegała opodatkowaniu według stawki podstawowej 23% - stosownie do dyspozycji art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 Ustawy o VAT.

Zgodnie z dyspozycją art. 106b ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2 Ustawy o VAT, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. Zważywszy więc na brzmienie art. 2 pkt 22 Ustawy o VAT (definiującego pojęcie „sprzedaży” jako odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów) oraz na fakt, iż Nabywca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, Spółka - dokonując opodatkowanej według stawki 23% odpłatnej dostawy Budynku na rzecz Nabywcy - będzie miała obowiązek wystawić fakturę dokumentującą tę dostawę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.), zwana dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jako niemiecka spółka, zarządzająca funduszami inwestycyjnymi, planuje przeniesienie aktywów przypisanych obecnie do jednego z funduszy (Funduszu 1) Budynku. Budynek będący przedmiotem transferu do innej spółki GmbH został nabyty przez Wnioskodawcę do wyodrębnionego majątku Funduszu 1 w październiku 2008 r. od podmiotu niepowiązanego. Transakcja ta była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca dokonał odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej nabycie Budynku.

W okresie ostatnich dwóch lat Wnioskodawca nie poniósł wydatków na ulepszenie Budynku w kwocie przekraczającej 30% wartości początkowej Budynku, nie planuje również ponosić wydatków na ulepszenie Budynku, których wartość spowodowałaby przekroczenie 30% wartości początkowej Budynku przed planowaną transakcją. Obecnie Wnioskodawca wszystkie posiadane nieruchomości wynajmuje komercyjnie, tj. do działalności w pełni opodatkowanej.

Wątpliwości Wnioskodawcy wiążą się z ustaleniem, czy w związku z przeniesieniem własności przedmiotowego Budynku ma prawo do zastosowania stawki podatku w wysokości 23% i udokumentowania transakcji fakturą, jeżeli obie strony transakcji złożą oświadczenie na podstawie art. 43 ust. 10-11 ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednak zarówno w treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych do niej przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki podatku VAT.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

wybudowaniu lub
ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ponadto stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;
dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z kolei kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu (w tym sprzedaż prawa użytkowania wieczystego) korzysta ze zwolnienia od podatku.

W niniejszych okolicznościach Wnioskodawca wskazał, że zamierza dokonać aportu lub sprzedaży Budynku, który nabył w 2008 r. a z tytułu nabycia odliczył podatek VAT. W ostatnich dwóch latach nie ponosił wydatków na ulepszenia Budynku w kwocie przekraczającej 30% wartości początkowej Budynku. Nieruchomość ta, podobnie jak wszystkie posiadane przez Wnioskodawcę nieruchomości jest wynajmowana komercyjnie, czyli służy do czynności opodatkowanych.

W świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności należy uznać, że skoro Nieruchomość w ostatnich dwóch latach nie była ulepszana w wyniku poniesienia wydatków stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej, to planowana dostawa Nieruchomości, która stanowi przedmiot najmu będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Dostawa Nieruchomości nie będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, gdyż do pierwszego zasiedlenia doszło w momencie oddania Budynku do użytkowania i pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowanym zbyciem upłynie okres dłuższy niż dwa lata.

Zgodnie z brzmieniem art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Z ww. przepisu wynika, że podmiot, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest zobowiązany do wystawienia faktury.

W konsekwencji, skoro dostawa Nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to taką samą stawką podatku w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy będzie objęte zbycie gruntu, na którym posadowiony jest budynek. Przy czym Wnioskodawca i Nabywca, przy spełnieniu warunków ustanowionych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, będą mieli możliwość rezygnacji z powyższego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania zbycia Budynku. Rezygnując ze zwolnienia, przedmiotowa transakcja, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy, będzie podlegała opodatkowaniu według stawki podstawowej 23% i jako czynnośc podlegająca opodatkowaniu będzie udokumentowana fakturą.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

W kwestii pozostałych pytań sformułowanych we wniosku Strony oraz pytania dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych tut. Organ informuje, że w tym zakresie wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie oraz Zainteresowanemu niebędącemu Stroną przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art.57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin