Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPB3/4510-1-240/16-4/KS
z 25 sierpnia 2016 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 18 maja 2016 r. (data wpływu 23 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania przychodu z tytułu rozliczeń korekty narzutu zysku „w górę”, czyli powodujące powstanie należności po stronie Spółki od spółki holdingowej, dokonywane na podstawie przyjętej w grupie kapitałowej polityki cen transferowych (pytanie nr 1) – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 12 sierpnia 2016 r. (data wpływu 18 sierpnia 2016 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

• momentu powstania przychodu z tytułu rozliczeń korekty narzutu zysku „w górę”, czyli powodujące powstanie należności po stronie Spółki od spółki holdingowej, dokonywane na podstawie przyjętej w grupie kapitałowej polityki cen transferowych (pytanie nr 1);
• kosztów uzyskania przychodów z tytułu korekty narzutu zysku „w dół”, czyli skutkujące powstaniem zobowiązania Spółki wobec spółki holdingowej, dokonywane na podstawie przyjętej w grupie kapitałowej polityki cen transferowych (pytanie nr 2).
  
  

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest spółką kapitałową będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i polskim rezydentem podatkowym (dalej: Wnioskodawca, Spółka). Spółka jest producentem boków kurtynowych, plandek, dachów, pasów zabezpieczających ładunek oraz ścianek termicznych do pojazdów użytkowych. Spółka jest częścią grupy kapitałowej obejmującej podmioty prowadzące działalność na obszarze innych krajów. Zgodnie z polityką cen transferowych przyjętą przez grupę kapitałową, Spółka w związku z prowadzoną działalnością powinna osiągać określony poziom narzutu zysku na poziomie wyniku brutto, który odzwierciedla ponoszone przez Spółkę ryzyko, zaangażowane aktywa i wykonywane funkcje. Narzut zysku należny Spółce został ustalony na podstawie analiz porównawczych, których przedmiotem była weryfikacja stóp zysku osiąganych przez podmioty prowadzące na rynku polskim działalność o porównywalnym profilu. Z przyjętej w grupie kapitałowej polityki cen transferowych wynika, że wszelkie korekty narzutu zysku (wyrównanie „w górę” lub – „w dół”) są dokonywane ze spółką holdingową, z którą Spółka nie dokonuje transakcji kupna/sprzedaży towarów/wyrobów. Ewentualne rozliczenia w zakresie wyrównania zyskowności następują po zakończeniu roku podatkowego, kiedy ustalony jest już ostatecznie zysk Spółki, co umożliwia przeprowadzenie korekty. Wspomniane rozliczenie ze spółką holdingową dokumentowane jest notą księgową.

Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, że niniejszy wniosek w zakresie korekty narzutu zysku „w górę” dotyczy zarówno stanu faktycznego jak i zdarzenia przyszłego, natomiast w zakresie korekty narzutu zysku „w dół” dotyczy wyłącznie zdarzenia przyszłego.

Pismem stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca uzupełnił stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego o poniższe informacje:

Mechanizm wyrównania cen transferowych wiąże się z przepływem pieniężnym.

Prawidłowość sposobu ustalania cen transakcyjnych nie była przedmiotem porozumienia w sprawie ustalania cen transferowych zgodnie z Działem IIa Ordynacji podatkowej, a więc tym samym Minister Finansów nie potwierdził prawidłowości dokonanej korekty kosztów lub przychodów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy przedstawione w opisie stanu faktycznego rozliczenie z tytułu korekty narzutu zysku „w górę” czyli powodujące powstanie należności po stronie Spółki od spółki holdingowej, dokonywane na podstawie przyjętej w grupie kapitałowej polityki cen transferowych, skutkować będzie uzyskaniem przychodu w momencie otrzymania zapłaty od spółki holdingowej? – pytanie dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego;
2. Czy przedstawione w opisie stanu faktycznego rozliczenie z tytułu korekty narzutu zysku „w dół”, czyli skutkujące powstaniem zobowiązania Spółki wobec spółki holdingowej, dokonywane na podstawie przyjętej w grupie kapitałowej polityki cen transferowych, będzie stanowić bezpośredni koszt uzyskania przychodów, do którego zastosowanie mają przepisy art. 15 ust. 4b i 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? – pytanie dotyczy zdarzenia przyszłego.
   
   

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 1. Wniosek Spółki w zakresie pytania nr 2 został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną wydaną w dniu 25 sierpnia 2016 r. nr ILPB3/4510-1-240/16-5/KS.

Zdaniem Wnioskodawcy, rozliczenie z tytułu wyrównania narzutu zysku „w górę”, czyli powodujące powstanie należności po stronie Spółki od spółki holdingowej, dokonywane na podstawie przyjętej w grupie kapitałowej polityki cen transferowych, skutkować będzie uzyskaniem przychodu w momencie otrzymania zapłaty od spółki holdingowej.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Co do zasady, moment powstania przychodów z działalności gospodarczej ustala się na podstawie art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w myśl którego za datę powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 3 tejże ustawy, uważa się, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 3c-3g oraz 3j-3m ww. ustawy dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności. Przepis ten nie może mieć zastosowania w analizowanym stanie faktycznym, z uwagi na to, że nie jest spełniona hipoteza normy prawnej, tj. Spółka nie wydaje rzeczy, nie zbywa prawa majątkowego ani nie świadczy usługi na rzecz spółki holdingowej, od której dostaje należność. Należności tej nie można zatem przypisać do jakichkolwiek świadczeń ze strony Spółki. Korekta, która ma miejsce po zamknięciu roku, wynika z przyjętej polityki cen transferowych ustalonej w grupie kapitałowej, zgodnie z którą, na bazie analiz porównawczych, dla każdego podmiotu z grupy, do której należy Spółka, przypisano określony poziom zysku jaki dany podmiot powinien osiągnąć, pełniąc określone funkcje. Korekta ta nie jest powiązana bezpośrednio z konkretnymi transakcjami, ale dotyczy wyniku z całej działalności obejmującej transakcje wewnątrzgrupowe (tj. transakcje zawierane z podmiotami powiązanymi). Co istotne, rozliczenie ma miejsce z podmiotem, z którym nie była ta sprzedaż realizowana.

W konsekwencji, odrębnym przychodem będzie zapłata dokonywana przez spółkę holdingową, a moment powstania tego przychodu należy ocenić na podstawie art. 12 ust. 3e ustawy. Zgodnie z dyspozycją przepisu art. 12 ust. 3e ustawy, w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Powyższe stanowisko potwierdzone zostało w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 4 października 2012 r. sygn. akt I SA/Po 599/12 oraz w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 6 lutego 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 2468/13.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ww. ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zatem przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne, powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Co do zasady, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa.

Podstawowa zasada określania daty powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej została uregulowana przez ustawodawcę w treści art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na mocy tego przepisu, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury albo
2. uregulowania należności.
   
   

Przytoczony przepis w odniesieniu do podmiotów uzyskujących przychody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej ustanawia generalną zasadę określającą moment powstania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Wyjątek od tak skonstruowanej zasady wprowadzają zapisy art. 12 ust. 3c-3f ustawy.

Jak stanowi art. 12 ust. 3c ww. ustawy, jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Zapis art. 12 ust. 3d tejże ustawy wskazuje, że przepis ust. 3c stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

W myśl art. 12 ust. 3f ustawy, za datę powstania przychodu z tytułu realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych uważa się moment realizacji tych praw.

Dla ustalenia przychodu istotnym zagadnieniem jest więc określenie daty uzyskania przychodu, z którą ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych łączy moment powstania obowiązku podatkowego. Pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu należnego ma dzień dokonania czynności – wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi lub jej częściowego wykonania. Przy czym w przypadku rozliczania usług w okresach rozliczeniowych datą powstania przychodu jest ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka w związku z prowadzoną działalnością powinna osiągać określony poziom narzutu zysku na poziomie wyniku brutto, który odzwierciedla ponoszone przez Spółkę ryzyko, zaangażowane aktywa i wykonywane funkcje. Powyższe wynika ze stosowanej przez grupę kapitałową polityki cen transferowych. Narzut zysku należny Spółce został ustalony na podstawie analiz porównawczych, których przedmiotem była weryfikacja stóp zysku osiąganych przez podmioty prowadzące na rynku polskim działalność o porównywalnym profilu. Z przyjętej w grupie kapitałowej polityki cen transferowych wynika, że wszelkie korekty narzutu zysku (wyrównanie „w górę” lub – „w dół”) są dokonywane ze spółką holdingową, z którą Spółka nie dokonuje transakcji kupna/sprzedaży towarów/wyrobów. Ewentualne rozliczenia w zakresie wyrównania zyskowności następują po zakończeniu roku podatkowego, kiedy ustalony jest już ostatecznie zysk Spółki, co umożliwia przeprowadzenie korekty. Wspomniane rozliczenie ze spółką holdingową dokumentowane jest notą księgową. Mechanizm wyrównania cen transferowych wiąże się z przepływem pieniężnym.

Odnosząc powyższe do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy stwierdzić, że rozliczenie z tytułu wyrównania narzutu zysku „w górę” (powodujące powstanie należności po stronie Spółki od spółki holdingowej, dokonywane na podstawie przyjętej w grupie kapitałowej polityki cen transferowych) skutkować będzie uzyskaniem przez Spółkę przychodu. Otrzymane w ten sposób pieniądze stanowią / będą stanowić przychód podlegający opodatkowaniu na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto, dla ustalenia przychodu istotnym zagadnieniem jest określenie daty uzyskania przychodu, z którą ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych łączy moment powstania obowiązku podatkowego.

W sprawie nie ma zastosowania art. 12 ust. 3a ww. ustawy z uwagi na fakt, że nie jest spełniona hipoteza normy prawnej, tj. Spółka nie wydaje rzeczy, nie zbywa prawa majątkowego ani nie świadczy usług na rzecz spółki holdingowej. Jak bowiem wskazała Spółka, otrzymana płatność nie odnosi się do jakichkolwiek świadczeń z jej strony.

Korekty narzutu zysku (wyrównanie „w górę”) są dokonywane ze spółką holdingową, z którą Spółka nie dokonuje transakcji kupna/sprzedaży towarów/wyrobów, nie odnosi się zatem do zmiany wartości towarów.

Należy zatem przyjąć, że ww. korekta jest skutkiem nowych okoliczności wynikających z kalkulacji poziomu zysku dokonanego po zamknięciu roku. Korekta ma miejsce po zakończeniu roku, wynika z przyjętego poziomu cen transferowych ustalonych w grupie kapitałowej. Korekta nie jest powiązana z konkretną transakcją, ale dotyczy całej działalności obejmującej transakcje z podmiotami powiązanymi.

Z powyższych przyczyn, w sprawie uprawnione jest zastosowanie powołanego powyżej przepisu ustawy, tj. art. 12 ust. 3e i uznanie za moment powstania przychodu dnia otrzymania płatności od spółki holdingowej dokumentowanej notą.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy:

• zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,
• zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
  
  

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.