2017.09.19 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0115-KDIT1-1.4012.416.2017.1.AJ
z 19 września 2017 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 22 czerwca 2017 r. (data wpływu 4 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania świadczonych usług oraz obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania świadczonych usług oraz obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Klub sportowy powstał z inicjatywy znanego sportowca, który odnosi sukcesy w pływaniu długodystansowym. Ze względu na potrzeby i możliwości swoje i przyszłych członków klubu, zdecydowano, że klub sportowy będzie działał w formie stowarzyszenia. Stowarzyszenie zostało zarejestrowane w KRS, gdyż jego statut przewiduje także prowadzenie działalności gospodarczej, ale zyski przeznaczone będą wyłącznie na realizację celów statutowych Stowarzyszenia.

Zgodnie ze statutem Stowarzyszenia, będzie ono realizować m.in. zadania w zakresie sportu tj. przede wszystkim pływania, i to zarówno w zakresie rekreacji ruchowej, jak i profilaktyki zdrowotnej oraz krzewienia zamiłowania do systematycznego uprawiania pływania.

Stowarzyszenie otrzymywać będzie od członków Stowarzyszenia składki członkowskie. Składki członkowskie płacone będą przez członków Stowarzyszenia. Ich ekwiwalentem nie będą dobra i usługi świadczone przez stowarzyszenie na rzecz wpłacających.

Składki członkowskie przeznaczone będą na działalność związaną z celami statutowymi Stowarzyszenia oraz jego bieżące funkcjonowanie. Składki członkowskie przeznaczane będą przede wszystkim na bieżące funkcjonowanie klubu, w tym na wynajęcie torów pływackich, w różnych obiektach sportowych, z których członkowie Stowarzyszenia będą mogli systematycznie korzystać tj. doskonalić na nich pływanie.

Składki ponadto przeznaczane będą na wynajem lub zakup sprzętu pływackiego, organizację zawodów, imprez pływackich, wyjazdów.

W ww. zawodach czy imprezach będą mogli brać udział zarówno członkowie Stowarzyszenia, jak i osoby z zewnątrz, z tym, że od osób spoza Stowarzyszenia będą pobierane opłaty czy wpisowe.

Stowarzyszenie ma bowiem zamiar organizować kursy nauki i doskonalenia pływania, zawody pływackie, wyjazdy sportowe, letnie i zimowe obozy pływackie – zarówno dla dzieci, jak i dorosłych – nie tylko członków Stowarzyszenia, ale także dla osób spoza Stowarzyszenia.

Za opisane działania Stowarzyszenie pobierać będzie wpłaty (w przypadku obozów, wyjazdów czy imprez) lub wpisowe od ich uczestników (organizacja zawodów), które przeznaczone będą wyłącznie na realizację celów statutowych, a nie na osiąganie zysku.

Usługi świadczone przez Stowarzyszenie będą świadczone na rzecz osób uprawiających sport i są one ściśle związane z usługą podstawową Stowarzyszenia, tj. usługą związaną ze sportem.

Ponadto, usługi za które są pobierane opłaty czy wpisowe są niezbędne do wykonywania usługi podstawowej, tj. usługi związanej ze sportem. Głównym celem świadczonych usług przez Stowarzyszenie nie jest osiąganie dodatkowego dochodu, przez konkurencyjne wykonywanie powyższych usług w stosunku do podatników niekorzystających ze zwolnienia.

Zdaniem Stowarzyszenia, wszystkie świadczone usługi są zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Również składki członkowskie nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dodatkowo, opłaty uiszczane przez uczestników zawodów sportowych organizowanych przez Stowarzyszenie oraz opłaty uiszczane przez uczestników imprez pływackich, nie stanowią opłaty za wstęp na imprezę sportową.

Ze zwolnienia mogą korzystać także usługi obejmujące zakwaterowanie, gdy Stowarzyszenie w ramach opłaty za organizację np. obozu pływackiego czy zawodów oferuje usługę zakwaterowania dla uczestników, w ramach pobieranej opłaty czy wpisowego. Nocleg jest elementem oferowanej przez stowarzyszenie kompleksowej usługi.

Osoby spoza Stowarzyszenia uiszczają opłaty czy też wpisowe za pośrednictwem rachunku bankowego, z tego względu ww. są zwolnione z ewidencjonowania na kasie fiskalnej. Składki członkowskie natomiast mogą być wpłacane w kasie – jako niepodlegające ewidencjonowaniu ze względu na niepodleganie opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ewentualnie nawet gdyby organ podatkowy uznał, iż są to czynności opodatkowane – to i tak będą zwolnione z ewidencjonowania – jako realizowane przez organizacje członkowskie (pkt 34 załącznika do rozporządzenia w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących).

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania.

Czy są zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług i z ewidencjonowania na kasie fiskalnej otrzymywane przez Stowarzyszenie opłaty czy wpisowe uiszczane przez uczestników zawodów, obozów, imprez czy wyjazdów sportowych organizowanych przez Stowarzyszenie (nawet w sytuacji, gdy cena obejmuje zakwaterowanie), jak również opłaty uiszczane zarówno przez dorosłych jak i dzieci spoza stowarzyszenia za naukę pływania lub jej doskonalenie zarówno w postaci zajęć jednorazowych, jak i cyklicznych?

Czy podlegają opodatkowaniu składki członkowskie wnoszone przez członków Stowarzyszenia i czy podlegają ewidencjonowaniu na kasie?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Powołując treść art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, art. 43 ust. 17 oraz art. 43 ust. 18 ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawca wskazał, że zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 32 ma charakter przedmiotowo-podmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi. Ze zwolnienia korzystają więc usługi świadczone m.in. przez klub sportowy, które są ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym, a także są konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim.

Powołany powyżej art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy stanowi odzwierciedlenie regulacji zawartych w art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają świadczenie niektórych usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym, przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

Zwolnieniu podlegają usługi „ściśle” związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym. Przepisy ustawy nie zawierają definicji „ścisłego” związku usług ze sportem lub wychowaniem fizycznym. Art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy VAT, w celu jego stosowania nie wymaga, aby aktywność sportowa była podejmowana na określonym poziomie, na przykład zawodowym, ani też, aby ta aktywność była podejmowana w określony sposób, tj. regularnie lub w sposób zorganizowany.

Celem powołanego przepisu Dyrektywy jest wspieranie niektórych rodzajów działalności interesu publicznego, czyli usług mających ścisły związek z uprawianiem sportu lub z wychowaniem fizycznym, które są świadczone przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym. Przepis ten ma zatem na celu wspieranie podejmowania takiej aktywności przez szerokie warstwy społeczeństwa. Interpretacja tego przepisu ograniczająca zakres stosowania zwolnienia, jakie on przewiduje, do aktywności sportowej podejmowanej w sposób zorganizowany, systematyczny lub mający na celu udział w zawodach sportowych, byłaby sprzeczna z rzeczonym celem.

W orzeczeniu w sprawie C-253/07 Canterbury Hockey Club Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) badał zakres pojęcia osoby uprawiającej sport lub uczestniczącej w wychowaniu fizycznym. W stanie faktycznym będącym przedmiotem sporu Canterbury Hockey Club uiszczał opłaty na rzecz England Hockey w zamian za określone usługi (...), oraz organizację rozgrywek pomiędzy drużynami.

Kwestię tę ostatecznie rozpatrzył TSUE, który wskazał, że „ art. 13 część A ust. 1 lit. m) szóstej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że w kontekście osób uprawiających sport obejmuje on także usługi świadczone osobom prawnym i stowarzyszeniom niemającym osobowości prawnej, jeżeli – co podlega badaniu sądu krajowego – usługi te są ściśle związane ze sportem i są konieczne do jego uprawiania, są świadczone przez organizację niemające celu zarobkowego, a faktycznymi beneficjentami tych usług są osoby uprawniające sport”.

W wyroku C-253/07 w sprawie Canterbury Hockey Club TSUE argumentował właśnie, że gdyby przepis gwarantujący zwolnienie dla usług ściśle związanych ze sportem „był interpretowany w ten sposób, że wymaga, aby dane usługi były świadczone bezpośrednio osobom fizycznym, które uprawiają sport w ramach struktury organizacyjnej wprowadzonej przez klub sportowy, zwolnienie przewidziane w tym przepisie zależałoby od istnienia stosunku prawnego pomiędzy usługodawcą a osobami uprawiającymi sport w ramach takiej struktury. Wykładnia taka skutkowałaby tym, że znaczna ilość świadczonych usług koniecznych do uprawiania sportu byłaby automatycznie i nieuchronnie wyłączona z tego zwolnienia, niezależnie od pytania, czy usługi te są ściśle związane z osobami uprawiającymi sport lub z klubami sportowymi i komu faktycznie przynoszą korzyść”. Zatem dla zastosowania omawianego zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy nie jest istotne, czy nabywca świadczenia jest osobą uprawiającą sport (pływanie) jako członek Stowarzyszenia, czy też jest osobą uprawiającą sport nie będąc członkiem Stowarzyszenia, jak również nie jest istotne, czy nabywca świadczenia jest osobą uprawiającą pływanie jako sportowiec zawodowy (posiadający licencję sportową zawodnika), czy sportowiec amator (osoba nieposiadająca licencji sportowej zawodnika). Nie jest także istotny wiek takiej osoby. Regulacja art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, jako jeden z warunków dla zastosowania zwolnienia wskazuje świadczenie usługi na rzecz osoby uprawiającej sport. W kontekście powyższego w celu oceny, czy spełniony jest niniejszy warunek bez znaczenia pozostaje przynależność osoby uprawiającej sport do świadczącego usługę klubu sportowego, związku sportowego czy też związku stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu jak również bez znaczenia jest to czy osoba uprawia sport zawodowo czy też amatorsko. Przedmiotowe ograniczenie umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia sprowadza się do tego, aby osoba nabywająca usługę związaną ze sportem uprawiała sport lub uczestniczyła w wychowaniu fizycznym. Tym samym wszystkie wymienione przez Stowarzyszenie w opisie stanu faktycznego działania mogą podlegać zwolnieniu z podatku VAT, bez względu na to, kto z nich korzysta tj. członkowie Stowarzyszenia czy osoby z zewnątrz, ze względu na brak jakichkolwiek ograniczeń w tym zakresie wynikających z przedmiotowych ustaw.

Zwolnienie usług związanych ściśle ze sportem doznaje pewnego ograniczenia ze względu na status usługodawcy, a mianowicie, ze zwolnienia może korzystać podmiot będący klubem sportowym, związkiem sportowym lub związkiem stowarzyszeń i innych osób prawnych. Przesłanka o charakterze podmiotowym wynikająca z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT jest spełniona wówczas, gdy świadczącym usługę jest podmiot, którego celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, będący klubem sportowym, związkiem sportowym lub związkiem stowarzyszeń i innych osób prawnych.

Stowarzyszenie spełnia przesłankę podmiotową, gdyż jest podmiotem wymienionym w ww. przepisie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy – tzn. jest osobą prawną, której celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu – klubem sportowym działającym w formie stowarzyszenia.

Jak wynika z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (Dz. U. z 2016 r. poz. 176), sportem są wszelkie formy aktywności fizycznej, które przez uczestnictwo doraźne lub zorganizowane wpływają na wypracowanie lub poprawienie kondycji fizycznej i psychicznej, rozwój stosunków społecznych lub osiągnięcie wyników sportowych na wszelkich poziomach.

Uprawiając pływanie, członkowie Stowarzyszenia, jak i osoby niebędące członkami Stowarzyszenia wpisują się w przytoczoną powyżej definicję „sportu”, kierując się różnymi pobudkami, nastawiając się na poprawę ogólnej kondycji, bądź też osiągnięcie wyników w rywalizacji sportowej. Stowarzyszenie organizując pływackie zawody sportowe, imprezy pływackie, wyjazdy, obozy, kursy nauki pływania, kursy doskonalenia pływania pobiera opłaty, które przeznacza wyłącznie na realizację celów statutowych, a nie na osiąganie zysku.

Opłaty uiszczane przez uczestników opisanych w poprzednim zdaniu za organizowanie ww. działań opisanych w zdaniu poprzednim objęte są zwolnieniem na mocy art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, z uwagi na fakt, iż czynności te należy uznać za konieczne do organizowania i uprawniania sportu, wychowania fizycznego i uczestnictwa w nim.

Takim zwolnieniem objęte są również opłaty członkowskie. Składek członkowskich nie należy traktować jako działalności opodatkowanej. Nie jest to również odpłatność za świadczenia na rzecz członków. Tak samo jak za odpłatność nie należy uznawać darowizn dokonywanych na rzecz stowarzyszenia. Taka czynność może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego przewidzianego treścią art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b) ustawy o VAT. Stosownie do tego przepisu – zwalnia się od podatku usługi oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną, realizowane przez organizacje powołane do realizacji celów o charakterze politycznym, związkowym, patriotycznym, filozoficznym, filantropijnym lub obywatelskim – w zakresie interesu zbiorowego swoich członków, wykonywane na rzecz ich członków w zamian za składki, których wysokość i zasady ustalania wynikają z przepisów statutowych tych podmiotów, pod warunkiem że podmioty te nie są nastawione na osiąganie zysków, jeżeli zwolnienie nie spowoduje naruszenia warunków konkurencji.

Stowarzyszenie będzie pobierać składki od swoich członków z tytułu przynależności do stowarzyszenia. Członkowie którzy regularnie opłacają składki uprawnieni są do korzystania m.in. z torów pływackich i opieki kadry trenerskiej. Nie jest to jednak świadczenie otrzymywane w zamian za wpłacaną składkę. Z tytułu wpłacanej składki finansowana jest także bowiem bieżąca działalność stowarzyszenia.

W tym miejscu należy wskazać, że nawet jeżeli organ uzna przeciwnie tzn. iż istnieje możliwość przypisania konkretnego świadczenia wykonanego przez Stowarzyszenie na rzecz swoich członków w zamian za opłaconą składkę, to w przypadku Stowarzyszenia, które jest jednocześnie klubem sportowym taka składka i tak będzie korzystać ze zwolnienia przedmiotowego przewidzianego treścią art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy. Tym samym w każdym wypadku podlega zwolnieniu z opodatkowania VAT.

Opłaty uiszczane przez uczestników zawodów sportowych organizowanych przez Stowarzyszenie oraz opłaty uiszczane przez uczestników imprez pływackich nie stanowią także opłaty za wstęp na imprezę sportową. Ze zwolnienia mogą korzystać także usługi obejmujące zakwaterowanie, gdy Stowarzyszenie w ramach opłaty za organizację np. obozu pływackiego czy zawodów oferuję usługę zakwaterowania dla jego uczestników, w ramach pobieranej opłaty czy wpisowego. Nocleg jest elementem oferowanej przez stowarzyszenie kompleksowej usługi organizacji obozu czy zawodów.

Ponadto, opłaty czy też wpisowe są zwolnione z ewidencjonowania na kasie fiskalnej, gdyż uiszczane są za pośrednictwem rachunku bankowego.

Składki członkowskie natomiast mogą być wpłacane w kasie – jako niepodlegające ewidencjonowaniu ze względu na niepodleganie opodatkowaniu podatkiem VAT. Ewentualnie nawet gdyby organ podatkowy uznał, iż są to czynności opodatkowane – to i tak będą zwolnione z ewidencjonowania – jako realizowane przez organizacje członkowskie (pkt 34 załącznika do rozporządzenia w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ww. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – w świetle art. 8 ust. 1 cyt. ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustaw, w tym również:

przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez sprzedaż – zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy – rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów

Zauważyć należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 32 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem że:

są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim,
świadczący te usługi nie są nastawieni na osiąganie zysków,
są one świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym

z wyłączeniem usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

Stosownie do zapisu art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (art. 43 ust. 17a).

Na podstawie art. 43 ust. 18 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Powołany powyżej art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi odzwierciedlenie regulacji zawartych w art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347, s. 1 ze zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają świadczenie niektórych usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym, przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

Zgodnie z brzmieniem ustawy, zwolnieniu podlegają usługi „ściśle” związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym. Przepisy ustawy nie zawierają definicji „ścisłego” związku usług ze sportem lub wychowaniem fizycznym. W pewnym zakresie do kwestii tej odniósł się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 16 października 2008 r. w sprawie C-253/07 Canterbury Hockey Club, Canterbury Ladies Hockey Club przeciwko The Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, w którym to wyjaśnił, że świadczenie usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym „może być zwolnione tylko wtedy, gdy są one konieczne do dokonywania transakcji podlegających zwolnieniu, tj. uprawiania sportu lub wychowania fizycznego” (pkt 22). Ponadto TSUE podkreślił, że „Zwolnienie transakcji należy zatem ustalić w szczególności w zależności od charakteru świadczonych usług oraz ich związku ze sportem lub wychowaniem fizycznym” (pkt 23).

Natomiast w wyroku z dnia 21 lutego 2013 r. w sprawie C-18/12, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał, że „W odniesieniu do art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy 2006/112/WE należy stwierdzić, że przepis ten, według jego brzmienia, dotyczy uprawiania sportu i wychowania fizycznego w ogóle. Mając na względzie owo brzmienie, intencją rzeczonego przepisu nie jest przyznanie zwolnienia jedynie niektórym dziedzinom sportu”. Z wyroku tego wynika również, że art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy VAT, w celu jego stosowania nie wymaga, aby aktywność sportowa była podejmowana na określonym poziomie, na przykład zawodowym, ani też, aby ta aktywność była podejmowana w określony sposób, tj. regularnie lub w sposób zorganizowany.

W konstatacji Trybunał stwierdził, że „ art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, iż niezorganizowana, niesystematyczna i niemająca na celu udziału w zawodach aktywność sportowa może być uznana za uprawianie sportu w rozumieniu tego przepisu”.

Zauważyć należy, że określone w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, zwolnienie usług związanych ściśle ze sportem jest w pewnym sensie ograniczone ze względu na status usługodawcy, a mianowicie, jak wynika z cyt. wyżej przepisu, ze zwolnienia może korzystać podmiot będący klubem sportowym, związkiem sportowym lub związkiem stowarzyszeń i innych osób prawnych.

Ustawa o podatku od towarów i usług, jak również przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji sportu. Zatem w celu ustalenia prawidłowego rozumienia tego pojęcia należy odnieść się do regulacji ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (Dz. U. z 2017 r., poz. 1463 z późn. zm.).

Stosownie do brzmienia art. 2 ust. 1 tej ustawy, sportem są wszelkie formy aktywności fizycznej, które przez uczestnictwo doraźne lub zorganizowane wpływają na wypracowanie lub poprawienie kondycji fizycznej i psychicznej, rozwój stosunków społecznych lub osiągnięcie wyników sportowych na wszelkich poziomach.

Na podstawie ust. 2 tego artykułu, sport wraz z wychowaniem fizycznym i rehabilitacją ruchową składają się na kulturę fizyczną.

Przepisy ww. ustawy o sporcie regulują również działalność klubów sportowych i związków sportowych.

Stosownie do art. 3 ust. 1 i 2 tej ustawy – działalność sportowa jest prowadzona w szczególności w formie klubu sportowego. Klub sportowy działa jako osoba prawna.

Z wykładni przepisu art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy wynika, że podatnik, aby móc skorzystać ze zwolnienia w nim przewidzianego, powinien spełnić przesłanki o charakterze podmiotowym oraz przedmiotowym.

Należy wyjaśnić, że przesłanka o charakterze podmiotowym jest spełniona wówczas, gdy świadczącym usługę jest podmiot, którego celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, będący klubem sportowym, związkiem sportowym lub związkiem stowarzyszeń i innych osób prawnych.

Jak wskazano we wniosku, Stowarzyszenie jest klubem sportowym. Zgodnie ze statutem będzie się zajmowało sportem, przede wszystkim w zakresie pływania i to zarówno w zakresie rekreacji ruchowej, jak i profilaktyki zdrowotnej oraz krzewienia zamiłowania do systematycznego uprawiania pływania.

Z okoliczności sprawy wynika zatem, że Wnioskodawca spełnia przesłankę podmiotową, gdyż jest podmiotem wymienionym w ww. przepisie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy – tzn. jest klubem sportowym w rozumieniu przepisów ustawy o sporcie.

Rozważając natomiast kwestię spełnienia, w okolicznościach przedstawionych we wniosku, przesłanek o charakterze przedmiotowym należy stwierdzić, że w odniesieniu do świadczonych przez Wnioskodawcę opisanych usług przesłanki te są spełnione.

Jak bowiem wynika z wniosku, w ramach działalności statutowej Stowarzyszenie będzie organizować kursy nauki i doskonalenia pływania, zawody pływackie, wyjazdy sportowe, letnie i zimowe obozy pływackie z zakwaterowaniem – zarówno dla dzieci, jak i dorosłych – nie tylko członków Stowarzyszenia, ale także dla osób spoza Stowarzyszenia. Usługi te będą świadczone na rzecz osób uprawiających sport i są one ściśle związane z usługą podstawową Stowarzyszenia, tj. usługą związaną ze sportem. Za opisane działania Stowarzyszenie pobierać będzie opłaty (w przypadku obozów, wyjazdów czy imprez) lub wpisowe od ich uczestników (organizacja zawodów), które przeznaczone będą wyłącznie na realizację celów statutowych, a nie na osiąganie zysku.

Z wniosku nie wynika, aby świadczenia te były związane z działalnością marketingową czy reklamowo-promocyjną, nie są to też inne usługi wymienione w wyłączeniach wskazanych w regulacji art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT. Jak wskazano, świadczone usługi są ściśle związane z uprawianiem sportu.

Należy podkreślić, że orzecznictwo Trybunału wskazuje, że nie jest wymagane by aktywność sportowa była podejmowana na określonym poziomie, na przykład zawodowym, ani też, aby ta aktywność była podejmowana w określony sposób, tj. regularnie lub w sposób zorganizowany bądź w celu uczestniczenia w zawodach sportowych, o ile jednak podejmowanie tej aktywności nie wpisuje się w ramy czystego wypoczynku i rozrywki.

Przedstawione we wniosku okoliczności niewątpliwie wpisują się w zakres usług nienastawionych na osiąganie zysków i świadczonych na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

W tym stanie rzeczy, wobec spełnienia przesłanek podmiotowych, jak też przedmiotowych wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 32 lit. a-c ustawy, do świadczonych przez Stowarzyszenie usług polegających na organizacji zawodów, obozów, imprez czy wyjazdów sportowych, organizowanych przez Stowarzyszenie (także w sytuacji, gdy cena obejmuje zakwaterowanie), jak również usług związanych z nauką pływania lub jego doskonaleniem zarówno w postaci zajęć jednorazowych, jak i cyklicznych – przy założeniu, że podejmowanie tej aktywności nie wpisuje się w ramy czystego wypoczynku i rozrywki – zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku przewidziane we wskazanym wyżej przepisie, gdyż usługi te ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym są świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym przez Wnioskodawcę (klub sportowy), który – jak wskazano – nie jest nastawiony na osiąganie zysków.

Odnosząc się natomiast do kwestii zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej należy wskazać, co następuje.

Obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z treści art. 111 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, który stanowi, że podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem podstawowym kryterium decydującym o obowiązku stosowania ewidencji za pomocą kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

Oznacza to, że nie podlega obowiązkowi prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej świadczenie usług w części, w jakiej te czynności są opłacane przez inne podmioty niż osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej.

Przedmiotowy obowiązek dotyczy bowiem również sytuacji, gdy czynności sprzedaży są zwolnione od podatku lub wykonuje je podatnik zwolniony od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy.

Na mocy delegacji ustawowej zawartej w art. 111 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może zwolnić, w drodze rozporządzenia, na czas określony, niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1, oraz określić warunki korzystania ze zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu państwa (…).

Kwestie dotyczące zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy użyciu kas rejestrujących niektórych czynności i niektórych grup podatników oraz terminów rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących w obecnym stanie prawnym reguluje rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 16 grudnia 2016 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz.U. z 2016 r., poz. 2177).

Zgodnie § 2 ust. 1 rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2017 r., czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

W poz. 39 tego załącznika wymieniono świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli świadczący usługę otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła.

Jak wynika z § 3 ust. 1 pkt 2 ww. rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2017 r. podatników rozpoczynających po dniu 31 grudnia 2016 r. dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli przewidywany przez podatnika obrót z tego tytułu nie przekroczy, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności w danym roku podatkowym, kwoty 20.000 zł.

Jak wynika z zapisu § 4 ww. rozporządzenia, zwolnień z obowiązku ewidencjonowania, o których mowa w § 2 i § 3, nie stosuje się, bez względu na wysokość osiąganych obrotów przy dostawie towarów i świadczeniu usług w nim wymienionych.

Analiza powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że aby podatnik miał możliwość skorzystania z prawa do zwolnienia przedmiotowego z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 2 ust. 1 i 2 w powiązaniu z poz. 39 załącznika do rozporządzenia z dnia 16 grudnia 2016 r., muszą łącznie zostać spełnione następujące warunki: zapłata musi być w całości dokonana za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy podatnika, z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę musi jednoznacznie wynikać, jakiej konkretnie czynności dotyczyła, a przedmiotem świadczenia nie są usługi wymienione w § 4 pkt 2 rozporządzenia. Niewystąpienie jednego z nich oznacza brak możliwości zastosowania zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

Z opisu sprawy wynika, że za opisane we wniosku działania Stowarzyszenie będzie pobierać opłaty w formie bezgotówkowej. Jak bowiem wskazano –opłaty czy też wpisowe uiszczane są za pośrednictwem rachunku bankowego.

Ponadto, z wniosku nie wynika, aby Stowarzyszenie wykonywało czynności wymienione w § 4 pkt 1 i 2 rozporządzenia.

W świetle powyższego, mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że – nie dłużej niż do dnia 31 grudnia 2017 r. – Stowarzyszenie może korzystać ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej w zakresie opisanych czynności, za które zapłata w całości wpływa na rachunek bankowy Stowarzyszenia, pod warunkiem, że z ewidencji i dowodów dokumentujących daną zapłatę jednoznacznie będzie wynikało, jakiej konkretnie czynności ta zapłata dotyczyła.

W odniesieniu do pobieranych przez Wnioskodawcę składek członkowskich należy stwierdzić, że powołany wcześniej przepis art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Zatem pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Tym samym, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze, aby ustalić zasady opodatkowania danej czynności dokonywanej w zamian za opłatę, niezbędne jest rozstrzygnięcie, czy czynności te skutkują uzyskaniem bezpośrednich korzyści przez dokonującego wpłaty.

Jak wynika z opisu sprawy, Stowarzyszenie otrzymywać będzie od członków składki członkowskie. Ich ekwiwalentem nie będą dobra i usługi świadczone przez Stowarzyszenie na rzecz wpłacających. Składki członkowskie przeznaczone będą na działalność związaną z celami statutowymi Stowarzyszenia oraz jego bieżące funkcjonowanie. Składki członkowskie przeznaczane będą przede wszystkim na bieżące funkcjonowanie klubu, w tym na wynajęcie torów pływackich, w różnych obiektach sportowych, z których członkowie Stowarzyszenia będą mogli systematycznie korzystać tj. doskonalić na nich pływanie. Składki ponadto przeznaczane będą na wynajem lub zakup sprzętu pływackiego, organizację zawodów, imprez pływackich, wyjazdów.

W świetle powyższego, brak elementu wzajemności w przypadku wpłat członkowskich oznacza, że takie wpłaty nie stanowią odpłatności za jakąkolwiek dostawę towarów czy świadczenie usług przez Stowarzyszenie, w efekcie nie podlegają opodatkowaniu, tj. pozostają poza zakresem obowiązywania ustawy o VAT.

Tym samym, z uwagi na fakt, że otrzymanie składek członkowskich przez Stowarzyszenie nie wiąże się po stronie Wnioskodawcy z czynnościami podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, wobec Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek ewidencjonowania przedmiotowych składek członkowskich za pomocą kasy rejestrującej.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie kwestii będących przedmiotem zapytania, nie rozstrzyga natomiast innych kwestii przedstawionych we wniosku, jak np. zasad opodatkowania wynikających ze statutu świadczeń w zakresie rehabilitacji ruchowej i profilaktyki zdrowotnej, jak również otrzymywanych ewentualnie darowizn, bowiem kwestie te nie zostały objęte przedmiotem zapytania.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Końcowo należy wskazać, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin